宋瀟姀

摘要：通過研究企業(yè)環(huán)境成本的會(huì)計(jì)方法，從而探討出企業(yè)處理環(huán)境成本與經(jīng)濟(jì)效益之間關(guān)系更為完善的方法，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。

關(guān)鍵詞：環(huán)境成本；企業(yè)效益；可持續(xù)發(fā)展

中圖分類號(hào)：F235 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1005-913X（2016）05-0101-02

一、環(huán)境成本的概述

（一）環(huán)境成本的內(nèi)涵

環(huán)境成本的概念由于在時(shí)間和空間上具有很大的延伸性， 綜合中外學(xué)者的觀點(diǎn)，根據(jù)我國的實(shí)際情況，環(huán)境成本的定義為：為降低企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中對(duì)自然環(huán)境以及資源造成的損失而付出的代價(jià)，即付出的成本，包括自然資源的利用和損耗，再生產(chǎn)產(chǎn)品成本，產(chǎn)品制造成本以及環(huán)境污染治理成本等。并且，使用自然資源時(shí)，其價(jià)值應(yīng)當(dāng)計(jì)入產(chǎn)品成本中，此外，應(yīng)當(dāng)區(qū)別對(duì)待環(huán)境損失和環(huán)境污染治理費(fèi)用兩者之間的本質(zhì)區(qū)別。

（二）環(huán)境成本產(chǎn)生的背景

改革開放以來，我國就意識(shí)到環(huán)境經(jīng)濟(jì)發(fā)展的迫切性和必要性，不斷強(qiáng)調(diào)循環(huán)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。加入WTO后，由于國際經(jīng)濟(jì)對(duì)環(huán)保經(jīng)濟(jì)要求不斷提高，我國遭遇的環(huán)境壁壘也使我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展陷進(jìn)了尷尬的境地。具體而言，我國企業(yè)由于忽略破壞環(huán)境帶來的影響，沒有把環(huán)境成本計(jì)入產(chǎn)品成本中去，最后承受的因破壞環(huán)境而帶來的懲罰得不償失。因此，環(huán)境成本的會(huì)計(jì)方法研究于企業(yè)、于國家而言，都是一件重要且迫切的大事。

二、環(huán)境成本的國內(nèi)外相關(guān)研究現(xiàn)狀

（一）國外相關(guān)研究現(xiàn)狀

2001年2月，日本頒布了《環(huán)境報(bào)告書準(zhǔn)則（2000年度版）——環(huán)境報(bào)告書制作手冊(cè)》，規(guī)定了環(huán)境成本的公布程序，同年3月，頒布了《關(guān)于環(huán)境會(huì)計(jì)體系的建立》，該文件的頒布規(guī)定了環(huán)境成本的相關(guān)計(jì)量方法；Gordon Lee Ballentine 和Amy Gigna（2008）認(rèn)為企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立一個(gè)具有可比性的成本比較系統(tǒng)，以增強(qiáng)環(huán)境成本在企業(yè)總成本中的可比性；2015年，聯(lián)合國統(tǒng)計(jì)署在綜合環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算體系中提出綠色GDP，要求GDP總值中應(yīng)當(dāng)扣除環(huán)境治理成本，這對(duì)企業(yè)環(huán)境成本的核算體系造成重要影響，推動(dòng)企業(yè)環(huán)境成本核算進(jìn)入新的階段。

（二）國內(nèi)相關(guān)研究現(xiàn)狀

李斌（2013）在《我國環(huán)境成本會(huì)計(jì)存在的問題及發(fā)展路徑選擇》中提出，我國現(xiàn)存的環(huán)境成本會(huì)計(jì)當(dāng)前還處于起步階段，在大多數(shù)企業(yè)中仍未得到重視，呼吁我國盡快完善環(huán)境成本會(huì)計(jì)核算制度；[1]劉麗敏，楊秀羅（2013）以研究國外相關(guān)企業(yè)案例的方式對(duì)環(huán)境成本的確認(rèn)和計(jì)量，以及在企業(yè)中產(chǎn)生的重要影響作出了詳細(xì)的闡述； [2]崔宇涵（2015）以低碳環(huán)境的視角對(duì)環(huán)境成本的概念和涵蓋范圍作出了全新的解讀，認(rèn)為在低碳環(huán)境的潮流下，環(huán)境成本應(yīng)當(dāng)作為企業(yè)總成本中的重要組成部分被引起重視；[3]2015年，我國積極響應(yīng)聯(lián)合國的號(hào)召，重新啟動(dòng)綠色GDP的研究，環(huán)境成本的核算將在全國進(jìn)行試點(diǎn)推行，以減少環(huán)境成本，保護(hù)生態(tài)環(huán)境，環(huán)境成本涉及的相關(guān)問題將得到進(jìn)一步的完善和解決。

三、環(huán)境成本會(huì)計(jì)方法

（一）環(huán)境成本會(huì)計(jì)核算方面

1.資產(chǎn)類的處理

企業(yè)為了避免生產(chǎn)活動(dòng)造成的環(huán)境破壞，往往會(huì)采取一系列的措施，最常見的方法便是通過購置或建造固定資產(chǎn)，以達(dá)到產(chǎn)品生產(chǎn)環(huán)?；囊蟆Ｒ虼?，要借記資產(chǎn)類科目的“固定資產(chǎn)”以及科目，需下設(shè)“環(huán)境資產(chǎn)”二級(jí)明細(xì)科目，必要時(shí)還要設(shè)置三級(jí)科目來區(qū)分“非生產(chǎn)使用環(huán)境資產(chǎn)”以及“生產(chǎn)使用環(huán)境資產(chǎn)”這兩個(gè)內(nèi)容。在對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)的折舊處理上，借記“環(huán)境預(yù)防費(fèi)用”或“環(huán)境治理費(fèi)用”等科目，貸記“累計(jì)折舊”科目。[4]

2.負(fù)債類的處理

在企業(yè)對(duì)以往的生產(chǎn)經(jīng)營所造成的環(huán)境污染或預(yù)計(jì)將來有可能要承擔(dān)的環(huán)境污染代價(jià)時(shí)，一般作負(fù)債處理。此類會(huì)計(jì)處理可通過“預(yù)計(jì)負(fù)債”下的二級(jí)科目“預(yù)計(jì)環(huán)境負(fù)債”貸方進(jìn)行核算，在發(fā)生有關(guān)支出時(shí)就借記該科目借方進(jìn)行核算。

3.成本類的處理

在企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品過程中發(fā)生的直接環(huán)境成本可通過“產(chǎn)品成本”下的“環(huán)境成本”進(jìn)行核算，對(duì)于不是直接生產(chǎn)產(chǎn)生的間接成本，可通過“制造費(fèi)用”來體現(xiàn)。對(duì)于折舊，可通過“環(huán)境資產(chǎn)折舊費(fèi)用”科目的貸方進(jìn)行核算。

4.費(fèi)用類的處理

企業(yè)在進(jìn)行環(huán)境成本會(huì)計(jì)處理的過程中，對(duì)于相關(guān)部門的費(fèi)用支出的核算可通過一級(jí)科目“管理費(fèi)用”下的明細(xì)科目“環(huán)境費(fèi)用”來體現(xiàn)借記費(fèi)用的增加，反之則記貸方。除了這種情況，企業(yè)在出現(xiàn)因破壞環(huán)境的違法行為而要付出相關(guān)支出時(shí)，應(yīng)通過“環(huán)境支出”這個(gè)二級(jí)科目進(jìn)行體現(xiàn)，其一級(jí)科目為“營業(yè)外支出”。

（二）環(huán)境成本計(jì)量模式方面

1.機(jī)會(huì)成本法

環(huán)境成本中的機(jī)會(huì)成本是指企業(yè)為了得到某種經(jīng)濟(jì)效益時(shí)所要放棄的因保護(hù)環(huán)境而得到的最大價(jià)值。在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理過程中，時(shí)常會(huì)出現(xiàn)由于生產(chǎn)資源的不合理配置而造成的自然資源閑置和濫用現(xiàn)象，其產(chǎn)生的機(jī)會(huì)成本應(yīng)當(dāng)計(jì)入環(huán)境成本中。[5]

2.公允價(jià)值法

企業(yè)在正常的生產(chǎn)活動(dòng)中，往往會(huì)對(duì)環(huán)境污染采取預(yù)防措施。其中所利用的自然資源應(yīng)當(dāng)依據(jù)市場(chǎng)上的交易價(jià)格進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量，也可以依據(jù)現(xiàn)實(shí)情況對(duì)自然資源價(jià)值進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整，以便于企業(yè)根據(jù)實(shí)際情況作出準(zhǔn)確的計(jì)量。

3.人力資本法

在企業(yè)的生產(chǎn)中，由于其設(shè)備的落后、生產(chǎn)工藝的不科學(xué)以及環(huán)境污染情況的發(fā)生，使得人體的健康安全受到損害，這其中造成的社會(huì)效益的損失和經(jīng)濟(jì)的損失應(yīng)當(dāng)成為環(huán)境成本計(jì)量的重要標(biāo)準(zhǔn)之一。

（三）環(huán)境成本信息披露方面

企業(yè)在編制會(huì)計(jì)報(bào)表的過程中，應(yīng)當(dāng)對(duì)環(huán)境成本予以反映，甚至可以將環(huán)境成本直接列入資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目中，對(duì)于不能以貨幣確認(rèn)和計(jì)量的部分通過在附注中予以說明，對(duì)環(huán)境成本進(jìn)行詳細(xì)的說明。

四、環(huán)境成本會(huì)計(jì)存在的問題

（一）缺乏健全的法律法規(guī)的約束

環(huán)境成本的核算是一項(xiàng)具體規(guī)范的會(huì)計(jì)工作，僅僅依靠經(jīng)驗(yàn)或者是主觀的判斷是不夠的，必須依賴于科學(xué)合理的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或規(guī)范進(jìn)行指導(dǎo)，但目前相關(guān)法律規(guī)范正處于空白期，在環(huán)境成本的控制和管理上沒有通過正式的文件進(jìn)行說明，在提倡低碳經(jīng)濟(jì)的同時(shí)，沒有將環(huán)境成本的相關(guān)理論納入其中進(jìn)行闡述。

（二）企業(yè)不夠重視

企業(yè)管理層對(duì)環(huán)境保護(hù)的成本沒有長遠(yuǎn)的認(rèn)識(shí)，認(rèn)為自身對(duì)于環(huán)境破壞的程度過小不致使企業(yè)蒙受更多的損失，使得環(huán)境污染進(jìn)入惡性循壞；國家對(duì)企業(yè)的業(yè)績考評(píng)中并沒有關(guān)于環(huán)境質(zhì)量評(píng)價(jià)方面的內(nèi)容，使得企業(yè)在環(huán)境成本核算方面往往敷衍了事。

（三）環(huán)境成本研究缺乏專業(yè)性

環(huán)境成本的確認(rèn)和計(jì)量涉及的范圍和知識(shí)領(lǐng)域極為寬廣，要想比較客觀和全面地核算環(huán)境成本還應(yīng)該配備專業(yè)的研究人員。目前企業(yè)內(nèi)部此類人才嚴(yán)重缺乏，在少數(shù)對(duì)環(huán)境成本進(jìn)行核算的企業(yè)中，也往往是由相關(guān)財(cái)務(wù)人員對(duì)環(huán)境核算進(jìn)行簡(jiǎn)單處理，只是將防止和治理環(huán)境付出的成本簡(jiǎn)單地計(jì)入管理費(fèi)用中，將購置的與環(huán)境保護(hù)相關(guān)的設(shè)備費(fèi)用計(jì)入普通固定資產(chǎn)中，并沒有將環(huán)境成本核算作為單獨(dú)的科目進(jìn)行，缺乏系統(tǒng)的核算和計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)內(nèi)部能正確理清環(huán)境成本與其他成本的關(guān)系的人才相當(dāng)缺乏，使得環(huán)境成本的核算在企業(yè)內(nèi)部舉步維艱。

（四）環(huán)境成本信息披露不全面

在我國的會(huì)計(jì)報(bào)告中，雖然也有對(duì)環(huán)境成本的敘述，但內(nèi)容空洞，實(shí)用性不強(qiáng)。在會(huì)計(jì)報(bào)告的信息披露中，對(duì)于環(huán)境成本在總成本中占據(jù)的比例沒有作出明確的說明，對(duì)于環(huán)境成本對(duì)企業(yè)利潤造成影響的相關(guān)數(shù)據(jù)也沒有顯示，并且，對(duì)于環(huán)境的投資也沒有進(jìn)行具體的效益分析。我國企業(yè)對(duì)于環(huán)境成本的披露在形式上沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，具有很大的差異，使得環(huán)境成本在信息披露上缺乏可比性。

五、完善環(huán)境成本處理的途徑

（一）完善環(huán)境成本會(huì)計(jì)規(guī)范

環(huán)境成本作為一個(gè)復(fù)雜且重要的會(huì)計(jì)處理內(nèi)容，應(yīng)當(dāng)在準(zhǔn)則和制度上有明確統(tǒng)一的處理方法和依據(jù)。因此，國家應(yīng)當(dāng)意識(shí)到環(huán)境成本處理對(duì)于企業(yè)的重要性和對(duì)于環(huán)境資源保護(hù)的迫切性，加快建立完善的環(huán)境成本會(huì)計(jì)方法規(guī)章制度，對(duì)企業(yè)環(huán)境成本的確認(rèn)、核算和計(jì)量的方法進(jìn)行規(guī)范化的規(guī)定，為企業(yè)提供統(tǒng)一的核算標(biāo)準(zhǔn)。并且，為形成有效的環(huán)境監(jiān)督體系，應(yīng)當(dāng)實(shí)行從上而下的環(huán)境治理和監(jiān)督機(jī)制，實(shí)行分級(jí)管理和責(zé)任到位的方法，制定嚴(yán)格的環(huán)境污染懲治制度，嚴(yán)格監(jiān)督和管理企業(yè)的環(huán)境保護(hù)和治理情況，使得環(huán)境成本能夠引起企業(yè)的關(guān)注，減少企業(yè)因污染環(huán)境、資源利用不充分而造成的經(jīng)濟(jì)損失，減少企業(yè)對(duì)自然環(huán)境的污染，提高企業(yè)的生態(tài)效益及整體經(jīng)濟(jì)效益。

（二）對(duì)環(huán)境經(jīng)濟(jì)形成引導(dǎo)性需求

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，人們對(duì)于生活質(zhì)量的要求已經(jīng)大大提升，綠色消費(fèi)的觀念在人們的日常消費(fèi)行為中已有體現(xiàn)。消費(fèi)決定生產(chǎn)，國家應(yīng)當(dāng)引導(dǎo)消費(fèi)者的消費(fèi)向綠色產(chǎn)品發(fā)展，倡導(dǎo)綠色消費(fèi)的理念。比如，出臺(tái)相關(guān)政策，對(duì)消費(fèi)相關(guān)綠色產(chǎn)品的行為給予價(jià)格優(yōu)惠或稅收優(yōu)惠等手段，引導(dǎo)引導(dǎo)人們的消費(fèi)習(xí)慣和行為，激發(fā)消費(fèi)者對(duì)環(huán)境友好產(chǎn)品的青睞和需求，進(jìn)而促進(jìn)市場(chǎng)消費(fèi)主流趨向綠色健康產(chǎn)品，使得企業(yè)的生產(chǎn)得到消費(fèi)的引導(dǎo)，使環(huán)境成本的處理在企業(yè)中得到最終的重視和完善，最終實(shí)現(xiàn)環(huán)境成本在企業(yè)間的應(yīng)用。

（三）改善環(huán)境與成本之間的關(guān)系

國家出于對(duì)環(huán)境的保護(hù)和建設(shè)，往往會(huì)對(duì)企業(yè)所產(chǎn)生的污染問題進(jìn)行相應(yīng)的懲罰，并因此構(gòu)建了完善有效的相關(guān)制度，迫使企業(yè)在成本核算中重視環(huán)境成本支出這一環(huán)節(jié)。我國現(xiàn)行的相關(guān)制度有排污收費(fèi)制度以及各種相關(guān)懲罰和激勵(lì)機(jī)制。但是，我們必須要使這些制度和措施能夠得到切實(shí)的執(zhí)行。在進(jìn)行企業(yè)環(huán)境污染治理情況的審查時(shí)，應(yīng)當(dāng)首先對(duì)企業(yè)的環(huán)境成本的明細(xì)賬進(jìn)行詳細(xì)的研究，根據(jù)企業(yè)內(nèi)部的會(huì)計(jì)記錄，核實(shí)其真實(shí)性，最后才展開其排污量等環(huán)境污染情況的數(shù)據(jù)核定，確定其是否達(dá)到相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)。在企業(yè)的環(huán)境治理情況的審查上，應(yīng)當(dāng)投入更多的人力、物力，盡量做到不放過任何一家排污超標(biāo)的企業(yè)，依靠國家的堅(jiān)定意志引導(dǎo)企業(yè)妥善處理環(huán)境成本支出的金額，并使之體會(huì)到減少環(huán)境成本支出所帶來的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益，自覺改善環(huán)境與成本之間的關(guān)系。

（四）構(gòu)建環(huán)境經(jīng)營系統(tǒng)

要使環(huán)境成本的效果應(yīng)用到實(shí)處，除了國家的規(guī)范和引導(dǎo)外，最重要的是企業(yè)內(nèi)部達(dá)成的共識(shí)和采取的有效措施。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)環(huán)境成本進(jìn)行合理的控制，將它納入到企業(yè)整體戰(zhàn)略規(guī)劃之中，并作為其中一項(xiàng)重要決策進(jìn)行考慮。企業(yè)應(yīng)當(dāng)引進(jìn)先進(jìn)的環(huán)境成本管理人才和理念，在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的每個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行嚴(yán)格的控制和管理，以減少環(huán)境成本的支出，降低生產(chǎn)對(duì)環(huán)境的負(fù)面影響，并核算環(huán)境保護(hù)帶來的環(huán)境效益，制定科學(xué)有效的環(huán)境成本控制系統(tǒng)，引進(jìn)先進(jìn)的環(huán)境友好型技術(shù)和設(shè)備，把更多的資源放在預(yù)防環(huán)境污染，改變“先污染后治理”的落后觀念；把環(huán)境成本核算作為企業(yè)單獨(dú)的會(huì)計(jì)科目進(jìn)行詳細(xì)的核算，并且根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況把環(huán)境成本納入到總成本中進(jìn)行重點(diǎn)核算，在會(huì)計(jì)報(bào)表上進(jìn)行詳細(xì)的說明，力求把企業(yè)的環(huán)境治理和保護(hù)成果反映在會(huì)計(jì)報(bào)表中，為社會(huì)呈現(xiàn)一個(gè)更加健康和更具有發(fā)展前景的企業(yè)，將企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展軌道構(gòu)建成健康有素質(zhì)的狀態(tài)，使環(huán)境成本與效益在企業(yè)經(jīng)營系統(tǒng)中發(fā)揮最有利的作用，進(jìn)而提高企業(yè)的有效利潤。

妥善處理環(huán)境成本與企業(yè)效益的關(guān)系，對(duì)企業(yè)最終經(jīng)濟(jì)效益的實(shí)現(xiàn)具有深遠(yuǎn)的現(xiàn)實(shí)意義。因此，加強(qiáng)對(duì)環(huán)境成本會(huì)計(jì)方法的研究，是實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要舉措，不容小覷。

參考文獻(xiàn)：

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[責(zé)任編輯：王 鑫]