張思強(qiáng)，朱學(xué)義，李 欣，3

(1.中國礦業(yè)大學(xué)管理學(xué)院，江蘇徐州221116;2.鹽城工學(xué)院管理學(xué)院，江蘇鹽城224051;3.青島大學(xué) 商學(xué)院，山東青島266071)

民間非營利組織(以下簡稱“民間組織”)是由民間出資舉辦的，不以營利為目的，從事教育、科技、文化、衛(wèi)生、宗教等社會服務(wù)和公益活動的社會組織，主要包括社會團(tuán)體、基金會、民辦非企業(yè)單位、寺院等。與政府、企業(yè)相比，民間組織在擴(kuò)大公共產(chǎn)品供給數(shù)量、提高公共產(chǎn)品供給效率等方面具有特殊性，因而對民間組織及其營利性行為給予稅收上的特殊優(yōu)惠，已成為管理體制完備國家的普遍做法。但由于營利性行為本身的復(fù)雜性，對民間組織“營利性行為”的本質(zhì)，學(xué)術(shù)界的認(rèn)識尚未統(tǒng)一，法律上沒有明確界定，實(shí)踐中也很難進(jìn)行區(qū)分，稅收征管機(jī)構(gòu)或者設(shè)計(jì)較高的門檻抑制民間組織的營利動機(jī)，或者降低非營利性的標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致稅收優(yōu)惠政策被濫用。因此，必須將促進(jìn)民間組織遵守非營利宗旨作為稅收優(yōu)惠的根本目的，在此前提下，根據(jù)不同營利程度和營利方式對非營利宗旨的影響，制定民間組織的稅收優(yōu)惠制度。

一、文獻(xiàn)綜述

經(jīng)過多年的探索和實(shí)踐，人們對民間組織應(yīng)該享受稅收優(yōu)惠政策的法理基礎(chǔ)已趨于統(tǒng)一，代表性理論主要有傳統(tǒng)的補(bǔ)貼理論、資本結(jié)構(gòu)理論、利他主義理論、稅基定義理論和捐贈理論等。其中更為我國理論界接受的是Bittker和Rahdet(1976)提出的稅基定義理論，又稱收入定義理論，該理論認(rèn)為所得稅只能針對營利行為。［1］因?yàn)榉菭I利組織的會費(fèi)和捐贈應(yīng)當(dāng)視為非營利組織接受的贈予，不應(yīng)計(jì)入應(yīng)稅收入，而非營利組織用于非營利項(xiàng)目的支出就應(yīng)該等同于營利組織對外的公益捐贈而獲得稅前扣除。無論從收入還是支出角度看，非營利組織的應(yīng)稅所得都應(yīng)該為零。這一理論表明，非營利組織獲得減免稅的法理基礎(chǔ)是它的“非營利性”，正如國內(nèi)學(xué)者張守文教授(2006)提出的，國家對非營利組織的免稅與非營利性和公益性相關(guān)。［2］但“非營利性”的界定一直是理論和稅收立法的難點(diǎn)所在。即使是非營利組織法律規(guī)范相對完善的美國，其律師協(xié)會制定的《美國示范非營利法人法》(修訂版)①在美國，非營利法屬于州立法的范疇，律師協(xié)會制定的《美國示范非營利法人法》沒有法律效力，只是一個(gè)范本。對此也沒有做出界定。

縱觀國內(nèi)外理論和稅法規(guī)制對民間組織“非營利性”的認(rèn)識，有一點(diǎn)是共同的，那就是必須遵守“非分配約束”原則(Henry B.Hansmann，1980)，其基本內(nèi)涵是，無論是否存在營利性行為，民間組織都不能向出資人分配“紅利”，也不能用于員工分配或變相分配。［3］我國《民間非營利組織會計(jì)制度》第二條規(guī)定，民間組織應(yīng)當(dāng)同時(shí)具備的特征之一是“資源提供者向該組織投入資源并不得以取得經(jīng)濟(jì)回報(bào)為目的”。這是民間組織“非營利性”本質(zhì)的“底線”，世界各國均以此作為民間組織獲得稅收優(yōu)惠的基本標(biāo)準(zhǔn)。如《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》就是依據(jù)民間組織的活動是否具有營利性作為免稅和征稅的標(biāo)準(zhǔn)，即使民間組織符合免稅條件，也僅對從事非營利性活動取得的收入免稅，而從事營利性活動取得的收入必須依法納稅。2001年財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于非營利性科研機(jī)構(gòu)稅收政策的通知》也細(xì)致詳盡地規(guī)定了非營利性科研機(jī)構(gòu)才能享受的稅收優(yōu)惠政策。

具體實(shí)踐上，各國界定民間組織營利性行為稅收優(yōu)惠的標(biāo)準(zhǔn)主要有兩個(gè)，包括“收入用途標(biāo)準(zhǔn)”和“宗旨相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)”?！笆杖胗猛緲?biāo)準(zhǔn)”是指非營利組織營利性行為獲取的收入必須全部或主要用于非營利事業(yè)支出方可獲得稅收優(yōu)惠，如英國施樂會(Oxfam)在發(fā)達(dá)國家銷售二手服裝，盡管與基本宗旨無關(guān)但仍可以免稅，因其全部利潤用于慈善目的，幫助發(fā)展中國家的窮人;我國財(cái)稅〔2014〕13號也規(guī)定非營利組織獲取免稅資格的9個(gè)重要條件之一是非營利活動取得的收入除用于與該組織有關(guān)的、合理的支出外，全部用于登記核定或者章程規(guī)定的公益性或者非營利性事業(yè)，但對民間組織營利性行為取得的收入用于與宗旨相關(guān)的活動是否減免稅并未做出明確規(guī)定。

“宗旨相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)”是將民間組織的營利性行為按照與組織宗旨的相關(guān)性分為宗旨相關(guān)行為和宗旨無關(guān)行為，對于其從事與組織宗旨高度相關(guān)的營利性行為的所得免稅，而對于其從事的與組織宗旨不緊密相關(guān)甚至無關(guān)的營利性行為，則與營利組織的征稅方式相同。如美國對從事與民間組織的非營利使命相關(guān)的業(yè)務(wù)取得的所得，包括政府撥款、社會捐贈和服務(wù)性收入(包括會員費(fèi))免交公司所得稅。但其開展的與自身免稅事業(yè)不相關(guān)業(yè)務(wù)的無關(guān)營利所得不能享受免稅。我國財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于非營利性科研機(jī)構(gòu)稅收政策的通知》規(guī)定非營利性科研機(jī)構(gòu)與宗旨相關(guān)收入才能享受稅收優(yōu)惠政策。而新加坡則禁止與非營利組織目的無關(guān)的營利活動，只有當(dāng)某項(xiàng)業(yè)務(wù)或活動與非營利組織目的相關(guān)時(shí)，才享受所得稅等免稅待遇。

綜上所述，營利性行為是民間組織為獲取公益資源(包括財(cái)務(wù)資源、物力資源和人力資源)，在遵循“非分配約束原則”的基礎(chǔ)上，采取符合非營利宗旨的營利方式直接或間接為利益相關(guān)者(財(cái)務(wù)資源供給者、受益者、管理者、普通員工、志愿者、供貨商以及組織自身等)謀取合法利益的行為。因此，營利性行為是一個(gè)中性詞匯，民間組織存在營利性行為并不預(yù)示著該組織“以營利為目的”，關(guān)鍵是看其是否遵守“非分配約束原則”并符合“收入用途標(biāo)準(zhǔn)”和“宗旨相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)”，即“一個(gè)原則和兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)”。然而，符合“一個(gè)原則和兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)”是否意味著民間組織自動符合稅法上的非營利標(biāo)準(zhǔn)呢?答案是否定的。這是因?yàn)闋I利性行為還應(yīng)受到特定“邊界”約束，即公益與商業(yè)一定要有邊界(王振耀，2011;Pamela Wicker，Christoph Breuer和 Ben Hennigs，2012)。［4，5］這種約束“邊界”至少包括兩個(gè)維度:(1)橫向邊界，即營利“范圍”邊界，一是營利主體范圍(為誰營利)，二是營利方式范圍(差異化收費(fèi)、與營利組織合作實(shí)現(xiàn)雙贏、對外投資、興辦產(chǎn)業(yè)以及近年來興起的公益創(chuàng)投等)［6］;(2)縱向邊界，即營利“度”的邊界，一是盈利率高低，即盈利率小于還是等于、甚至高于同行業(yè)營利組織平均收益率，二是營利風(fēng)險(xiǎn)程度，即營利性行為運(yùn)營風(fēng)險(xiǎn)大小。因此，我們有必要根據(jù)不同邊界標(biāo)準(zhǔn)對民間組織的營利性行為進(jìn)行分類，制定更有針對性的民間組織稅收優(yōu)惠制度和稅收征管制度，以規(guī)范民間組織的營利性行為。

二、民間非營利組織營利性行為的分類

民間組織營利性行為可以從不同角度進(jìn)行分類，但依據(jù)稅制管理的要求，民間組織營利性行為主要可以按橫向和縱向進(jìn)行如下分類。

(一)從橫向來看

1.按營利主體可分為狹義營利性行為和廣義營利性行為。通常人們將民間組織的營利性行為等同于為組織主體自身增加公益資源的行為，這屬于狹義的營利性行為，如增加組織主體當(dāng)期收益、凈資產(chǎn)積累過多等;廣義的營利性行為還包括為組織外單位和個(gè)人的營利性行為，或者為人力資本供應(yīng)者營利，如員工薪酬偏高甚至畸高、未在基金會擔(dān)任專職工作的理事從基金會獲取報(bào)酬等;或?yàn)樨?cái)務(wù)資源供應(yīng)者營利，如支付偏高的財(cái)務(wù)資金成本;或?yàn)楣?yīng)商營利，如采購物品價(jià)格偏高等。

2.按與組織宗旨的相關(guān)性可分為與組織宗旨相關(guān)和無關(guān)的營利性行為。民間組織可能開展與宗旨相關(guān)、或者無關(guān)的營利性活動，前者是符合組織章程規(guī)定的營利性行為，如民辦高校在正常教學(xué)工作以外創(chuàng)辦各類培訓(xùn)班所獲收益或教師在完成教學(xué)工作的前提下開展與專業(yè)相關(guān)并能夠促進(jìn)教學(xué)的科研工作所獲收益，不僅能夠增加民辦高校的收益，而且能夠促進(jìn)教學(xué)質(zhì)量的提高，這在德國被稱為“理想的”收益;后者是與組織章程規(guī)定宗旨無關(guān)的營利性行為，如民辦高校的房屋出租、餐飲經(jīng)營等，盡管是在完成使命前提下的營利性活動，不僅能夠增加社會就業(yè)，而且能夠增強(qiáng)民間組織自身的發(fā)展能力，但與組織宗旨無關(guān)，或者說不是完成使命的充分必要條件，因而在德國被稱為“私利的”收益。

(二)從縱向來看

1.按財(cái)務(wù)成果的高低可分為等于和低于同行業(yè)營利組織平均收益率的營利性行為。低于同行業(yè)營利組織平均收益率的營利性行為是指營利性行為的投資收益率或營業(yè)收益率明顯低于同行業(yè)營利組織的平均收益率，甚至由于接受政府資助和社會捐贈較多而采用低于平均成本定價(jià)法確定的收益率;而等于同行業(yè)營利組織平均收益率的營利性行為主要是指民間組織各種營利性行為的收益率完全按市場化規(guī)則來運(yùn)作。

2.按營利性行為特有風(fēng)險(xiǎn)的大小可分為中低風(fēng)險(xiǎn)的營利性行為和高風(fēng)險(xiǎn)的營利性行為。營利性行為特有風(fēng)險(xiǎn)包括經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)是指戰(zhàn)略選擇、公益產(chǎn)品價(jià)格、營銷手段等經(jīng)營決策引起的未來收益的不確定性，特別是營利性行為偏離組織宗旨帶來的公信力風(fēng)險(xiǎn)。財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是指組織財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)不合理、融資不當(dāng)使民間組織可能喪失償債能力而導(dǎo)致投資預(yù)期收益率下降的風(fēng)險(xiǎn)。

綜上所述，我們可以將營利性行為分為兩大類，其中各種分類的前一類稱為理性營利性行為(以下簡稱“Y類行為”)，而后一類稱為非理性營利性行為(以下簡稱“N類行為”)，具體如表1所示。

表1 民間組織營利性行為分類表

三、不同類別營利性行為的稅收優(yōu)惠與約束制度設(shè)計(jì)

民間組織的稅收優(yōu)惠是政府對稅收收入加以法定地放棄或讓與行為，立足于糾正和引導(dǎo)民間組織的運(yùn)作行為，使之朝著與非營利宗旨相一致的方向發(fā)展。稅收優(yōu)惠主要分為兩方面:一是對民間組織本身的稅收優(yōu)惠，包括間接稅式支出和直接稅式支出，前者是通過延期納稅、稅收抵免等形式進(jìn)行稅收優(yōu)惠，后者指對民間組織實(shí)施減免稅、優(yōu)惠稅率等直接形式進(jìn)行優(yōu)惠;二是對向民間組織捐贈的單位和個(gè)人的稅收優(yōu)惠，即捐贈者優(yōu)惠，包括單位所得稅前扣除額優(yōu)惠和個(gè)人所得稅收入扣除額優(yōu)惠，目的是通過稅收饒讓提高社會捐贈者的積極性，從制度上肯定社會組織和個(gè)人的公益心，以及使得捐贈款項(xiàng)流入政府和公眾信賴的民間組織。間接稅式支出優(yōu)惠對現(xiàn)階段我國民間組織的意義不大，因此，民間組織營利性行為的稅收優(yōu)惠制度設(shè)計(jì)主要應(yīng)遵循“實(shí)質(zhì)重于形式”原則，圍繞減免稅、優(yōu)惠稅率等直接稅式支出和捐贈者稅收優(yōu)惠來進(jìn)行。

(一)重新認(rèn)定營利性行為產(chǎn)生的民間組織所得稅減免稅資格條件

許多國家對公益組織的所得稅，只要用于非營利宗旨的都予以免征，這一貌似公正的做法實(shí)際上也存在不公平之處。因?yàn)榉菭I利組織凈收益可能來自于非營利行為，也可能來自于營利性行為，而來自于營利性行為的凈收益，其營利主體、與宗旨的相關(guān)性、盈利率高低以及營利性行為風(fēng)險(xiǎn)大小等都存在顯著差別，同樣存在由量變到質(zhì)變的過程。因此，就營利性行為而言，必須結(jié)合營利性行為類別等研究民間組織減免稅的資格條件。

1.在滿足“一個(gè)原則和兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)”的前提下，對沒有Y、N類行為的民間組織，經(jīng)申請可獲得所得稅免稅資格。世界各國民間組織獲取免稅資格的標(biāo)準(zhǔn)相同也相當(dāng)嚴(yán)格，如在英國，以慈善為唯一目的的組織才能自動取得免稅資格;德國規(guī)定只有具有公益目的的社會組織才能獲得免稅資格，我國須同時(shí)滿足財(cái)稅〔2014〕13號規(guī)定的9個(gè)條件才能免交所得稅，而且民間組織獲得免稅資格并不是永久性的。各國稅務(wù)機(jī)關(guān)一般都規(guī)定有免稅資格審查制度，以判定非營利組織的活動是否符合免稅資格條件。

對于向具有免稅資格的民間組織捐贈的款項(xiàng)(不含實(shí)物)，在繳納所得稅時(shí)可以從捐贈者的應(yīng)納稅所得額中全額扣除，但我國現(xiàn)行規(guī)定比較嚴(yán)格，如帶中國字頭的民間組織有2000多家，而根據(jù)財(cái)政部財(cái)稅〔2013〕10號、35號文件，企業(yè)捐贈享受稅收減免資格的只有157家(列舉法)，不到8%。這表明帶中國字頭的民間組織絕大多數(shù)存在或多或少的“現(xiàn)行制度認(rèn)定的”營利性行為。這種列舉法規(guī)定，不僅對不同民間組織的稅收待遇存在歧視嫌疑，也不利于提高捐贈者的積極性，促進(jìn)民間組織本身向“純公益性”目標(biāo)邁進(jìn)。因此，現(xiàn)階段應(yīng)按財(cái)稅〔2014〕13號規(guī)定的9個(gè)條件，由稅收征管機(jī)構(gòu)認(rèn)定具有免稅資格的民間組織名單會更符合公平原則。

2.在遵守“非分配約束”原則的前提下，具有Y類行為而不存在N類行為的民間組織可減征民間組織所得稅。如《日本民法典》規(guī)定，非營利組織不能完全免繳公司所得稅。日本《團(tuán)體稅法實(shí)施條例》規(guī)定，醫(yī)療法人按完全的所得稅稅率納稅，除非他們收到的醫(yī)療費(fèi)由社保費(fèi)支付，這種情況下屬于特定醫(yī)療法人，按27%的稅率納稅。因此，國內(nèi)存在Y類行為的民間組織可減半征收民間組織所得稅(不論其符合項(xiàng)有多少)。對向存在Y類行為的民間組織捐贈財(cái)物的一律按公益性捐贈支出處理，其中企業(yè)、個(gè)人捐贈現(xiàn)金可獲得稅收優(yōu)惠，分別按《企業(yè)所得稅法》和《個(gè)人所得稅法》的規(guī)定執(zhí)行。中共十八屆三中全會提出了“完善慈善捐助減免稅制度”的要求，因此，可對捐贈者的應(yīng)稅收入做更大比例的稅前扣除，對捐贈者捐贈給民間組織而產(chǎn)生的贈與和遺產(chǎn)稅可參照國外做法①如美國企業(yè)公益性捐贈扣除限額是總收入的10%，個(gè)人扣除限額為總收入的50%;澳大利亞規(guī)定對企業(yè)公益性捐贈不封頂;新加坡對個(gè)人公益性現(xiàn)金捐贈金額稅前全部扣除。，規(guī)定更為優(yōu)厚的稅前扣除。

3.不遵守“非分配約束”原則的民間組織，不論其有無營利性行為，都應(yīng)當(dāng)認(rèn)定該組織以營利為首要目的，不能獲取減稅或免稅資格。如有學(xué)者估計(jì)，我國已登記的20萬家民辦非企業(yè)單位，有很大一部分是以營利為目的的(金錦萍，2013)。［7］對這一類所謂的“民間組織”必須推進(jìn)社會體制改革，堅(jiān)持營利性、非營利性分開(李克強(qiáng)，2012)［8］，并全額征收企業(yè)所得稅。

(二)嚴(yán)格N類行為的所得稅加征制度

存在Y類行為并享有減稅資格，并不意味著民間組織的一切活動都享有稅收優(yōu)惠。會費(fèi)、捐贈、政府資助、被動收入如銀行利息等，以及其他非營利行為所得一般都是免稅的。而營利性行為所得在大多數(shù)國家只要用于組織而非分紅也不禁止，但多數(shù)國家都借助稅收制度抑制民間組織的“過度”營利行為。也就是說，對民間組織的一部分營利性行為是減免稅的，而另一部分可能像其他經(jīng)濟(jì)實(shí)體一樣依法納稅。因此，對民間組織存在N類行為的，應(yīng)建立營利性行為項(xiàng)目所得稅加征制度，即不能因?yàn)榇嬖贜類行為而完全否定其非營利性，也不能允許N類行為存在而任其發(fā)展。具體原則構(gòu)想如下:

1.在滿足“非分配約束”原則的前提下，對沒有Y類行為但有N類行為的，可針對該營利性行為項(xiàng)目(而不是民間組織)征收所得稅，即民間組織的任何N類行為都應(yīng)當(dāng)按照現(xiàn)行企業(yè)所得稅率(25%)征收，但鑒于所獲利潤全部用于公益目的，可按現(xiàn)行企業(yè)所得稅率下浮25%征收本項(xiàng)所得稅，如某國內(nèi)民間組織存在N1、N2項(xiàng)營利性行為，則這兩項(xiàng)營利性行為所得按照25% ×(1－0.25)=18.75%征收所得稅。

2.在滿足“非分配約束”原則的前提下，民間組織同時(shí)存在Y類、N類行為的，則對符合N類行為的項(xiàng)目在執(zhí)行Y類行為稅制的基礎(chǔ)上加征25%的所得稅。這種按非營利行為項(xiàng)目優(yōu)惠所得稅率的方法不僅符合政府促進(jìn)民間組織發(fā)展的目標(biāo)，也符合國外非營利組織的稅法慣例。如日本《團(tuán)體稅法實(shí)施條例》對公益性團(tuán)體列舉了33類具體的經(jīng)營活動，對這些活動按營業(yè)性公司的稅率37.5%下浮28%設(shè)定稅率(27%)。對于向存在N類行為的民間組織捐贈財(cái)物的一律不享受所得稅收優(yōu)惠。

(三)創(chuàng)新營利性行為所得稅以外稅種的減免和加征制度

民間組織存在營利性行為除按照上述原則減免所得稅外，對其涉及的流轉(zhuǎn)稅及其他稅負(fù)是否應(yīng)當(dāng)減免或加征，仍然應(yīng)當(dāng)按照收入用途標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行決策，具體原則如下:

1.存在廣義營利性行為，如違反規(guī)定，基金會工作人員的工資福利和行政辦公支出超過當(dāng)年總支出的10%時(shí)，應(yīng)調(diào)整應(yīng)納稅所得額并繳納企業(yè)所得稅，其中工作人員工資福利若畸高，超過財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于民間組織免稅資格認(rèn)定管理有關(guān)問題的通知》(財(cái)稅〔2009〕123號)工作人員平均工資薪金水平不得超過上年度稅務(wù)登記所在地人均工資水平兩倍的規(guī)定，即可認(rèn)定有為個(gè)人營利之嫌疑，可考慮將該民間組織轉(zhuǎn)為營利組織并加收懲罰性所得稅，同時(shí)向社會公示，以避免社會公眾被“騙捐”;如存在為組織的營利性行為，導(dǎo)致凈資產(chǎn)積累過多，違背代際公平原則，可增設(shè)并征收凈資產(chǎn)稅。

2.有與宗旨無關(guān)的營利性行為，應(yīng)就此行為本身征收與營利組織相同的流轉(zhuǎn)稅及其他稅負(fù)等。德國稅法規(guī)定，無關(guān)商業(yè)活動，如開辦俱樂部、來自慈善雜志的廣告收入，超過6萬馬克的運(yùn)動項(xiàng)目的入場費(fèi)和來自商業(yè)贊助的收入雖然可以接受，但這些收入均要繳稅。我國現(xiàn)行稅收政策規(guī)定，對非營利組織與其宗旨相關(guān)或無關(guān)的營利性行為都應(yīng)當(dāng)征稅。但由于營利性與非營利性行為區(qū)分難度大，所以稅務(wù)部門對非營利組織與其宗旨相關(guān)或無關(guān)的商業(yè)活動實(shí)際上一律不征稅，這一狀況必須改變。這是因?yàn)樽谥际且粋€(gè)非營利組織存在的理由，營利性行為如與組織宗旨不一致，可能導(dǎo)致民間組織“不務(wù)正業(yè)”，并造成與其他營利組織的不公平競爭。

3.有等于甚至超過營利組織收益率營利性行為的，應(yīng)當(dāng)按照營利組織的稅制征收流轉(zhuǎn)稅等。如2014年××公司計(jì)劃籌資15億元全部用于投資建設(shè)××國際醫(yī)學(xué)中心項(xiàng)目，凈利潤率經(jīng)測算高達(dá)31.54%，遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于同行業(yè)營利組織的平均水平。這一項(xiàng)目雖然名義上屬于公益項(xiàng)目，但顯然以營利為目的，因此應(yīng)征收全部相關(guān)稅收。而介于營利組織收益率與平均成本定價(jià)法利率之間的營利性行為，除按A類行為減征所得稅外，應(yīng)當(dāng)免除該營利性行為的流轉(zhuǎn)稅等其他稅費(fèi)。這是因?yàn)榈陀跔I利組織收益率的營利性行為能夠給社會挽回更多的剩余價(jià)值無形損失，平均成本定價(jià)能夠使剩余價(jià)值無形損失最小化。如圖1，縱軸代表收益率，用收費(fèi)價(jià)格表示，橫軸代表組織的產(chǎn)品供給數(shù)量，SMC為短期邊際成本線，SAC為平均成本線，D為需求曲線，MR為邊際收益曲線。模型假設(shè):在不完全競爭條件下，非營利組織與營利組織的供給條件相同，產(chǎn)品同質(zhì)，且組織的管理效率相同。

圖1 非營利組織供給示意圖

按照假設(shè)，營利組織在利潤最大化目標(biāo)驅(qū)使下，會按照短期內(nèi)MR=SMC的利潤最大化均衡條件，以P1價(jià)格提供Q1單位數(shù)量公益產(chǎn)品。而民間組織遵循非分配約束原則，不具有追求利潤的動機(jī)和目的，在稅制約束下以平均成本定價(jià)法確定供給量，即SAC=P2時(shí)的供給量Q2確定價(jià)格，同時(shí)，民間組織還會受到社會捐贈和政府補(bǔ)助，還可能以低于P2的價(jià)格P3提供Q3的供給量。因此，非營利組織按照低于營利組織的收益率運(yùn)營，并將獲得的收入用于公益性事業(yè)時(shí)會產(chǎn)生“雙重福利效應(yīng)”。一方面，可以使民間組織發(fā)揮更大的公共產(chǎn)品供給能力，挽回營利組織生產(chǎn)時(shí)損失的剩余價(jià)值，遂產(chǎn)生“第一重福利效應(yīng)”。另一方面，民間組織按照服務(wù)宗旨將商業(yè)化運(yùn)作的收入用于公益事業(yè)，使得社會福利提高，進(jìn)而產(chǎn)生“第二重福利效應(yīng)”。因此，政府應(yīng)以稅制激勵(lì)民間組織按照P2、P3價(jià)格提供公益產(chǎn)品，以實(shí)現(xiàn)公益績效最大化。

即使是法律允許的營利性行為亦如此。如《中華人民共和國民辦教育促進(jìn)法》第五十一條規(guī)定民辦學(xué)校“出資人可以從辦學(xué)結(jié)余中取得合理回報(bào)”。這里的“合理回報(bào)”不高于社會資本平均利潤率(符合A類行為)的可以減稅，否則應(yīng)按營利組織全額征收企業(yè)所得稅，并對出資者征收個(gè)人所得稅。

4.高風(fēng)險(xiǎn)營利性行為必須按章交納全部稅收。經(jīng)濟(jì)學(xué)理論告訴我們，風(fēng)險(xiǎn)與收益成正比，收益越高，風(fēng)險(xiǎn)越大。面對客觀存在的營利性行為風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)根據(jù)民間組織的特質(zhì)遵循安全性、流動性和收益性原則，安全性是第一位的，其次要根據(jù)公益性本質(zhì)滿足流動性要求，收益性應(yīng)作為最后選擇。如民間組織購買股票、債券等有價(jià)證券取得的高風(fēng)險(xiǎn)收入和其他收入產(chǎn)生的所得稅、流轉(zhuǎn)稅等必須全額繳納，以抑制民間組織的冒險(xiǎn)性行為，而對民間組織在金融機(jī)構(gòu)存款的利息、國庫券利息等低風(fēng)險(xiǎn)投資收入不僅免征所得稅，還應(yīng)免交其他相關(guān)稅費(fèi)，以保證民間組織資產(chǎn)的穩(wěn)定增長和保值、增值。需要說明的是，購買股票、債券并不都是高風(fēng)險(xiǎn)行為，可根據(jù)不同股票的貝塔系數(shù)和投資收益標(biāo)準(zhǔn)差確定營利性行為的風(fēng)險(xiǎn)，從而決定征收的稅種和采用的稅率。

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