徐軍

摘 要 固定資產(chǎn)是企業(yè)資產(chǎn)中的重要部分，實(shí)現(xiàn)固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)資是企業(yè)進(jìn)行固定資產(chǎn)管理的重要措施，科學(xué)管理固定資產(chǎn)可以提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)實(shí)力。本文主要通過對固定資產(chǎn)的借款利息和工程項(xiàng)目竣工決算滯后問題闡述引出固定資產(chǎn)入賬價值的判斷問題，以及如何完善固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)資過程中的問題。

關(guān)鍵詞 固定資產(chǎn) 入賬價值 借款利息 竣工結(jié)算

隨著社會經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和經(jīng)濟(jì)管理目標(biāo)的日益提高，要求財務(wù)核算加強(qiáng)成本管理，固定資產(chǎn)成本是生產(chǎn)成本中比例數(shù)值較大的一部分。如何把握好固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，如何準(zhǔn)確地計量固定資產(chǎn)成本，在實(shí)際工作中成為尤為突出的問題。目前準(zhǔn)則只對該問題進(jìn)行了原則上的規(guī)定，但實(shí)踐中對很多具體問題的判斷比較模糊，需要進(jìn)一步探討。

一、案例背景

W五星級酒店2012年5月被外商收購，外商重新給酒店定位，收購后主要接待外國人。但過去酒店裝修過于普通不能滿足酒店的未來形象，所以新的股東從2012年6月對酒店進(jìn)行裝修改造，把酒店打造成該市標(biāo)桿的五星級酒店。改造共花費(fèi)75748萬元，期中土地成本1500萬元、前期工程費(fèi)4291萬元、建安工程費(fèi)47021萬元、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)3509萬元、利息5825萬元等。利息由兩部分組成：一是銀行貸款的利息，每月按貸款合同計提利息，每季度銀行自動劃轉(zhuǎn)。二是兩個股東借款利息。兩個股東按持股比例借款給酒店，讓酒店進(jìn)行改造。股東借款的利率是按銀行同期貸款的最高利率加上浮的百分點(diǎn)計算。經(jīng)過利息核對，酒店用銀行存款歸還了大股東大部分利息，卻沒有歸還小股東任何利息，而且大股東為了避稅收到利息時沒有開具任何發(fā)票。小股東認(rèn)為大股東不開發(fā)票酒店只能按照股東減少借款本金計算，不再按減少貸款利息計算。故在2014年底調(diào)整賬目，把歸還大股東利息沖減大股東本金。截止到2014年底裝修完畢，酒店于2015年初正式開門營業(yè)，但至今酒店都沒有辦理最后的竣工結(jié)算，沒有辦理固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)固。財務(wù)人員解釋是工程部、技術(shù)部、市場部資料不全無法辦理手續(xù)。

二、固定資產(chǎn)入賬價值存在的問題及原因分析

（一）固定資產(chǎn)入賬價值存在的問題

1.借款利息問題。比如股東借款利息是否也計入在建工程，利率按多少計算，超過銀行同期貸款的股東借款的利率是否在建工程，是從簽訂借款合同時計息時間還是銀行放款時計息，或者實(shí)際使用時計息。

2.工程項(xiàng)目竣工決算滯后問題。酒店雖然投入使用但后期很多費(fèi)用結(jié)算較慢。例如，酒店花了500多萬購置的掛畫，酒店每個房間臥室墻上、衛(wèi)生間墻上、玄關(guān)處、走廊墻上、大堂、酒吧、餐廳都有。酒店收到掛畫后有些掛到墻上并不能達(dá)到預(yù)期效果，酒店就將一部分掛畫退回，又換其他家購買了一些新的掛畫，而且將原來的掛畫很多換了位置。在結(jié)算時，工程裝修人員對資料的收集不齊，不能準(zhǔn)確說出掛畫的個數(shù)和位置，加上裝修中掛畫有些丟失，使結(jié)算無法得到準(zhǔn)確數(shù)據(jù)。工程完工后幾年都不能轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)。

（二）固定資產(chǎn)入賬價值存在問題的原因分析

1.借款利息的核算有誤的原因。（1）企業(yè)重視本金，輕視利率。現(xiàn)在很多企業(yè)由于工程投資特別巨大，但自身資金周轉(zhuǎn)又較慢，故希望通過銀行貸款解決資金問題?？墒倾y行貸款數(shù)額有限，對很多信譽(yù)不佳的企業(yè)，或者企業(yè)不能提供貸款抵押的企業(yè)，不給予提供貸款。于是企業(yè)就找貸款利息高的保險公司或投資公司貸款。保險公司貸款利率比商業(yè)一會同期貸款利率高很多，國家規(guī)定超過同期貸款利率的利息不能稅前抵扣，很多企業(yè)于是把超額利息計入財務(wù)費(fèi)用，不計入資產(chǎn)價值，起到避稅的作用，這樣，計入資產(chǎn)的價值明顯有誤。（2）企業(yè)重視大股東，輕視小股東。一般企業(yè)都有好幾個股東，上市公司的小股東更是天天變化。許多新成立的企業(yè)在工程投資之初，資金需要量往往超過所有股東注冊資本金，于是幾個股東商議：為降低成本，減少銀行貸款利息，由股東按出資比例再借款給新成立企業(yè)，但借款利率一般比銀行同期貸款利率高。財務(wù)人員每個月月底計提利息時，把超出的利息計入財務(wù)費(fèi)用，使計入資產(chǎn)的利息減少一大塊，資產(chǎn)入賬價值不準(zhǔn)確。

2.酒店裝修改造轉(zhuǎn)固滯后的成因。（1）酒店重裝修，輕轉(zhuǎn)資。酒店在裝修改造中，只重視裝修改造的質(zhì)量、安全、進(jìn)度、投資控制，而對固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)資則認(rèn)為是可辦可不辦的事。特別是目前酒店新的投資人不重視轉(zhuǎn)資工作，作為酒店的責(zé)任人主要精力集中在酒店的盡早開業(yè)、盡早收回投資上，對固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)資認(rèn)為是造價和財務(wù)人員的事。當(dāng)酒店裝修完成，按設(shè)計要求開業(yè)接待客人時，管理層認(rèn)為造價等人工作職責(zé)已經(jīng)完成，將改造建設(shè)期相關(guān)人員調(diào)離崗位。還有就是在改造法人班子的組成上，財務(wù)人員也隨領(lǐng)班班子的變化而變化，原來了解情況的人員都已經(jīng)離職，這也是造成固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)資滯后的重要原因。（2）酒店重竣工，輕決算。根據(jù)《基本建設(shè)財務(wù)管理規(guī)定》（財建2002第

394號），建設(shè)單位應(yīng)在項(xiàng)目竣工后3個月內(nèi)完成竣工財務(wù)決算的編制工作。而在實(shí)際工作中往往沒有按時完成，主要原因如下：①酒店忽視改造建設(shè)中各項(xiàng)資料的保存，沒有專人負(fù)責(zé)保管資料，甚至有些資料隨著人員的變化都丟失了。造成在編制竣工財務(wù)決算中由于資料不全而無法編制竣工財務(wù)說明書或說明書內(nèi)容不完善。資料不全，注冊會計師就無法進(jìn)行最終的結(jié)算審計，酒店也就無法最終確定轉(zhuǎn)固的金額。②結(jié)算緩慢。酒店改造現(xiàn)場資料整編和結(jié)算人員較少，而且身兼數(shù)職、變動頻繁，再加上涉及的專業(yè)太多，酒店沒有這么多專業(yè)人員，只能請外面的專業(yè)人士幫助審核結(jié)算，而且還不能及時整編和結(jié)算資料，使結(jié)算一拖再拖。③酒店竣工驗(yàn)收時間較長。一般工程項(xiàng)目的竣工驗(yàn)收在簽署“工程交工證書”后至少需要一年時間，而竣工財務(wù)決算一般在竣工后3個月才能完成，加上財務(wù)決算上報審批檢查、報批、核準(zhǔn)時間，致使從工程竣工到財務(wù)決算上報審批至少需要一年甚至幾年時間。（3）酒店重經(jīng)營會計核算，輕基本建設(shè)會計制度執(zhí)行。酒店的財務(wù)人員都是一般的管理人員，只懂得財務(wù)本專業(yè)的知識，對于基建方面的專業(yè)知識幾乎從沒有涉及過，所以在結(jié)算時無法快速準(zhǔn)確地進(jìn)行核算。（4）工程進(jìn)度款支付時控制不嚴(yán)格。酒店裝修工程的支付按規(guī)定應(yīng)最多支付到85%，因?yàn)榫频旯こ痰陌踩堑谝晃坏?，所以酒店留置的保證金數(shù)額非常大。但有些分包支付時走的人情關(guān)系，個別達(dá)到了99%，年底時分包不可能為了一點(diǎn)尾款而繳納十幾萬的稅金，故分包一個勁地拖著不給開具發(fā)票。造成了酒店結(jié)算時被動的局面。（5）酒店重會計核算電算化投產(chǎn)，輕基本建設(shè)會計信息化。目前酒店的會計核算已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了電算化，即ERP系統(tǒng)的安裝使用，酒店在管理上也積極探索信息化的現(xiàn)代電子手段，但酒店的許多管理軟件僅僅有工程概、預(yù)算控制、工程計劃管理、形象進(jìn)度模擬、合同管理、進(jìn)度款確認(rèn)等模塊的功能，而對酒店設(shè)備采購費(fèi)、建筑工程費(fèi)、安裝工程費(fèi)的匹配和相對應(yīng)的資產(chǎn)實(shí)物管理沒有很好的籌劃，酒店交付使用后轉(zhuǎn)資形成的交付使用資產(chǎn)明細(xì)表仍然靠手工填列，工作效率低，準(zhǔn)確性不高。

三、酒店裝修改造轉(zhuǎn)固問題的解決之道

（一）借款利息核算有誤的解決之道

如果貸款全部用于工程，企業(yè)每個季度末按借款合同與投資公司出具的利息單核對，如果計算無誤，在工程未完工前全部計入在建工程。財務(wù)人員應(yīng)建立工程力學(xué)核算輔助表，及時整編和計算利息。表中要有貸款起始日、終結(jié)日、本金、利率、計算利息日期（以天為單位）。編表人、核對人、主管要在表上簽字核對，做到賬表相符，等年底時按超過部分作納稅調(diào)整，調(diào)整企業(yè)所得稅?？缒甓鹊墓こ淘诿總€季度末按時準(zhǔn)確計提利息，等工程竣工結(jié)算時，統(tǒng)一納稅調(diào)整企業(yè)所得稅。計入在建工程的利息最后全部轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，使資產(chǎn)價值真實(shí)完整。

我國稅法規(guī)定：借款有利息的要簽借款合同，寫明借款時間、借款期限、借款利息。支付股東的利率不能超過銀行同期貸款利率。股東利率沒有超過同期銀行貸款利息，計算時間沒有問題，可以全部轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)價值。財務(wù)人員應(yīng)編制歸還利息核對表逐筆登記計提利息的日期、憑證號、歸還日期，特別是歸還利息時要備注歸還的是哪一筆利息，避免以后人員變更時無法解釋清楚利息的來龍去脈。歸還大股東的利息不應(yīng)再計入固定資產(chǎn)原值。根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，雖然大股東為了避稅把減少的利息調(diào)整為減少本金，但雙方已經(jīng)簽過借款合同，并且按出資比例雙方都借款給酒店，沖減本金后雙方比例明顯不對等。所以歸還大股東的利息不能按減少本金核算，而是按減少利息核算。

（二）酒店裝修改造轉(zhuǎn)固滯后的解決之道

轉(zhuǎn)資工作，制度和人都要落到實(shí)處，具體做到以下幾方面：

1.要明確酒店管理部門、采購部門、財務(wù)部門的職責(zé)。例如，采購部要保管好所有的采購合同，而且收貨時要做到實(shí)物與合同明細(xì)核對，在結(jié)算時合同款、結(jié)算款、已付款、未付款都能和臺賬一致。避免結(jié)算不知道合同金額改變的原因和丟失合同。杜絕互相扯皮現(xiàn)象，落實(shí)責(zé)任主體。

2.對酒店裝修完成后使用的資產(chǎn)要進(jìn)行細(xì)分。根據(jù)客房類資產(chǎn)、餐廳類資產(chǎn)、洗衣房類資產(chǎn)、游泳池類資產(chǎn)的基本信息和價值信息，包括設(shè)備名稱、相關(guān)附件、數(shù)量、價值、規(guī)格型號、設(shè)備出廠編號、出廠日期、制造廠家、使用單位、設(shè)備位號、安裝地點(diǎn)等，比如每間客房都有電視、咖啡機(jī)、保險柜，財務(wù)人員要建立明細(xì)臺賬，做到賬實(shí)相符。

3.建立資產(chǎn)日常核對制度。酒店資產(chǎn)特別多，很多小而貴，所以要加強(qiáng)酒店實(shí)物資產(chǎn)的管理，建立資產(chǎn)日常核對制度，交付方與使用方交接時要對資產(chǎn)明細(xì)表與各項(xiàng)實(shí)物資產(chǎn)進(jìn)行逐一核對，簽字確認(rèn)后交財務(wù)部門留底，以備查用。例如，酒店每層電梯口都有裝飾的鑲嵌掛件，雖然尺寸小但金額較大，在投入使用后要逐層核對所有的數(shù)量，建立臺賬后規(guī)定掛件的責(zé)任人，以杜絕丟失現(xiàn)象。

4.實(shí)施信息化手段。通過ERP系統(tǒng)將各個部門聯(lián)系起來，所有的信息通過內(nèi)部網(wǎng)讓每個人都能看見。各個部門將自己管轄的概（預(yù)）算、合同管理，通過信息整合，輸入數(shù)據(jù)中心。在結(jié)算時只需要通過計算機(jī)系統(tǒng)就能調(diào)出所有資產(chǎn)金額和數(shù)量、資產(chǎn)的使用部門和保管部門、工程結(jié)算款衣服違法情況，并且系統(tǒng)能提示具體崗位在規(guī)定的時間做規(guī)定的事。例如，設(shè)備基礎(chǔ)土建費(fèi)、設(shè)備安裝費(fèi)與設(shè)備的匹配，防腐保溫等多個收益對象的費(fèi)用分配，設(shè)備類資產(chǎn)設(shè)備名稱、規(guī)格型號、購置費(fèi)、制造廠家等信息的自動獲取等。

（三）建立和完善固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)資規(guī)章制度

1.領(lǐng)導(dǎo)要重視，相關(guān)人員要全過程參與固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)資的過程。管理者要對酒店設(shè)備管理人員等進(jìn)行竣工決算考核，通過相應(yīng)的措施提供參與者的積極性。

2.對于固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)資的規(guī)定要首先完善與之相關(guān)部門的職責(zé)，尤其是促進(jìn)他們了解固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)資的流程，明確各工作的重大環(huán)境，對于固定資產(chǎn)的重要部分要制定科學(xué)的規(guī)章制度。

3.要詳細(xì)劃分酒店投入使用的資產(chǎn)，主要是關(guān)注資產(chǎn)的性質(zhì)和特點(diǎn)，依據(jù)其資產(chǎn)所在位置進(jìn)行劃分。酒店資產(chǎn)特別多：洗衣房里的洗燙設(shè)備、中餐廳的座椅和廚具、西餐廳的座椅廚具、行政層的電腦、沙發(fā)和餐飲設(shè)備、游泳池還有SPA的設(shè)備等，酒店要根據(jù)資產(chǎn)價值信息登記臺賬，包括名稱、相關(guān)附件、設(shè)備出廠編號、出廠日期、數(shù)量、價值、規(guī)格型號、制造廠家、使用單位、設(shè)備位號、安裝地點(diǎn)等。

（作者單位為瑞華會計師事務(wù)所）

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