李弘知

摘 要：固定資產(chǎn)的后續(xù)支出是固定資產(chǎn)部分中較為重要的一個內(nèi)容，在各類會計考試中通常以單項選擇題、多項選擇題、判斷題、綜合題等題型出現(xiàn)，而且特別容易與固定資產(chǎn)取得、折舊、減值這些內(nèi)容進(jìn)行綜合。本文結(jié)合教學(xué)實例，列舉了固定資產(chǎn)后續(xù)支出中學(xué)生出錯較多的案例，然后剖析其原因，最后指出在固定資產(chǎn)后續(xù)支出這部分內(nèi)容的學(xué)習(xí)中應(yīng)該注意的幾個問題。

關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn)后續(xù)支出；資本化；費用化；易錯點

由于固定資產(chǎn)使用年限較長，在使用過程中，可能需要對其進(jìn)行更新改造和日常維修，這就會產(chǎn)生固定資產(chǎn)后續(xù)支出，固定資產(chǎn)后續(xù)支出是固定資產(chǎn)這個專題中較為重要的一個內(nèi)容，在全國會計專業(yè)技術(shù)資格、注冊會計師等考試中容易出現(xiàn)，容易與固定資產(chǎn)取得、折舊、減值這些內(nèi)容進(jìn)行綜合。本文結(jié)合教學(xué)實例，就學(xué)生出錯較多的案例進(jìn)行剖析，指出在學(xué)習(xí)和復(fù)習(xí)固定資產(chǎn)后續(xù)支出這部分內(nèi)容時應(yīng)該注意的問題。

一、固定資產(chǎn)后續(xù)支出命題點分析

固定資產(chǎn)后續(xù)支出這一知識點，通常有三種命題方式。一是考察更新改造后的入賬價值。這部分內(nèi)容在考察時，通常會與固定資產(chǎn)的取得進(jìn)行綜合考察，特別是自行建造的固定資產(chǎn)。二是更新改造后某期的折舊額。對這部分內(nèi)容進(jìn)行考察時，通常會將折舊方法、減值等內(nèi)容放到一起進(jìn)行綜合考察。三是考察更新改造對損益的影響，這部分主要是考察資本化和費用化支出發(fā)生后對當(dāng)期損益的影響。

二、固定資產(chǎn)后續(xù)支出易錯點剖析

（一）賬面原值與賬面價值的理解不清

案例1：企業(yè)對一條生產(chǎn)線進(jìn)行更新改造。該生產(chǎn)線的原價為120萬元，已經(jīng)計提折舊60萬元，改造過程中發(fā)生更新改造支出30萬元，被替換部分賬面原值為15萬元。該生產(chǎn)線更新改造后的成本是（ ）萬元。

A.142.5 B.82.5 C.52.5 D.75

【易錯點分析】

誤解1：D

誤解2：A

錯誤原因分析：混淆了賬面價值與賬面余額。固定資產(chǎn)資本化后續(xù)支出中涉及到替換原來的固定資產(chǎn)，需要將被替換部分的賬面價值扣除，被替換資產(chǎn)的賬面價值=被替換資產(chǎn)的原值-被替換資產(chǎn)的累計折舊-被替換資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備。而被替換資產(chǎn)的賬面余額=被替換資產(chǎn)的原值。在計算被替換資產(chǎn)部分的折舊時，有兩種計算方法，一是根據(jù)被替換資產(chǎn)部分的原值、預(yù)計使用年限和預(yù)計凈殘值進(jìn)行計算，二是利用被替換資產(chǎn)計提折舊比例=總體資產(chǎn)折舊比例進(jìn)行計算。選項D在于混淆了被替換資產(chǎn)部分的賬面原值與賬面價值。選項A在于對“在轉(zhuǎn)入改擴(kuò)建時轉(zhuǎn)入的是賬面價值而非賬面原值?！崩斫獠坏轿?。

誤解2：C

錯誤原因分析：對資本化和費用化支出的理解不到位。若為資本化的后續(xù)支出，需要將后續(xù)支出通過在建工程進(jìn)行核算，計入固定資產(chǎn)的成本。若為費用化的后續(xù)支出，應(yīng)當(dāng)將其計入當(dāng)期損益。更新改造中的30萬元屬于資本化支出，應(yīng)該計入固定資產(chǎn)的成本。

【正確解答】B

對于固定資產(chǎn)的資本化支出，第一步，將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入改擴(kuò)建，注銷其原值、累計折舊、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，將賬面價值轉(zhuǎn)入在建工程。本題中賬面價值=120-60=60（萬元）

借：在建工程 60 0000

累計折舊 60 0000

第二步，改擴(kuò)建支出計入成本。將改擴(kuò)建支出計入在建工程借方。

借：在建工程 30 0000

貸：銀行存款 30 0000

第三步，將被替換部分資產(chǎn)的賬面價值扣除，被替換資產(chǎn)的賬面價值=15-15×60/120=7.5（萬元）

借：營業(yè)外支出 75000

貸：在建工程 75000

第四步，改擴(kuò)建完畢，將在建工程轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)

借：固定資產(chǎn) 82 5000

貸：在建工程 825 000

（二）折舊月份、折舊范圍理解不透側(cè)

案例2：2016年3月31日，建邛公司采用出包方式對一固定資產(chǎn)進(jìn)行改良，該固定資產(chǎn)賬面原值為1800萬元，預(yù)計使用年限為5年，已經(jīng)使用了3年，預(yù)計凈殘值為0，采用年限平均法計提折舊，甲公司支付出包工程款48萬元，2016年8月31日，改良工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并投入使用，預(yù)計尚可使用年限為4年，預(yù)計凈殘值為0，采用年限平均法計提折舊，2016年度該項固定資產(chǎn)應(yīng)計提的折舊為（ ）萬元。

A.154 B.90 C.64 D.192

【易錯點分析】

錯誤解答：C

錯誤原因分析：對折舊時間范圍和空間范圍理解不清，改擴(kuò)建期間固定資產(chǎn)不計提折舊，改擴(kuò)建之前和改擴(kuò)建之后的固定資產(chǎn)要計提折舊，計提折舊的時間范圍是從購入資產(chǎn)的下一個月開始計算。選擇C是忽略了轉(zhuǎn)入改擴(kuò)建之前該項固定資產(chǎn)的折舊。

【正確解答】A

改擴(kuò)建前：2016年計提折舊的月份是1—3月。9—12月

1—3月折舊額=1800/（5×12）×3=90（萬元）

9—12月折舊額=（1800-1800/5×3+48）/（4×12）×4=64（萬元）

2016年折舊額合計=90+64=154（萬元）

（三）費用化支出的賬戶設(shè)置理解不清

案例3：甲公司各部門對其使用的設(shè)備進(jìn)行日常修理，發(fā)生修理費100 000元，以轉(zhuǎn)賬支票支付。其中行政管理部門發(fā)生修理費20000元，財務(wù)部門發(fā)生修理費20000元，車間發(fā)生修理費40000元，專設(shè)銷售機(jī)構(gòu)發(fā)生修理費20000元。要求：編制以上經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會計分錄。

【錯解】

借：管理費用 20000

財務(wù)費用 20000

制造費用 40000

銷售費用 20000

貸：銀行存款 100000

錯誤剖析：對于管理費用、財務(wù)費用、銷售費用的核算內(nèi)容理解不到位，對于生產(chǎn)車間和行政管理部門的修理費用計入到管理費用，而財務(wù)費用是企業(yè)為籌集資金而發(fā)生的籌資費用，包括利息支出、匯兌損益、金融機(jī)構(gòu)的手續(xù)費和現(xiàn)金折扣。財務(wù)部門發(fā)生的相關(guān)費用也應(yīng)該計入到管理費用。

【正確解答】

借：管理費用 80000

銷售費用 20000

貸：銀行存款 100000

參考文獻(xiàn)：

[1]劉永澤，陳立軍.中級財務(wù)會計[M].大連：東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2014.

[2]陳立軍.財政部會計資格評價中心.中級會計實務(wù)[M].北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2015.