樊慧霞

(1.內(nèi)蒙古財經(jīng)大學(xué)　財政稅務(wù)學(xué)院，呼和浩特　010070;2.中國社會科學(xué)院財經(jīng)戰(zhàn)略研究院博士后流動站,北京　100732)

?

房地產(chǎn)稅制改革戰(zhàn)略研究
——基于國家治理視角的思考

樊慧霞1,2

(1.內(nèi)蒙古財經(jīng)大學(xué)財政稅務(wù)學(xué)院，呼和浩特010070;2.中國社會科學(xué)院財經(jīng)戰(zhàn)略研究院博士后流動站,北京100732)

[摘要]房地產(chǎn)稅制改革的成功與否，在很大程度上取決于戰(zhàn)略選擇。隨著房地產(chǎn)稅立法任務(wù)正式進(jìn)入全國人大常委會立法規(guī)劃，房地產(chǎn)稅制改革“先立法、再推進(jìn)”的改革思路終于得以明確。本文基于國家治理視角，分析房地產(chǎn)稅制改革戰(zhàn)略問題，探究房地產(chǎn)稅制改革的內(nèi)在邏輯，對“適時推進(jìn)”房地產(chǎn)稅制改革中所隱含的何時推進(jìn)、如何推進(jìn)等關(guān)鍵問題進(jìn)行研究，提出房地產(chǎn)稅制改革在立法的基礎(chǔ)上推進(jìn)的實施戰(zhàn)略，為構(gòu)建與國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化相匹配的現(xiàn)代房地產(chǎn)稅收制度提供對策思路。

[關(guān)鍵詞]房地產(chǎn)稅；國家治理；稅制改革；制度變遷

一、引言

房地產(chǎn)稅制改革是深化財稅體制改革的重要內(nèi)容之一。房地產(chǎn)稅制改革極具中國特色。2003年，“開征物業(yè)稅”設(shè)想提出；2011年，重慶和上海兩市個人住房房產(chǎn)稅試點(diǎn)開始；2013年11月12日，十八屆三中全會通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》(下文簡稱《決定》)要求“加快房地產(chǎn)稅立法并適時推進(jìn)改革”。①自此，房地產(chǎn)稅制改革定位已非常清晰，即只能在立法的基礎(chǔ)之上推進(jìn)改革。立法推進(jìn)改革的思路，消除了各種房地產(chǎn)稅開征傳言存在的溫床，促進(jìn)了房地產(chǎn)市場的健康發(fā)展和社會穩(wěn)定，有利于國家治理現(xiàn)代化目標(biāo)的實現(xiàn)。

房地產(chǎn)稅制改革絕不止步于此。房地產(chǎn)稅制改革影響面廣，改革的順利推進(jìn)需要合適的戰(zhàn)略選擇，并在最大程度上形成改革共識。特別是房地產(chǎn)稅定位、稅制改革方案、相關(guān)制度配套方案等基礎(chǔ)層面的共識，將會極大地促進(jìn)改革的順利推進(jìn)。共識可以在很大程度上消除房地產(chǎn)稅制改革所可能帶來的風(fēng)險。那么，如何才能達(dá)成共識？這是一個重要且值得深入探討的問題。在法治國家，立法是共識形成的重要路徑。在立法過程中，各種歧見與誤會均可能通過立法中的討論得到消除。為了讓立法的作用得到最充分的發(fā)揮，房地產(chǎn)稅制改革的討論應(yīng)該是全面的，讓所有愿意參與討論的個人都有機(jī)會表達(dá)自己的看法，讓房地產(chǎn)稅的專業(yè)知識得到更全面的普及，讓所有備選改革方案都能得到全面的評估，讓改革方案的選擇建立在專業(yè)知識的智慧支持之上。這樣，房地產(chǎn)稅制改革實質(zhì)上是一個公共選擇問題。相關(guān)利益方的利益差異和偏好不同，最終選擇的改革方案很可能是折中的結(jié)果，這種折中本質(zhì)上就是共識的形成，只有達(dá)成共識的方案才可能真正得到執(zhí)行。否則，制定出來的方案就可能停留在紙面上，缺乏執(zhí)行力。此外，房地產(chǎn)稅征稅過程中，征稅人與個人(家庭)納稅人直接面對面，納稅人明顯感受到稅負(fù)和“稅痛”，房地產(chǎn)稅收征管將面臨前所未有的挑戰(zhàn)。由此可見，稅收征管模式如何相應(yīng)跟進(jìn)，也是一個重要的問題。因此，順利推進(jìn)房地產(chǎn)稅制改革必須要在形成共識的基礎(chǔ)上選擇合適的戰(zhàn)略。

二、文獻(xiàn)綜述

關(guān)于房地產(chǎn)稅制改革，學(xué)術(shù)界和實務(wù)界均傾注了大量的心血與精力，對房地產(chǎn)稅制改革的認(rèn)識經(jīng)歷了由簡單到復(fù)雜、由停滯于表面到逐步深化的曲折過程，取得了較為豐碩的研究成果。

大量的既有研究成果多從現(xiàn)實出發(fā)，致力于具體問題的解決，為深入研究房地產(chǎn)稅奠定了堅實的基礎(chǔ)，提供了實證依據(jù)。但受研究視閾的限制，房地產(chǎn)稅制改革研究陷入瓶頸，亟待突破。中國財稅改革應(yīng)該有適合的戰(zhàn)略思路(楊志勇、宋航，2012)②。2013年11月，十八屆三中全會把財政與國家治理高度關(guān)聯(lián)，提出“加快房地產(chǎn)稅立法并適時推進(jìn)改革”的戰(zhàn)略部署，社會各界的研究視野終于進(jìn)一步拓寬，不僅基于國家治理新視角重新審視房地產(chǎn)稅制改革問題，同時也在國家治理新視角下探索如何深化房地產(chǎn)稅制改革。劉尚希(2013；2014；2015)的多項研究結(jié)果表明，財政體制改革應(yīng)從中央層面和地方層面兩級架構(gòu)來考慮國家治理問題，房地產(chǎn)稅制改革“將會對公共財政管理體制產(chǎn)生重要影響”；高培勇(2014)基于國家治理的視角對財政和財稅體制重新定位，把房地產(chǎn)稅制改革作為逐步提高直接稅比重、優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)的重要措施；賈康(2014)認(rèn)為房地產(chǎn)稅制改革要在國家治理視角下把握大方向，掌握好基本趨勢和基本邏輯，注重國情、階段的特點(diǎn)，注重務(wù)實可行。

對于如何推進(jìn)房地產(chǎn)稅制改革，除了大多數(shù)學(xué)者提出的功能定位、改革路徑和制度設(shè)計等具體內(nèi)容之外，部分學(xué)者結(jié)合《決定》的戰(zhàn)略部署，提出了從“立法”層面推動房地產(chǎn)稅制改革。劉劍文(2014)強(qiáng)調(diào)房地產(chǎn)稅立法應(yīng)成為“落實稅收法定原則的突破口”，房地產(chǎn)稅制改革也要擺脫行政試點(diǎn)依賴，通過全國人大制定房地產(chǎn)稅法的方式來推進(jìn)改革；安體富、葛靜(2014)、涂京騫等(2014)等相關(guān)研究也表明，房地產(chǎn)稅制應(yīng)該“先立法，后改革”；賈康(2014)指出房地產(chǎn)稅“立法”需要作一種動態(tài)的理解和把握，立法和試點(diǎn)并不矛盾；許善達(dá)(2014)則建議“取消房產(chǎn)稅試點(diǎn)，啟動房地產(chǎn)稅立法研究”。相關(guān)研究充分表明，我國理論界對房地產(chǎn)稅制改革研究逐漸由具體的“政策修補(bǔ)”提升到“立法”層面，并已基本達(dá)成“先立法、再推進(jìn)”的共識，這是房地產(chǎn)稅制改革研究思路的重大轉(zhuǎn)變，并且這一轉(zhuǎn)變隨著近期房地產(chǎn)稅立法任務(wù)正式進(jìn)入全國人大常委會立法規(guī)劃而更加明確。③

既有的研究表明，國家治理與房地產(chǎn)稅制改革密切相關(guān)，最新的政策趨勢也表明房地產(chǎn)稅立法已經(jīng)正式提上議事日程，這僅僅是開啟了房地產(chǎn)稅制改革的第一步。接下來，還需要進(jìn)一步探究，房地產(chǎn)稅制改革究竟應(yīng)該如何展開？④房地產(chǎn)稅立法在稅制改革中應(yīng)扮演什么樣的角色？房地產(chǎn)稅制改革如何對接國家治理現(xiàn)代化？上述問題的回答關(guān)乎房地產(chǎn)稅制改革戰(zhàn)略的正確選擇。只有解決了這些問題，與國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化相匹配的現(xiàn)代房地產(chǎn)稅收制度才能真正建立。

三、房地產(chǎn)稅制改革的邏輯

(一)地方財力的短缺呼喚獨(dú)立財源

1994年分稅制改革之后，中央和地方財政關(guān)系進(jìn)一步規(guī)范化。由于當(dāng)時改革的直接目標(biāo)是提高“兩個比重”(財政收入占國內(nèi)生產(chǎn)總值的比重和中央財政收入占全國財政總收入的比重)，因此財權(quán)和財力向中央逐步集中就是很自然的結(jié)果。這適應(yīng)了中央財政宏觀調(diào)控能力增強(qiáng)的需要，但與此同時，地方財權(quán)和財力與事權(quán)的不匹配問題日益突出。地方財政改革采取了模仿中央的做法，結(jié)果使財力層層集中，導(dǎo)致基層政府財力相對不足，縣鄉(xiāng)財政困難問題尤為突出。農(nóng)村稅費(fèi)改革之后，特別是2006年取消農(nóng)業(yè)稅之后，縣級財政，特別是農(nóng)業(yè)縣的財政問題更加凸顯。為了解決基層財政運(yùn)轉(zhuǎn)困難的問題，一方面，“省直管縣”和“鄉(xiāng)財縣管”財政體制改革在一定程度上保證了基層政府的基本運(yùn)轉(zhuǎn)；另一方面，基層政府也可以通過獲得上級直至中央政府的轉(zhuǎn)移支付彌補(bǔ)收支缺口。但是，轉(zhuǎn)移支付的金額具有不確定性，其用途也會受到限制，使用起來不如地方自有財力方便，這就讓地方政府一直有形成相對獨(dú)立財源的訴求。

(二)地方政府對土地財政模式的探索

遭遇財力困境的地方政府，另辟蹊徑，在傳統(tǒng)的財政收入⑤之外開辟了新的財源，即國有土地使用權(quán)出讓金收入(下文簡稱“土地收入”)。土地收入的取得有賴于三個因素：一是土地公有制。中國的土地制度是城鎮(zhèn)土地國家所有，農(nóng)村土地集體所有，但農(nóng)村土地要上市交易(轉(zhuǎn)讓使用權(quán))，必須先轉(zhuǎn)為國有土地。土地的國有制實際上卻是土地的地方所有制，于是，地方政府就可以直接獲得土地收入。二是市場化改革。市場化改革使得本來不能交易的土地使用權(quán)可以上市交易,帶來了土地市場的繁榮，地方土地收入成倍增加。三是住房制度改革。1998年取消福利分房制度改革之后，大量購買力涌向市場，直接推動了房地產(chǎn)市場的興起。商品房房價的高企，對土地收入規(guī)模的擴(kuò)大形成了強(qiáng)有力的支撐。地方政府正是依靠土地收入提供了本應(yīng)該由財政收入支撐的大量的公共產(chǎn)品和公共服務(wù)。絕大多數(shù)地方的路橋等基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，正是依靠土地收入才得以進(jìn)行，即使是經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)也不例外。這樣的地方政府融資方式促進(jìn)了以賣地收入為中心的土地財政模式的形成。

(三)土地財政模式的不可持續(xù)性凸顯房地產(chǎn)稅制改革的重要性

以賣地收入為中心的土地財政模式具有不可持續(xù)性。一是可供出售的土地有限。土地資源有限，不能無限制供應(yīng)。名義上在土地使用權(quán)年限期滿后地方政府可以再出售使用權(quán)，但70年或若干年后能否再次出售，實際上是不確定的。而且，即使可以再銷售，遠(yuǎn)水也解不了近渴，短期內(nèi)的地方政府可支配財力仍然是個問題。二是房地產(chǎn)價格的高企不利于經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展。房價持續(xù)快速上漲，帶動了地價的上漲，地價上漲也在推動房價的上升。房價和地價的相互推升，無論是對生產(chǎn)，還是對生活，都意味著成本的上升。且不說這可能蘊(yùn)含著的地產(chǎn)泡沫，僅就其對經(jīng)濟(jì)競爭力而言的危害，就不能不引起重視。三是房地產(chǎn)價格可能的波動會直接影響地方土地收入的穩(wěn)定取得，進(jìn)而影響地方公共產(chǎn)品和公共服務(wù)的提供。

于是，決策者需要為地方尋求更加穩(wěn)定的財源?！皹?gòu)建和完善地方稅體系”的必要性也正是在這樣的背景下顯得更有意義。特別是，“營改增”試點(diǎn)的進(jìn)行，意味著原來作為地方稅收收入主要來源的營業(yè)稅改為增值稅之后，可能不再適合長期作為地方稅收入。⑥而房地產(chǎn)稅相對于土地收入，每年定期征收，從財源上看，屬于細(xì)水長流類型，自然而然地進(jìn)入了決策者的視野。

如果地方政府能夠靠房地產(chǎn)稅取得必要的財力，那么這意味著地方不用切割中央財力，顯然這對于中央政府來說是再理想不過的選擇。中央政府也將因此有更充分的財權(quán)和財力來維持國家統(tǒng)一和中央財政調(diào)控能力。但最大的問題在于，房地產(chǎn)稅不是想收就可以收的。特別是，國際意義上普遍開征的房地產(chǎn)稅，要在中國落地生根，絕非易事。房地產(chǎn)稅制改革要解決一系列具有中國特色的問題，如與土地出讓金的關(guān)系問題、與現(xiàn)有若干稅種的關(guān)系問題、與納稅人的關(guān)系問題等等。這些問題只有在國家治理現(xiàn)代化的框架內(nèi)才能有望得到解決。

四、房地產(chǎn)稅立法：推動改革共識的形成

(一)推動改革的力量分析

房地產(chǎn)稅制改革只有在形成社會共識之后，才可能順利進(jìn)行?？肆_齊耶(2008)在研究法國改革時指出，任何社會都是一個復(fù)雜系統(tǒng)，僅憑一項決策，甚至僅憑一項多數(shù)人同意，通過民主程序達(dá)成的決策，無法令社會發(fā)生根本性的變革，或讓社會得以更新。這點(diǎn)出了改革的推進(jìn)需要社會各方努力和合作的必要性?！胺畈荒芨淖兩鐣保瑑H憑法律的頒布，是無濟(jì)于事的。關(guān)鍵是改革之路必須切實可行，改革方案才能夠為社會大眾所接受。只有改革方案接地氣，改革目標(biāo)才可能實現(xiàn)。改革需要行動，面對難題，需要找到行動方向。面對各種大型組織，面對以國家為單位的大型復(fù)雜社會，面對世界秩序，克羅齊耶(2008)認(rèn)為，需要深思兩條行動原則：一是將對于各種具體行動體系的認(rèn)識置于優(yōu)先地位，而不是首先去討論目標(biāo)和理想，即現(xiàn)實在先，理想在后；二是必須與日常行動的經(jīng)驗主義分離開來。為了應(yīng)對復(fù)雜局面，必須改變認(rèn)知模式，必須進(jìn)行一項關(guān)于投資的戰(zhàn)略，即變革的戰(zhàn)略，這包括三方面的投資：知識的投資、人力的投資和實驗的投資。知識投資相當(dāng)重要，只有對技術(shù)與經(jīng)濟(jì)已知數(shù)據(jù)有詳盡研究之后，變革才能進(jìn)行。人力投資是行動的前提條件，變革中人們付出的種種努力不可或缺；有能力做出努力的人們的參與不可或缺；只有負(fù)責(zé)變革的人精力旺盛是不夠的，需要有更多的人負(fù)責(zé)。實驗的投資也是必要的,沒有不冒風(fēng)險的變革，應(yīng)該允許嘗試。實驗成本應(yīng)納入變革成本。對實驗進(jìn)行投資，同樣也是對知識和人力進(jìn)行投資(克羅齊耶，2008)。

克羅齊耶(2008)研究的雖然是法國社會變革問題，但所獲得的基本原理對中國房地產(chǎn)稅制改革是有啟示意義的。房地產(chǎn)稅制改革是一項復(fù)雜的系統(tǒng)工程。改革所面臨的中國特色難題，決定了改革必然帶有探索性的特征。這既需要知識的投資，也需要人力的投資和實驗的投資。知識的投資有助于數(shù)據(jù)的充分收集，有利于房地產(chǎn)稅相關(guān)專業(yè)知識的普及，有利于改革決策；社會公眾的廣泛參與，才可能讓改革共識真正形成，增強(qiáng)改革方案的可行性；改革的復(fù)雜性使得一定范圍內(nèi)的探索實驗是可行的，但同時也要考慮到實驗的外部性問題。⑦

房地產(chǎn)稅制改革是一個制度變遷過程。諾思(2008)認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)變遷是人口的數(shù)量和質(zhì)量、人類的知識存量(特別是人類用于控制自然的知識存量)、界定社會激勵結(jié)構(gòu)的制度框架變化的結(jié)果，因此完整的經(jīng)濟(jì)變遷理論需要整合人口統(tǒng)計學(xué)、知識存量和制度變遷的理論。房地產(chǎn)稅立法的過程，是社會各界充分參與的過程，因此，人口結(jié)構(gòu)對改革方案的選擇勢必產(chǎn)生直接的影響。人們對房地產(chǎn)稅知識的了解以及相關(guān)知識的創(chuàng)新，也會影響房地產(chǎn)稅立法，畢竟改革是在知識存量基礎(chǔ)之上進(jìn)行的。房地產(chǎn)稅制改革要順利推進(jìn)，相關(guān)激勵制度框架的確定至關(guān)重要，而這也要靠立法來加以界定。

誰應(yīng)在房地產(chǎn)稅立法中扮演第一推動者的角色？從全面深化改革目標(biāo)的實現(xiàn)來看，顯然中央政府最適合。房地產(chǎn)稅制改革是財稅改革的重要組成部分，任重而道遠(yuǎn)。從稅收制度布局和收入歸屬來看，房地產(chǎn)稅是未來地方政府的重要收入來源，地方政府有推進(jìn)改革的動力，因此，地方政府作為房地產(chǎn)稅立法的第二推動者顯然沒有問題。但是，地方政府也有擔(dān)憂，即房地產(chǎn)稅制度的推進(jìn)和收入的取得，可能會伴隨著土地收入的下滑。當(dāng)然，不同的地方政府訴求也可能不一樣，如土地收入潛力小的地方，土地開發(fā)趨于飽和的地方，可能更愿意推行房地產(chǎn)稅。

從國家治理的視角來看，房地產(chǎn)稅立法不只是政府的事。立法過程中人民的參與至關(guān)重要。人民支持或不支持改革方案，在很大程度上取決于方案對其影響的正負(fù)之比。為了改革的順利推進(jìn)，因改革而可能受損的人民，如能在改革中得到適當(dāng)?shù)难a(bǔ)償，就可能改變立場，轉(zhuǎn)而支持改革。房地產(chǎn)稅立法及實施戰(zhàn)略的選擇應(yīng)充分體現(xiàn)這一訴求，以促進(jìn)改革的順利進(jìn)行。

(二)房地產(chǎn)稅立法：落實稅收法定原則的要求

法治國家建設(shè)是國家治理現(xiàn)代化的重要內(nèi)容。貫徹落實“稅收法定原則”是切實推進(jìn)“依法治稅”和“依法治國”的關(guān)鍵所在，更是國家治理理念下深化財稅體制改革的本質(zhì)體現(xiàn)。2013年11月12日，《決定》明確提出“落實稅收法定原則”。這是“稅收法定原則”首次寫入黨的重要綱領(lǐng)性文件中,不僅體現(xiàn)了中央對“稅收法定原則”的高度重視，而且也融入了國家治理理念的思想精髓。

2015年3月15日，十二屆全國人大三次會議表決通過了關(guān)于修改《中華人民共和國立法法》(下文簡稱《立法法》)的決定?！读⒎ǚā返诎藯l第六款規(guī)定：“稅種的設(shè)立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度”只能由法律制定。至此，關(guān)于“稅收法定原則”如何寫入《立法法》的激烈爭論終于塵埃落定。《立法法》明確了“稅收法定原則”，邁出了稅收法治化進(jìn)程的關(guān)鍵一步，奠定了實現(xiàn)國家治理現(xiàn)代化的法治基礎(chǔ)。⑧在此背景下，《決定》提出的“加快房地產(chǎn)稅立法并適時推進(jìn)改革”要求不失時機(jī)地搭上了落實稅收法定原則的“列車”，體現(xiàn)了房地產(chǎn)稅制改革在立法的基礎(chǔ)之上推進(jìn)的內(nèi)在要求。因此，“稅收法定原則”的提出更加明確了房地產(chǎn)稅制必須經(jīng)由全國人民代表大會立法，立法通過之后再向全國推行的邏輯內(nèi)涵，以嚴(yán)格的立法程序切實保障納稅人的合法權(quán)益，消除房地產(chǎn)稅法出臺的障礙，保障房地產(chǎn)稅制改革的順利推進(jìn)。⑨

(三)房地產(chǎn)稅立法：有效平衡各方利益的技術(shù)路徑

社會利益主體的多元化催生了國家治理(劉尚希，2015)。房地產(chǎn)稅制改革“牽一發(fā)動全身”，涉及中央政府、地方政府、金融機(jī)構(gòu)、房地產(chǎn)商、相關(guān)產(chǎn)業(yè)及其普通民眾等多方利益主體與多元化利益關(guān)系。如果處理不恰當(dāng)，很容易引發(fā)內(nèi)生的不確定性和公共風(fēng)險，危及改革基礎(chǔ)。因此，有必要從國家治理現(xiàn)代化的視角入手，推動房地產(chǎn)稅制改革，最小化公共風(fēng)險，實現(xiàn)房地產(chǎn)稅制改革與善治的共贏局面。

具體在操作層面上，房地產(chǎn)稅制改革不僅要“立法”，更要“清費(fèi)立稅”，整合現(xiàn)行租、稅、費(fèi)關(guān)系，這無疑會影響目前地方政府所倚重的“土地財政”。地方政府在此猶豫不決就很容易理解。這與“營改增”試點(diǎn)形成了鮮明的對比。事實上，“營改增”之所以能在短期內(nèi)推進(jìn)不外乎有三個重要原因：一是刺激了地方政府之間的競爭。先行者贏得了稅收競爭的優(yōu)勢，稅收洼地效應(yīng)使得其他地方不得不跟進(jìn)。二是有效地平衡與協(xié)調(diào)了中央和地方政府的利益關(guān)系，即改革后的相關(guān)收入依然歸屬于地方政府，維護(hù)了現(xiàn)階段地方政府的既得利益。三是“營改增”定位為“減稅”改革，容易得到多數(shù)納稅人的支持。房地產(chǎn)稅制改革是“增稅”改革，對個人自用住房在保有環(huán)節(jié)課稅可能受到民眾消極抵制。

現(xiàn)代國家的征稅只有在求得民眾的充分理解之后，才可能順利進(jìn)行。房地產(chǎn)稅制改革也不例外。通過立法來推進(jìn)房地產(chǎn)稅制改革可以形成共識，較好地達(dá)到改革目標(biāo)。按照人大立法的“提出—審議—通過—公布”程序，房地產(chǎn)稅制改革方案于公布之前，在提出和審議階段廣泛征求民意，對有問題和有意見的內(nèi)容充分討論，反復(fù)征求意見，通過公開公正、透明規(guī)范的利益博弈程序來消弭分歧，求同存異，尋求“最大公約數(shù)”,以協(xié)調(diào)彼此利益關(guān)系，增強(qiáng)改革的民意基礎(chǔ)與可接納度，獲得各方的普遍認(rèn)同，并在獲得多數(shù)同意后表決通過并對外公布，以從根本上保證房地產(chǎn)稅法的順利實施。因此，房地產(chǎn)稅立法是有效平衡各方利益的技術(shù)路徑，可以綜合協(xié)調(diào)與平衡房地產(chǎn)稅制改革中相關(guān)利益主體和多元化利益關(guān)系，把爭議和分歧消弭在立法討論階段，通過立法減小推進(jìn)過程中的利益與制度障礙，凸顯國家治理理念下對房地產(chǎn)稅制改革的內(nèi)在邏輯要求。

(四)房地產(chǎn)稅立法：構(gòu)建現(xiàn)代房地產(chǎn)稅制的要求

從2003年“物業(yè)稅”概念提出至今，圍繞著房地產(chǎn)稅制改革的爭論就從未停歇。房地產(chǎn)稅制改革被各方利益主體寄予厚望，從調(diào)控房價和實現(xiàn)資源配置的“調(diào)節(jié)論”，到為地方政府籌集財政收入的“主體稅種論”，再到提高直接稅比重的“手段論”，如此等等。結(jié)果，一方面，房地產(chǎn)稅被賦予了太多的政策功能，猶如一個大筐，所有想實現(xiàn)和未實現(xiàn)的多元化功能都要置于其中；另一方面，眾多的功能又被嚴(yán)重“碎片化”，不同的利益主體會刻意夸大對自己有利的功能，而忽視其他功能。殊不知，復(fù)雜的多元化功能和“碎片化”功能反倒成為房地產(chǎn)稅制改革順利推進(jìn)的障礙。事實上，數(shù)次改革實踐證明，目標(biāo)越單一清晰的政策越有可能成功推進(jìn)，反之，復(fù)雜的政策目標(biāo)指引下制度改革的難度更大。

房地產(chǎn)稅制作為國家治理體系中的有機(jī)組成部分，只有在符合國家治理理念的基礎(chǔ)上構(gòu)建科學(xué)合理的房地產(chǎn)稅制，才能有助于形成良好的國家治理體系，進(jìn)而提升國家的治理能力，實現(xiàn)國家治理的“善治”目標(biāo)。二者之間相輔相成，相互促進(jìn)?！稕Q定》對“財政是國家治理的基礎(chǔ)和重要支柱”的定位，使得財稅體制改革的重要一環(huán)——房地產(chǎn)稅制改革的功能在納入國家治理體系之后獲得了極大的提升與拓展，復(fù)雜的多元化功能和“碎片化”功能不再被過度“工具化”利用，而是基于國家治理視角，從改善政府治理尤其是基層政府治理秩序的根本目標(biāo)出發(fā)，實現(xiàn)房地產(chǎn)稅制改革與公共服務(wù)供給機(jī)制的良性循環(huán)。由此可見，基于國家治理視角研究房地產(chǎn)稅制改革，由前述多個不同利益主體主張的不同目標(biāo)，統(tǒng)一為科學(xué)構(gòu)建與國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化相匹配的現(xiàn)代房地產(chǎn)稅制目標(biāo)，提升了房地產(chǎn)稅制改革的目標(biāo)定位，豐富了房地產(chǎn)稅制改革的內(nèi)涵。因此，正確理解與踐行房地產(chǎn)稅立法改革思路與邏輯內(nèi)涵，才能真正回歸房地產(chǎn)稅制改革的本源，建立現(xiàn)代房地產(chǎn)稅收制度。

(五)房地產(chǎn)稅立法：助力人民實現(xiàn)安居樂業(yè)“中國夢”的重要抓手

居者有其屋，安居才能樂業(yè)。中華民族的文化傳統(tǒng)決定了“房屋”是百姓日常生活中重要的生活資料，甚至是生產(chǎn)資料。國家治理視角下，房地產(chǎn)稅制改革不再是一項單純的稅制改革，而是助力人民實現(xiàn)安居樂業(yè)“中國夢”的重要抓手。全面推行的房地產(chǎn)稅是對持有房地產(chǎn)的單位和個人(包括居民自用房地產(chǎn))在保有環(huán)節(jié)的課稅，即在原有房產(chǎn)稅制度(僅對經(jīng)營用房從價或從租計征)基礎(chǔ)上增加了對居民自用住房(按評估價值)的課稅。因此，房地產(chǎn)稅制改革關(guān)系千家萬戶普通百姓的切身利益，房地產(chǎn)稅制的設(shè)計及房地產(chǎn)稅制改革的推行必須慎之又慎?；趪抑卫硪暯?，房地產(chǎn)稅制只有“先立法”，通過嚴(yán)格嚴(yán)謹(jǐn)、公開公正的立法程序予以通過，明確國家征稅的權(quán)利與義務(wù)，才能切實保障納稅人的合法財產(chǎn)權(quán)益不受國家征稅權(quán)的過度侵犯，在推進(jìn)的過程中才能保證為納稅人提供與房地產(chǎn)相聯(lián)系的公共服務(wù)，充分發(fā)揮政府職能，為改善政府治理創(chuàng)造條件。此其一。其二，現(xiàn)實中與人民切身利益密切相關(guān)的一些其他問題，如“小產(chǎn)權(quán)房”產(chǎn)權(quán)不清問題，只有在房地產(chǎn)稅立法過程中才能有望得到解決，從而使因各種原因購買“小產(chǎn)權(quán)房”的居民也能實現(xiàn)安居樂業(yè)“中國夢”。其三，房地產(chǎn)稅“先立法、再推進(jìn)”，以法治來保障房地產(chǎn)稅的順利推進(jìn)，可以從根本上實現(xiàn)稅收最基本的功能，即籌資功能，從而為保障房、經(jīng)濟(jì)適用房的建設(shè)籌集資金，使買不起商品房的居民也能在國家治理“善治”目標(biāo)下實現(xiàn)安居樂業(yè)的“中國夢”。

五、房地產(chǎn)稅制改革的戰(zhàn)略選擇

按照《深化財稅體制改革總體方案》的要求，新一輪財稅體制改革2016年基本完成重點(diǎn)工作和任務(wù)，2020年基本建立現(xiàn)代財政制度。這意味著，作為財稅體制改革的重要內(nèi)容，房地產(chǎn)稅制改革的“立法與推進(jìn)”也要在2020年前基本完成。房地產(chǎn)稅制改革因此有了時間表。如何才能在有限的時間里順利地完成房地產(chǎn)稅制改革，除了在房地產(chǎn)稅法中設(shè)計健全完備、科學(xué)合理的稅收制度之外，基于國家治理視角為房地產(chǎn)稅制改革的立法與推進(jìn)選擇有效的實施策略尤為重要，因為它決定著房地產(chǎn)稅制全面推開的時間進(jìn)度及最終的實施效果。因此，戰(zhàn)略選擇研究有助于解決“適時推進(jìn)”房地產(chǎn)稅制改革中隱含的“如何推進(jìn)”的問題。

(一)盡快出臺房地產(chǎn)稅法，使房地產(chǎn)稅制改革有法可依

稅收立法是國家治理現(xiàn)代化和現(xiàn)代財政制度的要求。只有“加快房地產(chǎn)稅立法”，盡快制定出臺房地產(chǎn)稅法，才能使房地產(chǎn)稅制改革的適時推進(jìn)有法可依，實現(xiàn)國家治理現(xiàn)代化“依法治稅”的內(nèi)在要求。十二屆全國人大常委會立法規(guī)劃，已包括房地產(chǎn)稅法立法任務(wù)。房地產(chǎn)稅立法過程中，需要厘清如下幾個問題：第一，“加快”立法不是盲目“求快”，必須要在充分研究的基礎(chǔ)上由全國人大根據(jù)《立法法》的規(guī)定，扎實穩(wěn)步推進(jìn)房地產(chǎn)稅立法工作，努力做到“快而不亂，穩(wěn)中求進(jìn)”。第二，房地產(chǎn)稅不能僅從形式上狹隘地理解為是原有房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅的簡單整合與技術(shù)修補(bǔ)，而是一個以此為基礎(chǔ)在保有環(huán)節(jié)征收的新稅種，必須由全國人大立法，提高其立法層次，使原保有環(huán)節(jié)相關(guān)稅種實現(xiàn)“涅槃重生”。第三，房地產(chǎn)稅由全國人大立法，并不意味著事無巨細(xì)都由全國人大來規(guī)定。畢竟，房地產(chǎn)稅是地方稅。全國人大只需規(guī)定房地產(chǎn)稅的基本法律事項，如稅種的開征、收入歸屬、稅收管轄等，其他與地方利益密切相關(guān)的具體事項如稅率、征稅范圍、計稅依據(jù)等由全國人大直接授權(quán)省、直轄市、自治區(qū)人大及其常委會根據(jù)本地實際情況制定實施細(xì)則，并報國務(wù)院備案即可。

(二)房地產(chǎn)稅制改革要與完善省以下分稅制改革相銜接

國家治理視角下，房地產(chǎn)稅制改革的適時推進(jìn)不是單兵突進(jìn)，而是要綜合考慮優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)和分稅制財稅體制改革的總體要求，權(quán)衡房地產(chǎn)稅制改革對地方政府職能轉(zhuǎn)變和治理水平帶來的新變化，力求實現(xiàn)房地產(chǎn)稅制改革與省以下分稅制改革相銜接。財政是國家治理的基礎(chǔ)，地方收入的良性取得機(jī)制不僅是提供地方公共服務(wù)的財力基礎(chǔ)，更是提升國家治理能力、實現(xiàn)國家治理現(xiàn)代化的重要保障。如前所述，1994年分稅制改革搭建了中央和省級政府財政分配關(guān)系的基本制度框架，但是省以下財政分配關(guān)系并未理順，省以下分稅制改革進(jìn)展相對緩慢。不僅如此，伴隨著“營改增”的全面推進(jìn)，曾經(jīng)作為地方第一大稅種的營業(yè)稅即將退出地方稅的歷史舞臺，而長期以來稅制結(jié)構(gòu)的失衡導(dǎo)致其他地方稅種無法在短期內(nèi)進(jìn)行替代。從某種意義上講，這種失衡要求中央和地方政府間財政關(guān)系的重新理順。

根據(jù)房地產(chǎn)稅的理論與實踐，房地產(chǎn)稅具有適宜作為縣(市)級基層政府的主體稅種的天然稟賦，不失為地方主體稅種的佳選，可以在這種“倒逼式”改革中發(fā)揮潛力與優(yōu)勢。當(dāng)然，以我國目前的實際情況，房地產(chǎn)稅要想成為縣(市)級基層政府的主體稅種還需要假以時日。這就需要在對房地產(chǎn)稅制進(jìn)行改革的進(jìn)程中，推進(jìn)省以下財政管理體制改革，進(jìn)一步規(guī)范省以下政府間財政分配關(guān)系，合理劃分省、市、縣三級政府的事權(quán)、財權(quán)和財力，賦予縣(市)級政府適當(dāng)?shù)亩悪?quán)，并充分考慮縣(市)經(jīng)濟(jì)總量、財政收入規(guī)模和財政支出規(guī)模等實際情況，形成激勵相容的省以下財政管理體制。

(三)房地產(chǎn)稅制改革要以“穩(wěn)定稅負(fù)”為出發(fā)點(diǎn)

“穩(wěn)定稅負(fù)”是十八屆三中全會《決定》提出的深化財稅體制改革的基本要求。雖然這里提到的“穩(wěn)定稅負(fù)”是指穩(wěn)定宏觀稅負(fù)，但是宏觀稅負(fù)的穩(wěn)定依賴于具體稅種的稅負(fù)穩(wěn)定。房地產(chǎn)稅是直接稅，稅負(fù)不易轉(zhuǎn)嫁，因此，房地產(chǎn)稅負(fù)的輕微變化都會對納稅人產(chǎn)生影響，讓納稅人直接感受到“負(fù)稅痛苦”。加之我國多年來以間接稅為主的稅制結(jié)構(gòu)更是養(yǎng)成了納稅人對于直接稅的高度敏感和抵觸心理。此外，房地產(chǎn)稅制改革是一項增稅措施，增稅不當(dāng)容易引起納稅人的不滿與抵觸。因此，在房地產(chǎn)稅制改革中，一定要切實貫徹落實“穩(wěn)定稅負(fù)”的要求，稅收制度的設(shè)計，稅收征管的優(yōu)化都要以穩(wěn)定稅負(fù)、不增加納稅人稅收負(fù)擔(dān)為出發(fā)點(diǎn)。同時，在房地產(chǎn)稅制體系內(nèi)部，也要進(jìn)行“有增有減”的結(jié)構(gòu)性改革。只有這樣，房地產(chǎn)稅制改革才能獲得大多數(shù)納稅人的理解與支持，減小改革的阻力，順利推進(jìn)改革。

具體而言，首先，將現(xiàn)行房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅整合為在保有環(huán)節(jié)統(tǒng)一征收的房地產(chǎn)稅，并通過立法將其加以規(guī)范，逐步將個人保有的自用住房納入征稅范圍，并逐步實現(xiàn)由城鎮(zhèn)住房擴(kuò)大到農(nóng)村住房，“漸進(jìn)式”推進(jìn)房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)稅制改革。其次，把耕地占用稅并入資源稅。耕地占用稅是對占用特定土地資源的課稅，在資源稅的課稅對象中增加“耕地”這一稅目，因地制宜，采用地區(qū)差別稅額，不僅可以更好地發(fā)揮對耕地資源利用與保護(hù)的作用，還可以降低稅收征管成本，提高征管效率，促進(jìn)國家治理生態(tài)文明的順利實現(xiàn)。最后，取消土地增值稅。土地增值稅實質(zhì)上是對房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益課稅，不可避免地與企業(yè)所得稅稅基重復(fù)，加重了納稅人的稅收負(fù)擔(dān)。實際征管中，土地增值稅飽受詬病，稅務(wù)機(jī)關(guān)長期按預(yù)征率征收的客觀現(xiàn)實在很大程度上是土地增值稅不接地氣的結(jié)果，也讓征收成本高企等弊端暴露無遺。因此，取消土地增值稅既是稅制調(diào)整和優(yōu)化的必然結(jié)果，也是順應(yīng)民意，穩(wěn)定稅負(fù)的切實選擇。

(四)房地產(chǎn)稅制改革要厘清與土地制度和土地財政的關(guān)系

房地產(chǎn)稅的征稅范圍既包括“房屋”，也包括“土地”，因此，現(xiàn)實中不乏對房地產(chǎn)稅的“土地”課稅的質(zhì)疑。因此，有必要在房地產(chǎn)稅制改革進(jìn)程中厘清與土地的關(guān)系，統(tǒng)一認(rèn)識，消除房地產(chǎn)稅制改革障礙。

一方面，房地產(chǎn)稅制改革能否推進(jìn)與土地所有權(quán)無關(guān)，土地所有權(quán)的歸屬問題不能成為我國不適合征收房地產(chǎn)稅的理由。我國土地歸國家或集體所有，而房屋歸私人所有，土地和房屋具有“房依地建、地為房載、房地不可分離”的基本屬性，因此，土地產(chǎn)權(quán)歸屬問題經(jīng)常被視為不適合開征房地產(chǎn)稅的擋箭牌。而事實上，開征房地產(chǎn)稅與土地的所有權(quán)無關(guān)(安體富，2015)。從理論上來看，土地所有權(quán)是指所有人即國家依法對土地享有占有、使用、收益和處分的權(quán)利，土地的所有權(quán)與使用權(quán)可以適當(dāng)分離。土地的使用權(quán)作為用益物權(quán)的一種，居民在一定期限之內(nèi)可以占有、使用、并通過交易實現(xiàn)增值的收益，因此，從征稅的法理依據(jù)來看，完全可以對土地的用益物權(quán)征稅。在國際實踐中，英國、新加坡和我國的香港地區(qū)都對公有的土地征收性質(zhì)相同或類似的房地產(chǎn)稅。我國實踐中也有相似情況。現(xiàn)實中大量存在著的“小產(chǎn)權(quán)房”，是建在集體土地上的房屋，因未繳納土地出讓金等費(fèi)用，未能取得國家房管部門頒發(fā)的產(chǎn)權(quán)證，只能在集體成員內(nèi)部轉(zhuǎn)讓和置換，但是，小產(chǎn)權(quán)房在非集體成員(尤其中低收入群體)之間的交易普遍存在。上述例證充分表明，土地產(chǎn)權(quán)問題并不是征收房地產(chǎn)稅無法逾越的障礙，關(guān)鍵在于制度的設(shè)計要符合大眾的利益。當(dāng)然，對于土地產(chǎn)權(quán)問題，尤其是破解小產(chǎn)權(quán)房這一難題，極大地考驗著政策制定者的政治智慧與勇氣，事關(guān)國家的治理能力和治理水平。

另一方面，房地產(chǎn)稅制改革的適時推進(jìn)實質(zhì)上是以“稅收財政”替代“土地財政”，其背后反映的是國家治理理念的深刻轉(zhuǎn)變?，F(xiàn)實中，地方政府對土地財政模式的探索體現(xiàn)了“中國式分權(quán)”背景下形成的特殊財政格局。表面上，地方政府及官員以“經(jīng)營土地”獲得經(jīng)濟(jì)發(fā)展和政治晉升雙重收益，實質(zhì)上卻體現(xiàn)出地方治理乃至國家治理的困境與突圍。趙燕菁(2014)將土地財政視為中國城市化“最初的信用”，指出土地財政的本質(zhì)是融資而非收益，反映出土地財政之于國家治理的特殊性。一方面，土地財政雖然彌補(bǔ)了地方政府發(fā)展經(jīng)濟(jì)的巨大收支缺口，加快了城市化進(jìn)程，但另一方面使得地方經(jīng)濟(jì)過度依賴于土地收入，容易形成系統(tǒng)性風(fēng)險。根據(jù)2014年全國決算數(shù)據(jù)，國有土地使用權(quán)出讓金收入與地方財政收入之比為53.2%。⑩2015年這一數(shù)據(jù)大幅下降，這是在經(jīng)濟(jì)發(fā)展下行壓力下，房地產(chǎn)市場持續(xù)低迷的結(jié)果，直接影響地方政府可支配財力。這反映了土地收入之于地方政府的重要性。從長遠(yuǎn)來看，從“土地財政”過渡到“稅收財政”，以持續(xù)、穩(wěn)定、可靠的房地產(chǎn)稅收入替代土地出讓金收入是大勢所趨。這種替代不僅僅是從“租費(fèi)”到“稅”的地方籌資模式的轉(zhuǎn)變，其背后隱含的更是國家治理理念的深刻轉(zhuǎn)變，而公共服務(wù)水平和居民公共福利待遇的提高是這種替代和轉(zhuǎn)換實現(xiàn)的現(xiàn)實體現(xiàn)。

(五)房地產(chǎn)稅制改革要以不動產(chǎn)登記制度和稅基評估制度為技術(shù)支撐

在實現(xiàn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化總目標(biāo)中，“治理能力”是關(guān)鍵，沒有相應(yīng)的治理能力，“治理體系”就是一個空架子。以不動產(chǎn)登記制度和稅基評估制度作為房地產(chǎn)稅制改革的前提和技術(shù)支撐，實質(zhì)上也是提升國家治理能力和治理水平的技術(shù)手段。我國《不動產(chǎn)登記暫行條例》(簡稱《條例》)已于2015年3月1日起正式施行，標(biāo)志著我國不動產(chǎn)登記制度的正式建立?！稐l例》通過建立不動產(chǎn)信息管理基礎(chǔ)平臺，加強(qiáng)登記部門與管理部門及其包括稅務(wù)部門在內(nèi)的其他部門之間的信息互通，實現(xiàn)信息的對稱與共享，使不動產(chǎn)權(quán)屬更加明晰，在保護(hù)不動產(chǎn)權(quán)利人合法財產(chǎn)權(quán)益的同時，使稅基從交易環(huán)節(jié)逐漸轉(zhuǎn)移到保有環(huán)節(jié)，為房地產(chǎn)稅制改革奠定了基礎(chǔ)，公開透明的不動產(chǎn)信息平臺的建立也有利于提高政府治理效率和治理能力。

房地產(chǎn)稅基評估是一項綜合管理制度，建立健全房地產(chǎn)稅基評估制度是房地產(chǎn)稅制改革順利推進(jìn)的技術(shù)支撐，也是提高房地產(chǎn)稅征管水平，提高國家治理能力的現(xiàn)實路徑。一是構(gòu)建科學(xué)的房地產(chǎn)稅基評估法律體系，從根本上體現(xiàn)國家治理法治化的要求；二是選擇獨(dú)立的第三方中介評估機(jī)構(gòu)作為評估主體，遵循行業(yè)和職業(yè)規(guī)范，接受政府監(jiān)督，保證雙方當(dāng)事人的稅收權(quán)益；三是采用“批量評估為主、單宗評估為輔”的房地產(chǎn)稅基評估模式，提高評估效率；四是根據(jù)房地產(chǎn)性質(zhì)的不同和評估機(jī)構(gòu)掌握資料的具體情況，分別采用市場比較法、收益法和成本法，或?qū)⑦@些評估方法綜合運(yùn)用；五是選擇合理的評估周期和精確的基準(zhǔn)日，使房地產(chǎn)稅基評估具有時效性、科學(xué)性和合理性；六是建立健全評估爭議解決機(jī)制，保障納稅人合法權(quán)益。

(六)房地產(chǎn)稅制改革要建立以稅收保全措施和強(qiáng)制執(zhí)行措施為核心的稅款征收保障機(jī)制

稅收保全措施和強(qiáng)制執(zhí)行措施，是法律賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)的一種強(qiáng)制權(quán)力，也是稅務(wù)機(jī)關(guān)為保證稅款及時足額入庫所采取的預(yù)防措施和補(bǔ)救措施，本質(zhì)上屬于國家治理范疇。房地產(chǎn)稅是對納稅人保有的房地產(chǎn)(無論是經(jīng)營還是自用)課征的一種直接稅，會直接加重納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，必然會使納稅人產(chǎn)生“稅痛”之感和抵觸心理，從而可能出現(xiàn)未按規(guī)定期限納稅、故意拖欠稅款等情形。因此，房地產(chǎn)稅制要建立以稅收保全措施和強(qiáng)制執(zhí)行措施為核心的稅款征收保障機(jī)制，在提高稅收征管水平的同時，使國家治理能力逐步提升。具體在執(zhí)行過程中，需要謹(jǐn)防稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險，減少稅務(wù)執(zhí)法過程中不必要的摩擦與糾紛。第一，注意稅收保全措施和強(qiáng)制執(zhí)行措施的施行條件。并不是只要納稅人未在規(guī)定期限內(nèi)繳納稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)就可以采取稅收保全和強(qiáng)制措施，只有在稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令納稅人提供納稅擔(dān)保，納稅人拒絕提供或無力提供時，稅務(wù)機(jī)關(guān)才可以采取稅收保全措施；之后，納稅人或擔(dān)保人依然不繳納稅款，由稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令先期繳納，逾期仍未繳納的，稅務(wù)機(jī)關(guān)才可以采取強(qiáng)制執(zhí)行措施。第二，注意稅收保全措施和強(qiáng)制執(zhí)行措施的審批權(quán)限。只有經(jīng)縣以上稅務(wù)局(分局)局長批準(zhǔn)，才可以采取相關(guān)措施。第三，注意稅收保全措施和強(qiáng)制執(zhí)行措施的執(zhí)法限額。稅務(wù)機(jī)關(guān)凍結(jié)或扣繳的存款，扣押、查封、依法拍賣或變賣商品、貨物或其他財產(chǎn)價值應(yīng)當(dāng)以納稅人應(yīng)納稅款為限額，超出限額的不在稅收保全和強(qiáng)制執(zhí)行之列。第四，注意稅收保全措施和強(qiáng)制執(zhí)行措施的執(zhí)行范圍。納稅人維持本人及其所撫養(yǎng)家屬生活必需的住房和用品，不在稅收保全和強(qiáng)制執(zhí)行范圍之內(nèi)。

[注釋]

①房地產(chǎn)稅有廣義和狹義之分.廣義的房地產(chǎn)稅不是一個單獨(dú)的稅種，而是指整個房地產(chǎn)稅制體系.以征稅環(huán)節(jié)為依據(jù)來劃分，廣義的房地產(chǎn)稅包括房地產(chǎn)保有稅、房地產(chǎn)收益(所得)稅和房地產(chǎn)交易稅三部分.而狹義的房地產(chǎn)稅就是指房地產(chǎn)保有稅，即在房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)征收的房地產(chǎn)稅.筆者認(rèn)為，無論是《決定》中提到的房地產(chǎn)稅，還是列入人大立法規(guī)劃中的房地產(chǎn)稅，并不是指整個房地產(chǎn)稅制體系，而是一個單獨(dú)的稅種，即在“稅收法定原則”規(guī)范下，對我國現(xiàn)行房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅整合與優(yōu)化為一個統(tǒng)一的在房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)征收的新稅種，它既是對原有兩個分別對房屋和土地征稅稅種的批判與繼承，也是在國家治理新視角下對整合優(yōu)化后的新稅種的發(fā)揚(yáng)與光大.因此，本文所研究的房地產(chǎn)稅是狹義的房地產(chǎn)稅，即房地產(chǎn)保有稅.

②該文在某些地方啟發(fā)了筆者對房地產(chǎn)稅改革的戰(zhàn)略思考.

③房地產(chǎn)稅正式列入立法規(guī)劃.新華網(wǎng)http://www.xinhuanet.com/，2015-08-05.

④楊志勇(2013)比較了1994年稅制改革與當(dāng)前稅制改革所面臨的環(huán)境和任務(wù)的差異，強(qiáng)調(diào)稅制改革應(yīng)遵循稅收基本規(guī)律.房地產(chǎn)稅改革是一個很重要的公共政策問題.楊志勇(2012)從公共政策視角對房地產(chǎn)稅改革目標(biāo)作了闡述.

⑤即一般公共預(yù)算收入(一般預(yù)算收入).

⑥“營改增”試點(diǎn)為了保證改革的平穩(wěn)，采取了新增增值稅收入作為地方收入的臨時措施.

⑦重慶和上海所進(jìn)行的個人住房房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)有一定的實驗投資特征.但是，兩市的試點(diǎn)可能與未來中國應(yīng)該選擇的房地產(chǎn)稅制有較大的差異.兩市試點(diǎn)可部分積累房地產(chǎn)稅的征管經(jīng)驗.

⑧稅收法定原則的提出與市場經(jīng)濟(jì)的興起有著密切關(guān)系.這方面已有不少研究成果,例如李建人(2012)分析了英國稅收法律主義的歷史源流.

⑨實踐中，2011年開始的重慶和上海個人住房房產(chǎn)稅試點(diǎn)的合法性問題屢遭詬病，也從側(cè)面反映出房地產(chǎn)稅制改革只有“先立法”，才能“再推進(jìn)”，這是由國家治理理念的內(nèi)在邏輯所決定的.

⑩土地出讓金收入屬于政府性基金收入，不是一般公共預(yù)算收入的組成部分.這里的比較僅為說明土地收入的重要性提供直觀數(shù)據(jù).

[參考文獻(xiàn)]

[1]Hou Y L,Ren Q,Zhang P.The Property Tax in China:History, Pilots and Prospects[M].New York:Springer Press,2014.

[2]安體富，葛靜.關(guān)于房地產(chǎn)稅立法的幾個相關(guān)問題研究[J].財貿(mào)經(jīng)濟(jì)，2014,(8).

[3]安體富.房地產(chǎn)稅立法的法理依據(jù)與相關(guān)政策建議[J].地方財政研究，2015,(2).

[4]道格拉斯·諾思(Douglas North).理解經(jīng)濟(jì)變遷過程[M].鐘正生,等譯.北京：中國人民大學(xué)出版社，2008.

[5]高培勇.財稅體制改革與國家治理現(xiàn)代化[M].北京：社會科學(xué)文獻(xiàn)出版社，2014.

[6]賈康.“國家治理”理念下的房地產(chǎn)稅制改革[J].國際稅收，2014,(1).

[7]李建人.英國稅收法律主義的歷史源流[M].北京：北京大學(xué)出版社，2012.

[8]劉劍文，侯卓.財稅法在國家治理現(xiàn)代化中的擔(dān)當(dāng)[J].法學(xué)，2014,(2).

[9]劉尚希.基于國家治理的財政改革新思維[J].地方財政研究，2014,(1).

[10]劉尚希.財政與國家治理：基于三個維度的認(rèn)識[N].中國財經(jīng)報，2015-07-15.

[11]劉尚希.基于國家治理的新一輪財政改革[J].當(dāng)代經(jīng)濟(jì)管理，2013,(12).

[12]馬海濤，任強(qiáng).房產(chǎn)稅的功用、要素設(shè)計及中長期改革策略[J].地方財政研究，2015,(2).

[13]米歇爾·克羅齊耶(Michel Crozier).法令不能改變社會[M].張月,譯.格致出版社、上海人民出版社，2008.

[14]楊志勇.公共政策視角下的房產(chǎn)稅改革目標(biāo)[J].稅務(wù)研究，2012,(3).

[15]楊志勇.稅制改革前景：與1994年改革的比較研究[J].稅務(wù)研究，2013,(11).

[16]楊志勇，宋航.中國財稅改革戰(zhàn)略思路選擇研究[J].財貿(mào)經(jīng)濟(jì)，2012,(12).

[17]俞可平.論國家治理現(xiàn)代化[M].北京：社會科學(xué)文獻(xiàn)出版社，2014.

[18]趙燕菁.土地財政：歷史、邏輯與抉擇[J].城市發(fā)展研究，2014,(1).

[責(zé)任編輯：張曉娟]

A Study on Strategy of Real Estate Tax Reform: National Governance Approach

FAN Hui-xia1,2

(1.School of Finance and Tax, Inner Mongolia University of Finance and Economics,Hohhot 010070,China;2.National Academy of Economic Strategy, CASS,Beijing 100732,China)

Abstract:The success of China′s Real Estate Tax reform depends on the choice of strategy to a large extent. With the Standing Committee of NPC planning to legislate the Real Estate Tax，the Real Estate Tax reform thought has finally been established. Based on the approach of national governance, the Real Estate Tax reform strategy including the internal logic of the Real Estate Tax reform，the timetable and how to implement the reform has been analyzed. The Real Estate Tax reform should be implemented based on the legislation in order to boost the modernization of national governance and the modern Real Estate Tax system.

Key words:Real Estate Tax；national governance；tax reform；institutional change

[中圖分類號]F812.42

[文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A

[文章編號]2095-5863(2016)01-0050-09

[作者簡介]樊慧霞(1975-)，女，內(nèi)蒙古包頭人,內(nèi)蒙古財經(jīng)大學(xué)財政稅務(wù)學(xué)院教授，博士，碩士生導(dǎo)師,中國社會科學(xué)院財經(jīng)戰(zhàn)略研究院博士后流動站博士后研究人員,從事財政稅收理論與政策研究.

[基金項目]國家社科基金項目(13xjy029)；內(nèi)蒙古自治區(qū)哲學(xué)社會科學(xué)規(guī)劃項目(2012D100)；內(nèi)蒙古自治區(qū)教育廳課題(NJ13192)

[收稿日期]2015-10-07