馬悅

摘要：為了適應(yīng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國近年來在多個行業(yè)包括交通運輸業(yè)進(jìn)行了“營改增”的稅制改革。本文通過以中國國航為例進(jìn)行實證分析和理論分析來闡述“營改增”對交通運輸業(yè)稅負(fù)和利潤的影響及相關(guān)應(yīng)對措施。

關(guān)鍵詞：營改增 稅負(fù) 納稅籌劃

一、“營改增”背景

（一）營業(yè)稅、增值稅對比

營業(yè)稅以營業(yè)額為征稅對象，計算簡便，且屬于價內(nèi)稅，可在所得稅前扣除。但是，營業(yè)稅以營業(yè)額為征稅對象也容易導(dǎo)致重復(fù)納稅，或者使得企業(yè)為降低稅負(fù)而減少流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，減少業(yè)務(wù)分工，不利于長期發(fā)展。

增值稅則主要對商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中多個環(huán)節(jié)的新增價值或商品的附加值征收，對于已經(jīng)從銷售環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)接過來已征稅的部分不再重復(fù)征稅，且稅基廣闊，具有普遍性和連續(xù)性，能夠形成增值稅的一個抵扣鏈條。

（二）“營改增”的必要性

1、體現(xiàn)稅收中性的性質(zhì)，并防止重復(fù)征稅

首先，增值稅作為價外稅，對于已征稅的部分不再重復(fù)征稅，具有稅收中性的性質(zhì)。其次，營業(yè)稅以營業(yè)額征稅導(dǎo)致企業(yè)購進(jìn)的貨物或者固定資產(chǎn)等資產(chǎn)中已經(jīng)繳納了增值稅的部分不能抵扣，從而使得這部分稅額會被重復(fù)征收。“營改增”后既能夠使更多的行業(yè)加入增值稅的抵扣鏈條中，也能夠完善稅收制度，發(fā)揮稅收中性作用，減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

2、促進(jìn)相關(guān)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，并改善資源配置

“營改增”的實施使得企業(yè)能夠抵扣購進(jìn)資產(chǎn)的進(jìn)項稅額，從而降低稅負(fù)。因此，“營改增”可以刺激企業(yè)的投資者增加對于固定資產(chǎn)等資產(chǎn)的投資，加快企業(yè)資產(chǎn)的更新?lián)Q代，有利于企業(yè)的發(fā)展壯大，也有利于改善社會資源配置。

（三）交通運輸業(yè)“營改增”過程

為了促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)的持續(xù)發(fā)展，建立健全與我國經(jīng)濟(jì)制度相適應(yīng)的稅收制度，“十二五”規(guī)劃就提出要擴(kuò)大增值稅征收范圍，調(diào)減營業(yè)稅等稅收。2013年8月1日起，我國在全國范圍內(nèi)推行交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營改增”試點，交通運輸業(yè)適用11%的稅率，部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%的稅率，小規(guī)模納稅人按3%征收率簡易計征。

“營改增”后，交通運輸業(yè)一般納稅人的境內(nèi)交通運輸業(yè)務(wù)以11%稅率征收增值稅，境外及港澳臺的交通運輸業(yè)務(wù)實行零稅率，物流輔助服務(wù)以6%稅率征收增值稅，有形資產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)以17%稅率征收增值稅。

二、“營改增”對企業(yè)的影響

（一）對企業(yè)稅負(fù)的影響

1、流轉(zhuǎn)稅

交通運輸業(yè)企業(yè)流轉(zhuǎn)稅主要包括增值稅和營業(yè)稅。在“營改增”前，大部分交通運輸業(yè)企業(yè)需要按照營業(yè)額的3%來繳納營業(yè)稅；在“營改增”之后，交通運輸業(yè)一般納稅人適用11%的稅率。

在“營改增”前，企業(yè)所購進(jìn)的包含增值稅的貨物或者固定資產(chǎn)等資產(chǎn)無法抵扣進(jìn)項稅額，“營改增”后企業(yè)可以抵扣這部分進(jìn)項。但是“營改增”前后稅率不同，“營改增”前為3%，“營改增”后為11%，所以對于一般納稅人來說“營改增”對于流轉(zhuǎn)稅的影響不能簡單判斷，需要根據(jù)具體情況分析。總的來說，當(dāng)企業(yè)可以抵扣的進(jìn)項稅額較大時，“營改增”可以減輕企業(yè)的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)，當(dāng)企業(yè)可以抵扣的進(jìn)項稅額較少時，“營改增”可能會反過來增加企業(yè)的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)。

2、所得稅

第一，在“營改增”后，對于交通運輸業(yè)企業(yè)來說，其所購入的貨物、固定資產(chǎn)等要按照抵扣了進(jìn)項稅額之后的價格來計入成本，與改革前按支付價格一并計入成本相比，會有較大的降低。對于固定資產(chǎn)來說，其每年所計提的折舊會下降，使得企業(yè)費用下降，利潤上升，所得稅上升。第二，在“營改增”后，若企業(yè)仍按照原有的單價和數(shù)量來銷售商品，則其收入中還包含了增值稅的銷項稅額，因此企業(yè)的實際營業(yè)收入要剔除相應(yīng)銷項稅額，使得利潤也隨之減少，所得稅下降。第三，在“營改增”后，增值稅作為價外稅不能在所得稅之前扣除，而營業(yè)稅則可以計入營業(yè)稅金及附加在所得稅之前扣除。因此，企業(yè)在所得稅之前可扣除項目減少，所得稅增加。總的來說，“營改增”對于交通運輸業(yè)企業(yè)所得稅的影響可以根據(jù)上述三個方面和企業(yè)具體情況進(jìn)行分析。

（二）對企業(yè)利潤表的影響

對于營業(yè)收入來說，若企業(yè)的營業(yè)額不變，則“營改增”前營業(yè)收入為含增值稅收入，而“營改增”后營業(yè)收入要剔除營業(yè)額中的增值稅銷項稅額，因此在其他條件不變的情況下，營業(yè)收入會有所下降。對于營業(yè)成本來說，若企業(yè)的經(jīng)營規(guī)模不變，“營改增”后企業(yè)原本的變動成本和固定成本中所包含的增值稅進(jìn)項稅額都可以進(jìn)行抵扣，因此在其他條件不變的情況下，企業(yè)的營業(yè)成本也會有所下降。但若企業(yè)經(jīng)過納稅籌劃改變了企業(yè)經(jīng)營規(guī)模，則要根據(jù)具體問題進(jìn)行具體分析。

三、實證分析

中國國際航空股份有限公司，簡稱中國國航，于1988年在北京正式成立，由中國航空集團(tuán)公司控股，主要業(yè)務(wù)包括：國際、國內(nèi)定期和不定期航空客、貨、郵和行李運輸；國內(nèi)、國際公務(wù)飛行業(yè)務(wù)；飛機(jī)執(zhí)管業(yè)務(wù)，航空器維修；航空公司間的代理業(yè)務(wù)；與主營業(yè)務(wù)有關(guān)的地面服務(wù)和航空快遞等。2012年9月起，中國國航開始執(zhí)行“營改增”的政策。在“營改增”后，中國國航積極采取了一些措施來進(jìn)行來適應(yīng)新政策，進(jìn)行納稅籌劃，其中包括以下幾個方面：

（一）加強(qiáng)財務(wù)管理和發(fā)票管理

在 “營改增”后，最大的區(qū)別就在于企業(yè)可以抵扣進(jìn)項稅額，這類進(jìn)項稅額包括購進(jìn)貨物、固定資產(chǎn)等資產(chǎn)和燃油費、修理費等費用所開具的增值稅專用發(fā)票上注明的金額。因此中國國航既健全其財務(wù)管理制度來適應(yīng)增值稅的計算方式，同時也要積極在經(jīng)營中獲取增值稅專用發(fā)票，用于抵扣進(jìn)項稅額，降低增值稅稅額。

（二）充分利用政策優(yōu)惠，及時轉(zhuǎn)變經(jīng)營方式

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<適用增值稅零稅率應(yīng)稅服務(wù)退（免） 稅管理辦法>的公告》（國家稅務(wù)總局公告[2014]11 號），自2014 年1 月1 日起，國際及地區(qū)運輸服務(wù)的國內(nèi)段部分同樣適用增值稅零稅率。因此，中國國航通過發(fā)展國際航運降低企業(yè)稅負(fù)。

（三）進(jìn)行固定資產(chǎn)稅收籌劃

對于交通運輸業(yè)企業(yè)來說，常常需要購進(jìn)大量的固定資產(chǎn)來進(jìn)行運輸業(yè)務(wù)，在“營改增”前企業(yè)購入固定資產(chǎn)所含進(jìn)項稅額無法抵扣，而在“營改增”后進(jìn)項稅額可以抵扣。因此，中國國航抓住稅收抵扣的契機(jī)，購進(jìn)先進(jìn)機(jī)器設(shè)備，及時淘汰陳舊不合適的機(jī)器設(shè)備。這樣不僅能夠增加進(jìn)項稅額，降低企業(yè)的稅負(fù)，而且能夠提高企業(yè)的生產(chǎn)運輸能力，促進(jìn)企業(yè)更好地發(fā)展。

根據(jù)2011年至2014年的年度財務(wù)報表，也可以看出“營改增”后中國國航采取的應(yīng)對措施對企業(yè)的影響。從流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)角度考慮，從表1中可以看出，在“營改增”后中國國航的營業(yè)稅稅額大幅下降，導(dǎo)致流轉(zhuǎn)稅總額也下降明顯，其中2012年下降幅度更是高達(dá)86.6%，并且下降趨勢在2012年后仍繼續(xù)保持。

從企業(yè)利潤角度考慮，從表1中可以看出，“營改增”使得企業(yè)的營業(yè)稅金及附加有了持續(xù)明顯的下降，這主要是由于計入營業(yè)成本的營業(yè)稅大幅下降的原因。此外，“營改增”后企業(yè)凈利潤有下降趨勢，但在2014年有開始增長，這主要是因為“營改增”政策出臺后企業(yè)為了抵扣進(jìn)項，購入固定資產(chǎn)，使得機(jī)隊規(guī)模擴(kuò)大，運力投入增加，相應(yīng)與航空運輸主業(yè)有關(guān)的成本也有所增加。因此，企業(yè)利潤有所減少。但是，固定資產(chǎn)的更新使得企業(yè)營運能力增強(qiáng)，因此在2014年后凈利潤開始增長。

綜合上述分析，可以看出中國國航能夠利用“營改增”的改革采取適當(dāng)?shù)募{稅籌劃措施，降低流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)，同時可以通過增加固定資產(chǎn)投入擴(kuò)大企業(yè)業(yè)務(wù)規(guī)模，促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展，但是短期內(nèi)可能會影響企業(yè)的利潤。