■/王楠

基于治理結(jié)構(gòu)分析的經(jīng)濟責任審計研究
——LFA企業(yè)總經(jīng)理經(jīng)濟責任審計案例研究

■/王楠

本文將通過對LFA國有控股企業(yè)治理結(jié)構(gòu)進行分析，梳理企業(yè)運營過程中的重要流程和管控以及經(jīng)濟責任審計實際工作中遇到的難點，從而制定符合企業(yè)實際需求的評價指標，并對完善經(jīng)濟責任審計工作提出相應的對策。

治理結(jié)構(gòu) 經(jīng)濟責任 審計對策

目前，國有企業(yè)存在有董事會建設不規(guī)范，不能形成有效制衡機制，董事會職權(quán)無法落地等各種問題，董事會管理只是簡單形式上的最高決策機構(gòu)，無法真正行使有關職權(quán)。企業(yè)應根據(jù)自身治理結(jié)構(gòu)的不同，在治理結(jié)構(gòu)分析的基礎上實施有針對性的經(jīng)濟責任審計工作，同時董事會運用審計成果達到規(guī)范企業(yè)內(nèi)部運營、管控風險的目的。兩者相互結(jié)合對于落實董事會職權(quán)和實施有效管控和監(jiān)督方面能夠起到相得益彰的效果。

一、LFA企業(yè)公司治理結(jié)構(gòu)分析

（一）LFA公司簡介

公司是一家非織造布卷材及制成品（無紡布）的國有中小型生產(chǎn)企業(yè)，依托自有土地、自建廠房，引進加工設備和生產(chǎn)線按訂單組織生產(chǎn)，建立自己的營銷渠道，進行產(chǎn)品直銷。公司采用紡粘加水刺加工工藝，采用PET（聚丙烯）和PA6（尼龍）兩種長絲結(jié)合水刺固結(jié)，生產(chǎn)出相對手感更好、強力更高的超長纖維無紡布。該產(chǎn)品可用于生產(chǎn)高檔合成革基布和擦拭布。但由于產(chǎn)品工藝不同于傳統(tǒng)的無紡布生產(chǎn)工藝，在國內(nèi)市場僅有為數(shù)不多的生產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)同類產(chǎn)品，市場認可度不高，市場開發(fā)較為困難，但市場前景較好。

（二）LFA企業(yè)股權(quán)結(jié)構(gòu)及公司治理結(jié)構(gòu)分析

經(jīng)濟學家吳敬璉指出公司治理結(jié)構(gòu)是指所有者、董事會和高級執(zhí)行人員三者組成的組織結(jié)構(gòu)?，F(xiàn)代各國對于改善公司治理體系都形成共識，首當其沖的就是要加強董事會的責任和可信性，即明確董事會的職責，確保董事會的有效監(jiān)督，建立、健全相關的績效評價和激勵約束的機制。

LFA為國有控股企業(yè)，股權(quán)結(jié)構(gòu)包括國有企業(yè)母公司（占比95%）和小股東（占比5%）。根據(jù)公司章程董事長由母公司委派、另外兩名董事分別為公司的總經(jīng)理和副總經(jīng)理，其中總經(jīng)理為小股東，副總經(jīng)理也為母公司外派人員。公司的實際經(jīng)營者即公司的總經(jīng)理具有三重身份：小股東、總經(jīng)理和技術(shù)核心人員。董事會在公司內(nèi)部各機構(gòu)中，是居于中心樞紐的地位，是公司治理結(jié)構(gòu)的核心，但由于小股東的多重身份，同時掌握企業(yè)運行的技術(shù)核心，使得董事會在公司管理中處于被動地位。

（三）公司治理下的重要流程管控分析

LFA重要的流程包括產(chǎn)品生產(chǎn)、原材料采購與付款、存貨管理及倉儲物流、銷售與收款等流程。通過對公司重要流程進行穿行測試，了解到公司治理結(jié)構(gòu)及制度體系較為健全，但實際運營中，存在由于重大事項定義不明晰所致的董事會不能履行實際職權(quán)；公司存在有制度執(zhí)行不到位、未按要求進行審批等問題。董事會很大程度上是改變了形式上的“一個人說了算”的問題，但企業(yè)在實際運作中，董事會的權(quán)利和責任不完全匹配，董事長為兼任，副總經(jīng)理負責公司營銷戰(zhàn)略規(guī)劃和市場開發(fā)，均不涉及企業(yè)其他重要流程。在LFA實際運營中，諸如重大采購等重要事項等都不屬于董事會決議事項，決策基本為總經(jīng)理與業(yè)務人員討論形成，并沒有書面記錄；另外總經(jīng)理同時兼有股東和技術(shù)人員的多重身份，且董事會其他成員缺乏相關技術(shù)和管理經(jīng)驗而削弱了實質(zhì)的話語權(quán)，因而勢必造成實際上仍是“一人說了算”的局面。

二、經(jīng)濟責任審計工作中遇到的實際問題

經(jīng)濟責任審計不同于常規(guī)的年度財務審計，包括財務基礎審計、企業(yè)績效評價和經(jīng)濟責任評價三方面內(nèi)容，其中財務基礎審計是基礎，績效評價是方法，經(jīng)濟責任評價則是最后的結(jié)論，而國有企業(yè)經(jīng)濟責任審計工作中會出現(xiàn)種種問題，在LFA公司離任經(jīng)濟責任審計中遇到了以下難點：

（一）董事會建設不規(guī)范，不能形成有效制衡機制，董事會缺乏運用內(nèi)部審計規(guī)范運營、管控風險的能力

董事會是公司治理的核心，很多國有企業(yè)根據(jù)現(xiàn)代企業(yè)制度要求建立了董事會、監(jiān)事會，但很大程度上只是做到了“形似神不似”、“神似而實不似”，公司運行不能圍繞董事會展開。在LFA公司中，董事會由三人組成，其中一人為小股東同時兼有總經(jīng)理的雙身份，這種特殊的股權(quán)結(jié)構(gòu)和董事會構(gòu)成決定了實際運營中出現(xiàn)“形同虛設”的狀態(tài)。

LFA公司企業(yè)負責人任期為五年，在企業(yè)負責人任期內(nèi)（2014年）進行了任中經(jīng)濟責任審計，在審計報告中提及了企業(yè)無法達到盈虧平衡點、設備故障引起次品率過高等問題，而董事會并沒有針對報告中提及的問題進行有效的梳理和整改并有效運用審計成果，從而無法有效運用內(nèi)部審計達到規(guī)范運營、管控風險的作用。

（二）績效評價不夠全面，缺乏針對性和約束力

經(jīng)濟責任審計過程中時常發(fā)現(xiàn)對于企業(yè)負責人的績效評價指標過于寬泛，不夠全面，缺乏有針對性和約束力的指標，因而造成企業(yè)負責人為了短期業(yè)績而做出不利于企業(yè)發(fā)展的行為。LFA離任審計中，發(fā)現(xiàn)企業(yè)為新建企業(yè)，企業(yè)前兩年基本為投建試運行階段，后三年為正常運營階段，但企業(yè)董事會并未根據(jù)企業(yè)實際運營情況對其進行側(cè)重點不同的績效考核，因此對企業(yè)負責人不能起到較好的激勵和約束作用。如試運行階段，設備的正常運轉(zhuǎn)和合格品率等關鍵指標都沒有進行考核。

（三）審計中的“先離后審”造成實際審計難度加大

由于國有企業(yè)負責人離任后才安排進行離任經(jīng)濟責任審計，如果此人任期內(nèi)沒有安排過任期的任中審計，往往由于任期較長，需要涵蓋更大的時間跨度和更多的重要事項，全面的經(jīng)濟責任審計應該是任中審計和離任審計相結(jié)合，任中審計也不能替代離任審計，這樣有利于及時發(fā)現(xiàn)問題、糾正違規(guī)違法事項。LFA企業(yè)負責人屬于先離后審情況，由于離任審計需在接到審計任務書后才開始正式審計工作，加之企業(yè)負責人的多重身份，且董事會和大股東并沒有制定對其負責人的約束性指標，企業(yè)負責人出現(xiàn)了不配合審計工作的情況，審計人員無法獲取述職報告等重要資料，因而加大了離任審計工作的難度。

（四）對于資產(chǎn)潛虧的界定缺乏專業(yè)的認定

離任審計的重要一項在于對審計截止日各項資產(chǎn)質(zhì)量情況，實際操作中，由于審計人員大部分為財務、審計類專業(yè)，對于庫存的市場價值以及設備的現(xiàn)值等都無法直接獲取準確的數(shù)據(jù)，因此在實際審計工作中需要依托于被審計企業(yè)的業(yè)務相關人員。如需得到第三方的佐證，需聘請相關的專業(yè)人士進行評估獲取相關認定。

三、從LFA公司經(jīng)濟責任審計案例得出經(jīng)濟責任審計工作的幾點思考

（一）規(guī)范董事會職權(quán)，重視發(fā)揮董事會作用，通過經(jīng)濟責任審計成果的運用，提升董事會對公司有效的戰(zhàn)略管控和監(jiān)督作用

近年來，國資委在中央企業(yè)國有獨資公司中開展建立和完善董事會試點工作，試點企業(yè)成立了外部董事占多數(shù)的董事會，而對于下屬企業(yè)甚至較小規(guī)模的國有企業(yè)，也需要細化董事會工作機制，不能單純由集團職能部門兼任董事會成員，要形成權(quán)利和責任對等，不斷推進董事會制度建設，將董事會的職權(quán)明晰確定，使得董事會真正符合“精簡、強大、平衡、專業(yè)”的八字原則。經(jīng)濟責任審計結(jié)果的運用和落實整改也直接關系到審計工作的效果，能夠利用經(jīng)濟責任審計（尤其是任中審計）的成果，提升董事會運用內(nèi)部審計規(guī)范運營、管控風險的能力，也必將成為公司董事會管控有效的補充部分。

（二）不僅做到“離任必審”、“先審后離”，還需加大“任期必審”的比重

根據(jù)國辦發(fā)的《國務院辦公廳關于加強和改進企業(yè)國有資產(chǎn)監(jiān)督防止國有資產(chǎn)流失的意見》（國辦發(fā)〔2015〕79號）（簡稱“意見”）有關要求指出，“完善國有企業(yè)審計制度，加大對國有企業(yè)領導人員履行經(jīng)濟責任情況的審計力度，堅持離任必審，完善任中審計，探索任期輪審，實現(xiàn)任期內(nèi)至少審計一次。”實際工作中，個別企業(yè)存在”先離后審”，視企業(yè)不同規(guī)模而選擇性離任審計，都不符合要求提及的國有資產(chǎn)審計監(jiān)督全覆蓋的要求；同時，由于審計資源有限等客觀原因，很多企業(yè)都無法做到企業(yè)負責人任中審計，使得國有負責人缺乏有效及時的監(jiān)督。因此，不斷增加“任期必審”的比重，對經(jīng)濟責任審計是有力的補充和完善，對國有企業(yè)進一步強化了監(jiān)督和督促作用。

（三）審計評價指標需系統(tǒng)全面且明晰可量化，制定符合實際的審計程序

經(jīng)濟責任審計評價應根據(jù)企業(yè)財務數(shù)據(jù)，利用績效評價指標體系，比照行業(yè)的評價標準等，對企業(yè)負責人的績效情況進行定量定性的分析評價。一般都從企業(yè)的盈利能力、資產(chǎn)質(zhì)量、債務風險、發(fā)展能力等四個方面進行評價。不同類型的企業(yè)制定不同的量化指標，如LFA屬于新建的生產(chǎn)企業(yè)，不僅僅關注一般的如國有資產(chǎn)保值增值率、利潤總額、規(guī)模等指標，還需關注投產(chǎn)期設備運行的穩(wěn)定性、產(chǎn)品合格率、有無達到可行性研究報告的具體指標等都是重要的評價指標，尤其對LFA企業(yè)負責人同時兼有小股東和技術(shù)骨干多重身份的情況下，應制定約束性指標，如績效任期內(nèi)扣除一定比例，任期滿才給予發(fā)放等。同時，根據(jù)治理結(jié)構(gòu)的不同制定不同的離任審計程序，才能有效的促進和提升監(jiān)督和管控作用，從而保證國有資產(chǎn)的保值增值。

（四）通過部分業(yè)務外包提升內(nèi)部審計的獨立性

國有企業(yè)內(nèi)部審計部門往往力量較為薄弱，很大程度上無法涵蓋全部下屬企業(yè)的經(jīng)濟責任審計，且內(nèi)審工作需要運用會計、管理、法律、期貨、信息技術(shù)等多方面專業(yè)知識，如果僅僅依靠企業(yè)自身的內(nèi)部審計部門，很難充分發(fā)揮內(nèi)審的監(jiān)督和服務職能，通過部分業(yè)務外包的形式，利用外部資源配合履行審計職能，自身審計人員負責常規(guī)的審計任務，外部審計完成專業(yè)性更強、更為復雜的審計項目，協(xié)調(diào)配合發(fā)揮各自優(yōu)勢，逐步提升內(nèi)審部門的獨立性和權(quán)威性。

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◇作者信息：中國中紡集團公司紀檢監(jiān)察審計部

◇責任編輯：閆樹北

◇責任校對：閆樹北

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1004-6070（2016）06-0063-03