張君怡

【摘要】為提升企業(yè)創(chuàng)造力與創(chuàng)新能力，國家出臺(tái)了新的意在鼓勵(lì)企業(yè)創(chuàng)新的研發(fā)費(fèi)稅前加計(jì)扣除政策，從多個(gè)方面對(duì)原來所實(shí)行的研發(fā)費(fèi)的加計(jì)扣除政策進(jìn)行調(diào)整。但企業(yè)在利用政策方面因資本化與費(fèi)用化選擇的不同，會(huì)對(duì)企業(yè)造成不同的影響。同時(shí)通過研究發(fā)現(xiàn)，企業(yè)的生存能力與生存期與企業(yè)在研發(fā)費(fèi)的攤銷期限方面是相脫離的，本文通過政策對(duì)比與調(diào)查研究對(duì)企業(yè)在政策選擇與企業(yè)生存期方面的問題進(jìn)行了探討，并提出了自己的見解。

【關(guān)鍵詞】研發(fā)費(fèi) 加計(jì)扣除 費(fèi)用化與資本化 生存能力

一、引言

從2014年開始，我國的經(jīng)濟(jì)將結(jié)束持續(xù)30多年的10%左右的高速增長，轉(zhuǎn)向8%左右的中高速增長，根據(jù)世界經(jīng)濟(jì)形勢(shì)及我國進(jìn)行經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的需求，國家更是將2016年的經(jīng)濟(jì)增長速度調(diào)整為6.5～7%。這一方面是外部壓力所造成的，另一方面更是我國進(jìn)行經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型升級(jí)所進(jìn)行的主動(dòng)選擇。鼓勵(lì)創(chuàng)新，提升企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，從而形成具有自主創(chuàng)新能力的現(xiàn)代產(chǎn)業(yè)體系，是我國所面臨的經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的主要目標(biāo)。

當(dāng)前我國的經(jīng)濟(jì)下行壓力依然很大，對(duì)企業(yè)而言，同樣也面臨著如何進(jìn)行轉(zhuǎn)型升級(jí)。國家為鼓勵(lì)企業(yè)創(chuàng)新，出臺(tái)了一大批相關(guān)優(yōu)惠政策，其中關(guān)于研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除是一個(gè)重要方面，將于明年執(zhí)行的研發(fā)費(fèi)的加計(jì)扣除政策在原加計(jì)扣除的政策的基礎(chǔ)上進(jìn)行了許多新的調(diào)整。

然而，企業(yè)在加大創(chuàng)新投入過程中所發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，在會(huì)計(jì)政策與稅收政策方面存在著明顯差異，對(duì)企業(yè)所造成的影響當(dāng)然也大不同，企業(yè)該如何選擇？

二、文獻(xiàn)綜述

允許加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)的定義是指企業(yè)為獲得科學(xué)與技術(shù)新知識(shí)，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識(shí)，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、產(chǎn)品（服務(wù)）、工藝而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的系統(tǒng)性活動(dòng)中所發(fā)生的費(fèi)用。

2015年11月2號(hào)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局與科技部聯(lián)合下發(fā)財(cái)稅【2015】119號(hào)文件《關(guān)于完善研究開發(fā)費(fèi)稅前加計(jì)扣除政策的通知》，對(duì)研發(fā)費(fèi)的加計(jì)扣除政策做了新的規(guī)定，于2016年1月1日起執(zhí)行，在研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除的范圍、項(xiàng)目及行業(yè)限制等方面進(jìn)行了新的界定。如，將原列入研發(fā)費(fèi)-其它費(fèi)中的專利代理費(fèi)等，原來是不能計(jì)入研發(fā)費(fèi)進(jìn)行加計(jì)扣除的，新政策將其按研發(fā)費(fèi)進(jìn)行加計(jì)扣除，并且規(guī)定符合本通知條件規(guī)定的研發(fā)費(fèi)用，在2016年1月1日以后未及時(shí)享受該項(xiàng)稅收優(yōu)惠的，可以追溯享受，追溯期限最長為3年，在研發(fā)費(fèi)的政策優(yōu)惠方面更進(jìn)一步。

研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除的政策規(guī)定，未形成無形資產(chǎn)的計(jì)入當(dāng)期損益，在發(fā)生額進(jìn)行年度據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，再加計(jì)扣除50%，對(duì)于研發(fā)費(fèi)用形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%進(jìn)行稅前攤銷，除法律另有規(guī)定外，攤銷期限不得少于10年。

然而2013年6月份來自國家工商總局企業(yè)注冊(cè)局、信息中心《全國內(nèi)資企業(yè)生存時(shí)間分析報(bào)告》顯示，通過對(duì)2000年以來內(nèi)資企業(yè)的調(diào)查分析發(fā)現(xiàn)，近五成企業(yè)的壽命不到5年，這也讓企業(yè)在生存期內(nèi)如何應(yīng)用相關(guān)政策優(yōu)惠提出了新的思考。

三、研發(fā)費(fèi)用的資本化與費(fèi)用化及影響

（一）當(dāng)期研發(fā)費(fèi)用的資本化與費(fèi)用化

對(duì)于一項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)，由于研發(fā)活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)大，不確定性大，有的周期也比較長，而且往往是跨年度的，并不一定在一個(gè)年度內(nèi)完成。同樣是否能形成想要的結(jié)果也具有很大的不確定性。當(dāng)然，研發(fā)活動(dòng)分為研究階段和開發(fā)階段，對(duì)于研究階段所發(fā)生的費(fèi)用可直接進(jìn)行費(fèi)用化了，而進(jìn)入開發(fā)階段性的費(fèi)用是進(jìn)行費(fèi)用化還是資本化同樣還是依賴于企業(yè)的判斷與政策選擇。研發(fā)費(fèi)用資本化與費(fèi)用化會(huì)對(duì)企業(yè)的損益產(chǎn)生較大的影響，尤其是對(duì)于高新技術(shù)企業(yè)來說，在研發(fā)投入方面比較大，資本化需要進(jìn)行分期攤銷，而費(fèi)用化則直接計(jì)入當(dāng)期損益，這對(duì)當(dāng)期的經(jīng)營成果與經(jīng)營業(yè)績產(chǎn)生的影響會(huì)有很大不同。資本化后由于是進(jìn)行分期攤銷，對(duì)當(dāng)期的影響較小，而費(fèi)用化則直接沖減當(dāng)期的利潤，并且研發(fā)費(fèi)的發(fā)生的全額可以直接在當(dāng)期可以進(jìn)行所得稅前的加計(jì)50%扣除，享受政策的優(yōu)惠；而資本化后，則只能是在當(dāng)期進(jìn)行攤銷的部分可以在當(dāng)期進(jìn)行加計(jì)50%的稅前扣除，在政策的應(yīng)用及應(yīng)用效果方面明顯不同。

（二）跨期研發(fā)費(fèi)用的資本化與費(fèi)用化

對(duì)于跨年度的開發(fā)費(fèi)用是否資本化的問題，一方面是開發(fā)活動(dòng)本身是否滿足資本化的條件，另一方面是企業(yè)對(duì)于滿足資本化的條件，對(duì)所發(fā)生的費(fèi)用是否進(jìn)行資本化還是有企業(yè)自身的考慮的。例如許多企業(yè)只是將專利的申請(qǐng)費(fèi)用進(jìn)行資本化，而將此前所發(fā)生的開發(fā)研發(fā)費(fèi)用全部費(fèi)用化，并享受當(dāng)年度的加計(jì)扣除政策。當(dāng)年費(fèi)用化的部分則全部對(duì)當(dāng)年的經(jīng)營成果進(jìn)行沖減，而如果進(jìn)行資本化進(jìn)行以后年度的分期攤銷，從經(jīng)營成果的影響上是比較合理的，因?yàn)樗c所形成的無形資產(chǎn)的受益期相匹配，而對(duì)無形資產(chǎn)的攤銷年限，將企業(yè)研發(fā)活動(dòng)所形成的專利等無形資產(chǎn)，國家政策規(guī)定是不少于十年，也就是將所資本化的研發(fā)費(fèi)用在不少于十年內(nèi)進(jìn)行加計(jì)攤銷。

這也就給了企業(yè)自身對(duì)政策的可選擇性，是費(fèi)用化，還是資本化？

為公平反映經(jīng)營者的經(jīng)營業(yè)績，評(píng)價(jià)指標(biāo)EVA就將研發(fā)費(fèi)全部進(jìn)行了調(diào)整。如果從經(jīng)營管理者業(yè)績考核的角度來看，或者是上市企業(yè)對(duì)經(jīng)營成果的要求，也可能更傾向于資本化，這樣提高了上市公司的業(yè)績，表現(xiàn)為更高的每股凈收益，會(huì)使股票在市場(chǎng)上有一個(gè)好的表現(xiàn)，給投資者更大的信心。但從企業(yè)享受國家政策來看則應(yīng)傾向于費(fèi)用化，因?yàn)榭梢蕴崆斑M(jìn)行所得稅前的抵減，享受稅收優(yōu)惠，相應(yīng)增加企業(yè)的經(jīng)營凈現(xiàn)金流量，相當(dāng)于進(jìn)行了政策性融資，減輕經(jīng)營壓力，這與當(dāng)前國家出臺(tái)優(yōu)惠政策的方向是一致的。

（三）企業(yè)生存能力調(diào)查

國家統(tǒng)計(jì)局在2013年6月曾經(jīng)發(fā)布了一個(gè)關(guān)于企業(yè)生存時(shí)間的報(bào)告，具體情況如表1所示，報(bào)告中對(duì)我國企業(yè)從2000年以來的企業(yè)生存時(shí)間進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析發(fā)現(xiàn)，2000年以來全國新設(shè)企業(yè)、注吊銷企業(yè)生存時(shí)間等數(shù)據(jù)，企業(yè)生存時(shí)間其中有以下幾個(gè)主要特點(diǎn)：

1.近五成企業(yè)年齡在五年以下。截至2012年底，我國實(shí)有企業(yè)1322.54萬戶。其中，存續(xù)時(shí)間5年以下的企業(yè)652.77萬戶，占企業(yè)總量的49.4%。