秦陸玉

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我國企業(yè)總會(huì)計(jì)師定位問題研究

秦陸玉

摘要：在比較全面評(píng)述了我國有關(guān)總會(huì)計(jì)師的相關(guān)規(guī)定、設(shè)置情況等基礎(chǔ)上，對(duì)目前我國企業(yè)總會(huì)計(jì)師定位存在的問題進(jìn)行了分析?？倳?huì)計(jì)師的定位問題決定于其職責(zé)權(quán)限，總會(huì)計(jì)師最終應(yīng)成為集經(jīng)營管理決策、企業(yè)和股東價(jià)值創(chuàng)造、部門和員工績效評(píng)價(jià)、財(cái)務(wù)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)管理、企業(yè)內(nèi)外相關(guān)方面關(guān)系協(xié)調(diào)等于一身的企業(yè)高級(jí)管理者。

關(guān)鍵詞：企業(yè)；總會(huì)計(jì)師；定位；職責(zé)權(quán)限

近幾年來成為熱點(diǎn)并被長時(shí)間討論的我國企業(yè)(在本文中有時(shí)也指相應(yīng)的“公司”)總會(huì)計(jì)師(本文所討論的是我國企業(yè)總會(huì)計(jì)師問題，以下提到“總會(huì)計(jì)師”時(shí)如果沒有特指，均指“企業(yè)總會(huì)計(jì)師”)制度改革，并沒有像人們期待的那樣到來。這既說明總會(huì)計(jì)師制度改革時(shí)機(jī)還不是太成熟，也說明爭論的問題仍未達(dá)成共識(shí)。正是因?yàn)檫@樣，仍然需要各方學(xué)者繼續(xù)探討有關(guān)總會(huì)計(jì)師制度改革的關(guān)鍵問題，為改革的到來提供理論支撐。

總會(huì)計(jì)師制度改革，重要的是其定位問題。因?yàn)橹挥忻鞔_了其地位，總會(huì)計(jì)師才談得上能夠依法行使職權(quán)，發(fā)揮其應(yīng)有作用。本文結(jié)合我國有關(guān)總會(huì)計(jì)師的規(guī)定和實(shí)踐對(duì)這一問題進(jìn)行分析。

一、我國關(guān)于總會(huì)計(jì)師的相關(guān)規(guī)定

縱觀國內(nèi)外和東西方有企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)負(fù)責(zé)人的歷史，“總會(huì)計(jì)師”這一稱謂最早出自蘇聯(lián)，且明顯受其計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制影響。1978年9月12日國務(wù)院發(fā)布的《會(huì)計(jì)人員職權(quán)條例》第二條中要求的大、中型企業(yè)要設(shè)置總會(huì)計(jì)師，而且要求小型企業(yè)也要指定一名副廠長行使總會(huì)計(jì)師的職權(quán)，這是首次在我國相關(guān)制度中明確提出總會(huì)計(jì)師這一稱謂。該條例第十一條明確指出總會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況負(fù)責(zé)，這在當(dāng)時(shí)公有制經(jīng)濟(jì)體制下，實(shí)際上總會(huì)計(jì)師就是“對(duì)國家負(fù)責(zé)”。1984年10月中共十二屆三中全會(huì)召開，其中通過的具有歷史意義的《中共中央關(guān)于經(jīng)濟(jì)體制改革的決定》，首次確立總會(huì)計(jì)師在企業(yè)中的領(lǐng)導(dǎo)地位，并賦予其新的相應(yīng)職責(zé)。

1985年5月我國正式實(shí)施的第一部《中華人民共和國會(huì)計(jì)法》(本文以下簡稱“《會(huì)計(jì)法》”)，明確規(guī)定“大、中型企業(yè)事業(yè)單位和業(yè)務(wù)主管部門可以設(shè)置總會(huì)計(jì)師”。 1990年12月國務(wù)院發(fā)布《總會(huì)計(jì)師條例》(本文以下簡稱“《條例》”)，該條例進(jìn)一步規(guī)定，“全民所有制大、中型企業(yè)設(shè)置總會(huì)計(jì)師”。1992年10月黨的十四大提出了確立社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制的改革目標(biāo)，《條例》從“總會(huì)計(jì)師是單位行政領(lǐng)導(dǎo)成員，協(xié)助單位主要行政領(lǐng)導(dǎo)人工作，主要對(duì)單位主要行政領(lǐng)導(dǎo)負(fù)責(zé)”方面對(duì)其定位。后來在2000年7月起施行的《會(huì)計(jì)法》中，就對(duì)設(shè)置總會(huì)計(jì)師一職有了 “剛性”要求，就是“國有的和國有資產(chǎn)占控股地位或者主導(dǎo)地位的大、中型企業(yè)必須設(shè)置總會(huì)計(jì)師”。

全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)于2005年10月修訂的《中華人民共和國公司法》(本文以下簡稱“《公司法》”)，也有相關(guān)條款規(guī)定企業(yè)經(jīng)理或總經(jīng)理(本文以下簡稱“總經(jīng)理”)提請(qǐng)聘任或者解聘總會(huì)計(jì)師等企業(yè)“財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人”，董事會(huì)根據(jù)經(jīng)理提名決定聘任或者解聘“財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人”及其報(bào)酬事項(xiàng)，修訂后的《公司法》還進(jìn)一步明確了“財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人”為企業(yè)“高級(jí)管理人員”。2006年國務(wù)院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)(本文以下簡稱“國資委”)發(fā)布的《中央企業(yè)總會(huì)計(jì)師工作職責(zé)管理暫行辦法》(本文以下簡稱“《辦法》”)規(guī)定，企業(yè)分管財(cái)務(wù)工作的副總經(jīng)理符合總會(huì)計(jì)師有關(guān)任職資格和條件時(shí)，可以兼任也可以轉(zhuǎn)任總會(huì)計(jì)師，否則一般應(yīng)通過公開招聘或干部交流等方式選擇合適人選加以配備；如果企業(yè)設(shè)置了類似總會(huì)計(jì)師職位的財(cái)務(wù)總監(jiān)或首席財(cái)務(wù)官等，企業(yè)就不再另行設(shè)置總會(huì)計(jì)師，但應(yīng)明確指定這些類似職位的高管必須履行總會(huì)計(jì)師工作職責(zé)。

二、總會(huì)計(jì)師的設(shè)置

總會(huì)計(jì)師的設(shè)置問題，是總會(huì)計(jì)師定位、職責(zé)、權(quán)限、任免、獎(jiǎng)懲等所有問題的前提。綜合前面提到的有關(guān)法規(guī)條例可以看出，我國總會(huì)計(jì)師主要是指目前在大、中型國有企業(yè)(包括中央政府或地方政府投資或參與控制，或者占主導(dǎo)地位的大、中型企業(yè)，下同)行政領(lǐng)導(dǎo)成員中，能夠協(xié)助企業(yè)主要行政領(lǐng)導(dǎo)人專職管理該企業(yè)經(jīng)濟(jì)核算和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作的“財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人”，屬于國家或地方黨政有關(guān)部門管理的國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)干部。

從以上規(guī)定情況看，關(guān)于我國總會(huì)計(jì)師的設(shè)置經(jīng)歷了從無到有、從可以設(shè)置到必須設(shè)置、再到界定設(shè)置的企業(yè)類型、設(shè)置的崗位名稱等，已經(jīng)變得越來越靈活、越來越趨于與國際接軌，也越來越符合我國市場經(jīng)濟(jì)體制改革目標(biāo)和市場經(jīng)濟(jì)的要求?？倳?huì)計(jì)師聘任或解聘程序也經(jīng)歷了由企業(yè)主要行政負(fù)責(zé)人提名，黨政有關(guān)部門任命聘任或者解聘免職，再到明確以公開招聘或干部交流等方式經(jīng)董事會(huì)審議批準(zhǔn)后配備，然后按照黨和政府相關(guān)部門的干部管理權(quán)限與程序由國家或地方有關(guān)黨政部門任命，逐漸改變或淡化了有關(guān)董事會(huì)根據(jù)總經(jīng)理的提名決定聘任或者解聘“總會(huì)計(jì)師”的規(guī)定。

將來修訂的《條例》想要規(guī)范所有類型的企業(yè)既不太現(xiàn)實(shí)也沒有必要?？紤]我國國企干部管理等國情及《會(huì)計(jì)法》的規(guī)定，本文作者贊同國有及國有控股企業(yè)必須設(shè)置總會(huì)計(jì)師(或名稱不同但角色類似總會(huì)計(jì)師的職位)，其他類型的企業(yè)可自由選擇設(shè)置“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)負(fù)責(zé)人”。

三、目前總會(huì)計(jì)師的定位

企業(yè)設(shè)置總會(huì)計(jì)師必須在法律法規(guī)層面有其明確的定位。因?yàn)橹挥羞@樣，才有利于總會(huì)計(jì)師(包括類似總會(huì)計(jì)師職位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)負(fù)責(zé)人等，下同)發(fā)揮出應(yīng)有的積極作用。我國《會(huì)計(jì)法》到目前為止還沒有對(duì)總會(huì)計(jì)師的地位做出具體明確的規(guī)定，但《條例》已明確規(guī)定，總會(huì)計(jì)師作為企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主要負(fù)責(zé)人，協(xié)助企業(yè)主要領(lǐng)導(dǎo)人工作并直接對(duì)主要領(lǐng)導(dǎo)人負(fù)責(zé)。作為企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)成員之一，總會(huì)計(jì)師全面負(fù)責(zé)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理工作和相關(guān)經(jīng)濟(jì)核算，本企業(yè)重大經(jīng)營決策活動(dòng)也必須有其參與。為確立和更加突出總會(huì)計(jì)師應(yīng)有的的地位，《條例》還明確規(guī)定凡設(shè)置總會(huì)計(jì)師的企業(yè)，就不再設(shè)置與其職責(zé)重疊的副職?！稐l例》明確規(guī)定，總會(huì)計(jì)師依法行使職權(quán)，受法律保護(hù)，包括企業(yè)主要領(lǐng)導(dǎo)人在內(nèi)的任何人，都不能以任何理由和借口阻礙總會(huì)計(jì)師依法行使職權(quán)。

總經(jīng)理、副總經(jīng)理是企業(yè)高級(jí)經(jīng)營管理者即高管。中共中央組織部、國務(wù)院國資委在公開招聘相關(guān)央企總會(huì)計(jì)師時(shí)，也基本都明確了總會(huì)計(jì)師同樣是企業(yè)高管，且一般都明確指出協(xié)助總經(jīng)理分管財(cái)務(wù)管理工作是其主要職責(zé)?！掇k法》明確指出，總會(huì)計(jì)師就是同副總經(jīng)理一樣的高管中的“副職”，或企業(yè)高管中財(cái)務(wù)總監(jiān)、首席財(cái)務(wù)官等負(fù)責(zé)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理工作的類似職位；《辦法》進(jìn)一步明確了現(xiàn)在我國總會(huì)計(jì)師對(duì)董事會(huì)或出資人負(fù)責(zé)，其工作職責(zé)主要是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理和內(nèi)部控制機(jī)制建設(shè)、財(cái)務(wù)監(jiān)督特別是重大財(cái)務(wù)事項(xiàng)監(jiān)管等。為確保企業(yè)貫徹落實(shí)總會(huì)計(jì)師職責(zé)權(quán)限要求，《辦法》明確要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)賦予總會(huì)計(jì)師有效履行職責(zé)的諸如企業(yè)重大事項(xiàng)參與、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)人員配備建議、企業(yè)戰(zhàn)略經(jīng)營等重大決策制定、相關(guān)規(guī)章制度執(zhí)行情況監(jiān)督、企業(yè)較大金額資金的支出聯(lián)簽等相應(yīng)工作權(quán)限。為確?？倳?huì)計(jì)師工作職責(zé)能夠得到有效履行，《辦法》明確規(guī)定總會(huì)計(jì)師工作職責(zé)履行情況由國資委根據(jù)有關(guān)法規(guī)條例規(guī)定進(jìn)行監(jiān)督管理?！掇k法》還強(qiáng)調(diào)了一點(diǎn)，就是企業(yè)如果未按規(guī)定指定專人有效履行總會(huì)計(jì)師工作職責(zé)，那么總會(huì)計(jì)師的相關(guān)工作責(zé)任問題就應(yīng)當(dāng)由企業(yè)總經(jīng)理等主要負(fù)責(zé)人承擔(dān)。另外，《辦法》還明確要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)積極推動(dòng)內(nèi)部控制機(jī)制建設(shè)，使企業(yè)財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人、總會(huì)計(jì)師、主要領(lǐng)導(dǎo)人等職責(zé)權(quán)限逐步規(guī)范，從而逐步建立和完善三者之間既分工協(xié)作又相互監(jiān)督的有效制衡的內(nèi)部控制機(jī)制。盡管如此，關(guān)于企業(yè)總會(huì)計(jì)師職責(zé)的規(guī)定，決定了協(xié)助總經(jīng)理分管財(cái)務(wù)管理工作是總會(huì)計(jì)師的職責(zé)中最主要的方面。

由以上論述可以看出，我國國有企業(yè)總會(huì)計(jì)師目前的定位就是：由董事會(huì)或出資人招聘任命并對(duì)董事會(huì)或出資人負(fù)責(zé)；與總經(jīng)理、副總經(jīng)理一樣都屬于企業(yè)高級(jí)經(jīng)營管理者；按照中央或地方有關(guān)黨政部門干部管理權(quán)限和程序任命；工作職責(zé)權(quán)限按國資委《辦法》規(guī)定，主要是協(xié)助總經(jīng)理分管財(cái)務(wù)管理工作。

應(yīng)當(dāng)說，目前國有企業(yè)總會(huì)計(jì)師的這一定位在一定程度上符合市場對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人的要求，與國際上企業(yè)財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人的定位相比，也有不少相似之處。另外，具有我國社會(huì)主義政治經(jīng)濟(jì)體制特色的黨管干部、黨管人才的重要原則也在(國有)企業(yè)這一基本社會(huì)經(jīng)濟(jì)組織中得到了貫徹和體現(xiàn)，應(yīng)該說國有企業(yè)總會(huì)計(jì)師的定位還是比較符合目前社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制的進(jìn)一步完善和改革深化要求的。

四、我國總會(huì)計(jì)師定位存在的問題

雖然我國總會(huì)計(jì)師制度從無到有再到今天已有近40年的歷史，并且在這一過程中不斷地進(jìn)行理論完善和實(shí)踐創(chuàng)新，不少理論工作者也認(rèn)為其定位已經(jīng)比較明確，但部分專家學(xué)者的理論論證，以及不少實(shí)務(wù)工作者的工作實(shí)踐都說明,無論是在實(shí)踐中還是在理論上，我國總會(huì)計(jì)師制度的定位還存在問題。事實(shí)上，關(guān)于總會(huì)計(jì)師的定位問題爭論由來已久，這既源于不同的觀點(diǎn)和角度，也源于不同的法規(guī)和條例。例如財(cái)政部2010年9月印發(fā)的《會(huì)計(jì)行業(yè)中長期人才發(fā)展規(guī)劃(2010-2020年)》(本文以下簡稱“《規(guī)劃》”)，把總會(huì)計(jì)師定位為“單位主要管理人員，承擔(dān)著經(jīng)濟(jì)預(yù)測、決策、控制、分析等工作”。《規(guī)劃》還提出，為了進(jìn)一步強(qiáng)化總會(huì)計(jì)師職能，確保能夠依法提高總會(huì)計(jì)師地位，以不斷適應(yīng)現(xiàn)代會(huì)計(jì)職能重大轉(zhuǎn)變，要積極推動(dòng)修訂《條例》。這種描述明顯就與《條例》《辦法》不完全一致。

就《條例》的實(shí)踐看，不少企業(yè)這方面也存在著一定問題，有的問題還比較嚴(yán)重。例如有的企業(yè)總會(huì)計(jì)師與總經(jīng)理等經(jīng)營主管之間關(guān)系不太清晰，有一些國有企業(yè)既設(shè)置總會(huì)計(jì)師，又設(shè)置主管財(cái)務(wù)工作的副總經(jīng)理，使總會(huì)計(jì)師往往有名無實(shí)；有的企業(yè)為阻止總會(huì)計(jì)師進(jìn)入高管層，只設(shè)一名不能進(jìn)入企業(yè)管理高層的副總會(huì)計(jì)師，更有甚者有的企業(yè)干脆不讓總會(huì)計(jì)師或副總會(huì)計(jì)師領(lǐng)導(dǎo)管理企業(yè)財(cái)務(wù)工作；不少企業(yè)確立的總會(huì)計(jì)師職責(zé)仍然基本停留在“純”財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作方面而不能適應(yīng)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)發(fā)展和環(huán)境要求。另外總會(huì)計(jì)師“權(quán)小責(zé)大”的現(xiàn)象在很多企業(yè)也都存在。這些定位及職責(zé)權(quán)限不清晰的現(xiàn)象限制了總會(huì)計(jì)師的職責(zé)履行，嚴(yán)重?fù)p害了其應(yīng)有作用的有效發(fā)揮。

目前，國有資產(chǎn)管理部門已越來越重視股東(國有企業(yè)的出資者或投資人，這里主要是指國家)價(jià)值。國資委明確指出要依法考核企業(yè)負(fù)責(zé)人的經(jīng)營業(yè)績，從而使企業(yè)經(jīng)營管理者更多地關(guān)心股東價(jià)值，總會(huì)計(jì)師也將“增加股東價(jià)值”作為其履行職能的出發(fā)點(diǎn)。據(jù)此，必須重新審視我國總會(huì)計(jì)師的“定位”，比如有的研究者就認(rèn)為，在目前環(huán)境條件下，總會(huì)計(jì)師應(yīng)反過來兼任副總經(jīng)理甚至是地位應(yīng)僅次于總經(jīng)理的常務(wù)副總經(jīng)理。當(dāng)然，筆者傾向于將總會(huì)計(jì)師定位為與外國的CFO(Chief Financial Officer，首席財(cái)務(wù)官)相同，使之成為主管財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)工作的企業(yè)戰(zhàn)略經(jīng)營決策的最高策劃者和組織實(shí)施者的核心成員之一。

五、總會(huì)計(jì)師定位問題決定于其職責(zé)權(quán)限

總會(huì)計(jì)師的定位應(yīng)與我國經(jīng)濟(jì)體制改革、社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展特別是社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制相匹配，如此方能確保其積極作用的發(fā)揮。如果定位不準(zhǔn)確，總會(huì)計(jì)師自身的職能也就難以履行，也談不上實(shí)現(xiàn)國有資產(chǎn)管理部門提出的完善國有企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)的目標(biāo)，當(dāng)然更無法實(shí)現(xiàn)適應(yīng)社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制而建立現(xiàn)代企業(yè)制度的長遠(yuǎn)改革目標(biāo)。

筆者認(rèn)為，當(dāng)今包括美國在內(nèi)的發(fā)達(dá)國家實(shí)行的CFO制度(這一制度許多文獻(xiàn)都有介紹，本文不再贅述)在現(xiàn)代企業(yè)制度建立和完善的過程中起到了積極作用，值得我國借鑒。據(jù)此首先要做的就是要結(jié)合實(shí)際和改革目標(biāo)，進(jìn)一步調(diào)整完善總會(huì)計(jì)師職責(zé)權(quán)限，并以法律的形式對(duì)企業(yè)加以規(guī)范和約束。

根據(jù)我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)建設(shè)的目標(biāo)，結(jié)合《條例》《辦法》《規(guī)劃》等對(duì)總會(huì)計(jì)師地位和職能的描述，筆者認(rèn)為，總會(huì)計(jì)師既要有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)領(lǐng)導(dǎo)管理的傳統(tǒng)功能，更要有參與企業(yè)戰(zhàn)略制定和實(shí)施、內(nèi)部控制制度建設(shè)和執(zhí)行、領(lǐng)導(dǎo)預(yù)算編制和執(zhí)行、強(qiáng)化管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)等方面的職責(zé)權(quán)限，更要兼具企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造、風(fēng)險(xiǎn)控制等方面的領(lǐng)導(dǎo)管理職責(zé)，以發(fā)揮總會(huì)計(jì)師在增強(qiáng)企業(yè)核心競爭力、價(jià)值創(chuàng)造等方面的應(yīng)有作用。

綜上所述，結(jié)合我國國有企業(yè)的現(xiàn)狀和存在的相關(guān)財(cái)務(wù)問題，特別是面臨日益激烈的國內(nèi)外市場競爭和企業(yè)股東、員工、顧客、供應(yīng)商等利益相關(guān)者的關(guān)切，根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)、財(cái)務(wù)戰(zhàn)略、價(jià)值管理及現(xiàn)代企業(yè)制度等要求，總會(huì)計(jì)師從職業(yè)角色上看，應(yīng)定位于參與企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理工作的全過程，能以伙伴的關(guān)系和總經(jīng)理、董事長等協(xié)同開展企業(yè)戰(zhàn)略決策的制定和執(zhí)行決策工作，使自己在促使企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)實(shí)現(xiàn)、持續(xù)發(fā)展能力不斷提高以及核心競爭力有效增強(qiáng)等方面發(fā)揮出積極作用?？倳?huì)計(jì)師最終應(yīng)成為集經(jīng)營管理決策、企業(yè)和股東價(jià)值創(chuàng)造、部門和員工績效評(píng)價(jià)、財(cái)務(wù)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)管理、企業(yè)內(nèi)外相關(guān)方面關(guān)系協(xié)調(diào)等于一身的企業(yè)高級(jí)管理者。

參考文獻(xiàn)：

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(作者單位：石河子大學(xué) 經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院)

(責(zé)任編校：張靜，羅紅)