李曉鳳　楊玉芳　冷男

摘 要：“營改增”稅制改革是我國優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)的一大新舉措，對促進我國國民經(jīng)濟的發(fā)展有重大的影響力。通過積極地稅收政策滿足現(xiàn)階段經(jīng)濟發(fā)展的需求，降低企業(yè)稅負有利于企業(yè)擴大再生產(chǎn)，當然也給少部分企業(yè)帶來了壓力，事業(yè)單位作為其中的一分子，只有在這個改革過程中積極配合，推陳出新，才能在改革中獲得發(fā)展。文章就“營改增”對事業(yè)單位的影響進行了分析，提出事業(yè)單位應(yīng)提高財務(wù)管理水平的應(yīng)對策略。

關(guān)鍵詞：“營改增” 事業(yè)單位 影響 策略

中圖分類號：F810.42

文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2016）08-154-03

一、“營改增”稅制改革

1.營業(yè)稅的概念。營業(yè)稅是對在中國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)的單位和個人，就其所取得的營業(yè)額征收的一種稅。營業(yè)稅屬于流轉(zhuǎn)稅制中的一個主要稅種。

2.增值稅的概念。增值稅是以商品（含應(yīng)稅勞務(wù)）在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為計稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅。從計稅原理上說，增值稅是對商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中多個環(huán)節(jié)的新增價值或商品的附加值征收的一種流轉(zhuǎn)稅。實行價外稅，也就是由消費者負擔，有增值才征稅沒增值不征稅。

增值稅是對銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進口貨物的單位和個人就其實現(xiàn)的增值額征收的一個稅種。增值稅已經(jīng)成為中國最主要的稅種之一，增值稅的收入占中國全部稅收的60%以上，是最大的稅種。增值稅由國家稅務(wù)局負責(zé)征收，稅收收入中75%為中央財政收入，25%為地方收入。進口環(huán)節(jié)的增值稅由海關(guān)負責(zé)征收，稅收收入全部為中央財政收入。

3.“營改增”的概念?！盃I改增”是將涉及征收營業(yè)稅的項目改為征收增值稅，主要是為避免重復(fù)征稅，通過合理稅制改革刺激經(jīng)濟的發(fā)展。自2011年進行“營改增”稅制改革試點方案公布起，進行了大量的論證和探討。在2012年，我國為了穩(wěn)經(jīng)濟、調(diào)結(jié)構(gòu)有條不紊的進行，首先對試點地區(qū)交通運輸及現(xiàn)代服務(wù)業(yè)進行“營改增”，實現(xiàn)結(jié)構(gòu)性精簡稅收。試點中對以前的增值稅兩檔稅率17%和13%存在的基礎(chǔ)上，再增加兩檔稅率11%和6%。對一般納稅人中，一般納稅者及固定資產(chǎn)租賃等為17%，交通運輸及建筑安裝企業(yè)為11%，其余涉及現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等為6%，小規(guī)模納稅人則執(zhí)行3%的稅率。征稅范圍也相應(yīng)地進行了調(diào)整，增加現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，技術(shù)服務(wù)，交通運輸?shù)热轿活I(lǐng)域。

二、“營改增”稅制改革是我國社會主義經(jīng)濟階段發(fā)展的必然需求

隨著近幾年經(jīng)濟的高速發(fā)展，我國的經(jīng)濟體量不斷增大，特別是加入WTO以后，對外貿(mào)易數(shù)額較大，推動國民經(jīng)濟的快速發(fā)展。從世界范圍看，全球170多個國家實施了增值稅，范圍非常廣，涉及到增值稅征稅范圍也非常廣泛，幾乎囊括了貨物貿(mào)易及提供勞務(wù)。實施增值稅具有重要的現(xiàn)實意義。

1.優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，促進經(jīng)濟結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)變?！盃I改增”稅制改革有利于我國第三產(chǎn)業(yè)的快速發(fā)展，促進我國當今階段去產(chǎn)能，優(yōu)化經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的經(jīng)濟轉(zhuǎn)型，隨著改革成果的不斷顯現(xiàn)，勢必能有效提升我國的綜合國力，達到良性循環(huán)的可持續(xù)發(fā)展。從目前看，有利于推動包括現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，技術(shù)服務(wù)及交通運輸業(yè)等快速發(fā)展，提高服務(wù)業(yè)的競爭力，實現(xiàn)穩(wěn)經(jīng)濟、保增長的目標。

2.避免重復(fù)征稅，減輕納稅人負擔。從現(xiàn)實情況看，以流轉(zhuǎn)稅為代表的增值稅和營業(yè)稅所占的比重較大，而對稅后利潤產(chǎn)生較大影響的所得稅所占比例相對較低。但“營改增”實施以后，我國稅收60%來自間接稅的狀況將會得到大的改變，征稅范圍的擴大，避免營業(yè)稅納稅人重復(fù)納稅的情況，減輕了納稅人的負擔，從另一方面來講促進了經(jīng)濟的發(fā)展。

三、營改增對事業(yè)單位的影響

2013年5月頒布文件，明確自2013年8月1日起，在全國范圍內(nèi)開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營改增試點，既包括企業(yè)，也包括行政事業(yè)單位?！盃I改增”的實施給事業(yè)單位帶來的影響不容忽視，需要認真的學(xué)習(xí)和研究，做到穩(wěn)步過渡。

1.“營改增”對稅負方面的影響。按照經(jīng)費的來源，事業(yè)單位基本分為三類：全額撥款的事業(yè)單位、差額撥款的事業(yè)單位和自收自支的事業(yè)單位。伴隨事業(yè)單位的改革不斷深入，國家對事業(yè)單位按公益性進行了劃分，鼓勵有創(chuàng)收條件的事業(yè)單位向差額撥款和自收自支轉(zhuǎn)化。但絕大多數(shù)事業(yè)單位在國家政策的允許范圍內(nèi)，或多或少地取得一些非財政收入，因此嚴格意義上的全額撥款的事業(yè)單位基本沒有，因此涉及到的事業(yè)單位事業(yè)收入分為財政補助收入和非財政補助收入。

“營改增”稅制改革以后，年累計開具發(fā)票不超過500萬元的認定為小規(guī)模納稅人，符合征收增值稅的業(yè)務(wù)按3%稅率征收；年累計開具發(fā)票金額超過500萬元的認定為一般納稅人，符合征收增值稅的業(yè)務(wù)按6%稅率征收，進項稅額符合條件的準予抵扣。

下面通過實例稅負的變動和營改增前進行比較，計算兩種情況下事業(yè)單位的納稅差異。

例：某全額撥款的事業(yè)單位具有對外提供技術(shù)服務(wù)的資質(zhì)取得技術(shù)服務(wù)費10萬元（含稅價），為了完成本項目需要支付燃油動力費1.17萬元，取得增值稅專用發(fā)票，其中增值稅為0.17萬元。

“營改增”前，該單位提供技術(shù)服務(wù)需要繳納營業(yè)稅，與支出沒有關(guān)系，所以對支出的1萬元燃油動力費這一因素。會計分錄為：

①取得收入

借：銀行存款 100000

貸：經(jīng)營收入——a技術(shù)服務(wù) 100000

②計提稅金

借：經(jīng)營支出——a技術(shù)服務(wù) 5000

貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交營業(yè)稅 5000

營改增后。該事業(yè)單位是小規(guī)模納稅人，稅率為3%，不能抵扣進項稅額，不考慮配比支出。會計分錄為：

①確認收入

借：銀行存款 100000

貸：經(jīng)營收入——a技術(shù)服務(wù) 97087.38

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅 2912.62

小規(guī)模納稅人應(yīng)繳納稅費2912.62小于5000元，稅負降低明顯。（2）如該事業(yè)單位是一般納稅人，對外提供技術(shù)服務(wù)按6%稅率計征增值稅，允許抵扣配比進項稅額，需要考慮燃油動力費的支出。會計分錄為：

①確認收入

借：銀行存款 100000

貸：經(jīng)營收入——a技術(shù)服務(wù)

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅）5660.38

②相配比的10000元燃油動力費進項稅額可以抵扣

借：經(jīng)營支出——a技術(shù)服務(wù) 10000

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進項稅） 1700

貸：銀行存款 11700

該事業(yè)單位繳納增值稅（5660.38-1700）=3960.38元，與營改增之前比稅負也降低。

③如果10000.00元燃油動力費沒有計入相配比的經(jīng)營支出中，而是計入到事業(yè)支出中，那么進項稅不可以抵扣.

借： 事業(yè)支出——基本支出——機構(gòu)運行 11700.00

貸：銀行存款 11700.00

如果沒有其他的支出配比的話那么應(yīng)繳納增值稅為5660.38元，納稅額比以前要增加。

從上面例子可以得出以下結(jié)論：

a.同樣金額的收入，在“營改增”前應(yīng)繳納營業(yè)稅5000元，而營改增后應(yīng)繳納2912.62，稅負大幅度降低。

b.若該單位是一般納稅人，在“營改增”之前應(yīng)繳納5000元，而“營改增”后需要繳納3960.38，稅負仍然降低，如果取得材料發(fā)票20000元，稅款是3400.00元，繼續(xù)可以抵扣，只需要繳納560.38元，稅負進一步降低，因此作為一般納稅人有相應(yīng)配比的支出抵扣進項稅額的話，稅負是可以大大降低的。而如果沒有相應(yīng)配比的進項稅予以抵扣，那么稅負是增加的，比如取得的10萬元，相應(yīng)支出為取得增值稅專用發(fā)票抵扣進項稅，那么需要繳納5660.38元增值稅是增加的。

2.營改增對會計核算標準的影響。事業(yè)單位在日常業(yè)務(wù)處理過程中涉及繳納營業(yè)稅的主要有服務(wù)性收入、固定資產(chǎn)出租收入和無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓或出租收入。納入營改增范疇的是服務(wù)性收入。除財政補助收入以外，都放在事業(yè)收入下，事業(yè)收入包括非財政補助收入及經(jīng)營收入等等，在沒有實行“營改增”之前，取得的收入都在經(jīng)營收入核算，而支出都在經(jīng)營支出中體現(xiàn)不需要收入支出配比，而在“營改增”以后對于一般納稅人的需要抵扣進項稅額就需要相應(yīng)的對收入和支出進行配比，否則不允許進行抵扣。

在實行“營改增”以后，事業(yè)單位財務(wù)人員對進項稅額的認定是否準確很關(guān)鍵。由于全額撥款事業(yè)單位對外提供技術(shù)服務(wù)所取得收入和成本有時候不能實現(xiàn)配比，取得增值稅稅票所使用的經(jīng)費來自于財政撥款，嚴格地講，所支付的進項稅額不能抵扣應(yīng)稅服務(wù)收入形成的銷項稅額。這就對事業(yè)單位提出了更高的要求，需要單位改變會計核算方式，建立健全實行營改增以后增值稅征收管理辦法的會計核算，分清單位商品（服務(wù)）、所得等各種稅收的過程以及之間的關(guān)系。

3.“營改增”對會計人員素質(zhì)及內(nèi)部控制的影響。事業(yè)單位營改增稅制改革后，繁瑣的納稅額計算和復(fù)雜的納稅流程給單位的財務(wù)人員提出了更高的要求，本身所具備的知識儲備已經(jīng)不能夠滿足日新月異的制度的變化。事業(yè)單位財務(wù)人員應(yīng)能夠?qū)κ聵I(yè)單位所涉及的稅收進行探究，在合理合法的框架內(nèi)進行納稅籌劃。財務(wù)人員的分工也需要進一步調(diào)整，職責(zé)和分工要更加合理，設(shè)立專門的稅務(wù)管理專崗。尚未建立發(fā)票開具申請流程的，應(yīng)及時采取措施，保證稅票管理的嚴謹性和安全性。在內(nèi)部控制上相應(yīng)增加崗位，做到不相容職務(wù)的分離。事業(yè)單位如果沒有對財務(wù)人員進行營改增培訓(xùn)的，應(yīng)當積極聯(lián)系稅務(wù)部門了解相應(yīng)的知識。

四、在“營改增”大背景下，事業(yè)單位的應(yīng)對策略

（一）理清經(jīng)費來源、估算年經(jīng)營收支

事業(yè)單位分類改革已基本進行完畢，作為公益一類事業(yè)單位，經(jīng)營收入規(guī)模一般比較小，通常為小規(guī)模納稅人；作為公益二類的事業(yè)單位應(yīng)積極主動地分清資金來源和支出范圍，做到賬目清晰，作為生產(chǎn)經(jīng)營的事業(yè)單位改制成企業(yè)后應(yīng)完全遵照企業(yè)會計準則進行財務(wù)核算。事業(yè)單位的財務(wù)人員應(yīng)該及時核算預(yù)估當年的開具發(fā)票金額，500萬元作為小規(guī)模納稅人和一般納稅人的分界線，單位應(yīng)充分考慮單位的實際情況，如果單位作為小規(guī)模納稅人稅負較低，就需要控制開票節(jié)奏，如果作為一般納稅人又有進項稅予以抵扣的話，開發(fā)票金額超過500萬元，稅務(wù)系統(tǒng)會自動調(diào)整為一般納稅人。

（二）完善事業(yè)單位會計核算體系

事業(yè)單位應(yīng)按照2013年1月實行的《事業(yè)單位會計制度》（以下簡稱新制度）建立單位的會計規(guī)章制度，完善會計核算體系，還需要按照《政府收支分類科目》規(guī)定建立適合自己本單位的會計科目體系。會計核算基本原則是成本和收入配比原則，多數(shù)事業(yè)單位是全額撥款的事業(yè)單位，機構(gòu)運行和事業(yè)發(fā)展等基本支出的經(jīng)費不足，就需要通過橫向課題收入和依托本單位資質(zhì)對外提供技術(shù)服務(wù)收入等來彌補。課題經(jīng)費實行專款專用，特別是實行零余額賬戶管理以來，下達課題經(jīng)費實行直接支付和授權(quán)支付，對約束資金起到積極作用，能夠?qū)崿F(xiàn)項目資金的收入和支出配比。對于對外提供技術(shù)服務(wù)和對外提供勞務(wù)等收入和相應(yīng)支出很難實現(xiàn)配比，收入中包含了大量的智力勞動和本職工作的勞動，這部分成本不能有效地在支出體現(xiàn)，結(jié)余金額往往彌補了事業(yè)經(jīng)費的不足，從而會造成了收入和支出不能配比。實行“營改增”以后，并不是所有支出中的進項稅額都可以抵扣，應(yīng)該根據(jù)收入配比的原則，單獨核算經(jīng)營收入和經(jīng)營支出部分涉及到的增值稅數(shù)額。從財政理論上講，用于機構(gòu)運行和事業(yè)發(fā)展等基本支出的進項稅額不能用來抵扣應(yīng)稅服務(wù)收入形成的銷項稅額。這要求事業(yè)單位改變核算方式，建立健全適應(yīng)增值稅征收管理辦法的會計核算，分清各會計業(yè)務(wù)之間的勾稽關(guān)系，收入和支出的過程，做到會計核算清晰。

（三）加強財務(wù)人員培訓(xùn)、加快財稅信息化建設(shè)。

1.加強財務(wù)人員培訓(xùn)，提高業(yè)務(wù)能力。對公益性事業(yè)單位存在人才流動問題，致使財務(wù)管理相對薄弱，經(jīng)濟管理部門人員配備力量不足，尚不能全面有效地對單位發(fā)展提供重要決策，成為制約單位發(fā)展及科學(xué)管理的短板。實行“營改增”稅制改革后，事業(yè)單位的稅收范圍和稅收稅率等發(fā)生變化，如何進行稅收籌劃就顯得較為重要。作為事業(yè)單位管理部門，應(yīng)結(jié)合自身實際情況，對人員分工及內(nèi)部控制進行重新核定，通過有效的激勵機制把業(yè)務(wù)能力強、對財稅工作充滿熱忱的人員安置到稅收管理崗位上去。要鼓勵單位的納稅人員積極主動參加地方舉辦的培訓(xùn)班以及專業(yè)的稅務(wù)培訓(xùn)，納稅人員加強與稅務(wù)部門溝通，了解當?shù)氐霓k事流程。財務(wù)人員應(yīng)做到業(yè)務(wù)工作熟練和稅務(wù)部門溝通通暢。

2.加快事業(yè)單位財稅信息化建設(shè)，提高工作效率。財稅信息化建設(shè)步伐不斷加快，國家為推動信息化建設(shè)步伐，不斷增加投入，做大信息網(wǎng)絡(luò)，增強技術(shù)支撐能力，改善硬件設(shè)施和軟件設(shè)施，為方便群眾，提高工作效率，凸顯了重要的作用。隨著金稅三期上線，國地稅系統(tǒng)的聯(lián)網(wǎng)，辦理稅務(wù)越來越方便，但從另一方面也對事業(yè)單位軟硬件系統(tǒng)和財務(wù)人員提出了更高的要求?！盃I改增”稅制改革是在軟硬件設(shè)施提升的基礎(chǔ)上進行的一次稅制改革。是經(jīng)過大量的調(diào)查研究，結(jié)合國內(nèi)外的先進稅收經(jīng)驗做出的決策，改革必然存在一些問題，就需要通過完善的信息化系統(tǒng)了解政策法規(guī)，及時和稅務(wù)部門溝通，遇到問題及時反饋，有好的想法及時上報，做到信息暢通。

綜上所述，“營改增”稅制改革是我國稅收改革的重要舉措，是改革中一個標志。我國現(xiàn)行的稅收制度在發(fā)展過程中仍然會存在不足之處，但稅制改革規(guī)范了我國的稅收制度，從長遠看無疑是一項促進經(jīng)濟發(fā)展，優(yōu)化稅收結(jié)構(gòu)的重大事件。對事業(yè)單位而言，應(yīng)主動抓住“營改增”稅制改革機會，提升單位的內(nèi)部控制水平及財務(wù)人員水平，逐步建立完善的稅收管理體系，享受營改增帶來的改革成果，更好地服務(wù)于社會。

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（作者簡介：李曉鳳，山東省農(nóng)業(yè)廣播電視學(xué)校煙臺分校：264006；楊玉芳，冷男，山東省海洋資源與環(huán)境研究院 264006）

（責(zé)編：玉山）