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        有關(guān)無形資產(chǎn)核算的探討

        2015-12-19 08:43:32申艷
        卷宗 2015年11期
        關(guān)鍵詞:確認(rèn)計(jì)量

        申艷

        摘 要:隨著如今知識經(jīng)濟(jì)時(shí)代環(huán)境的巨大變化,使得無形資產(chǎn)有了新的意義。而原會計(jì)理論對無形資產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量的規(guī)定不能滿足時(shí)代的需求。如此背景下我國頒布了新的會計(jì)準(zhǔn)則,在新舊準(zhǔn)則交替的時(shí)刻探討無形資產(chǎn)的會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量不僅具有理論意義,而且從會計(jì)實(shí)踐看,也是非常重要的。新舊準(zhǔn)則變化最大的地方同時(shí)也是迫切要解決的問題就是如何確認(rèn)自行研究開發(fā)的無形資產(chǎn)的價(jià)值。在本論文將重點(diǎn)探討的問題定為在如此時(shí)代背景下如何對自行研究開發(fā)的無形資產(chǎn)確認(rèn)的問題。而無形資產(chǎn)確認(rèn)問題是就是滿足什么條件的無形資產(chǎn)項(xiàng)目,才能為企業(yè)的無形資產(chǎn)入賬。

        關(guān)鍵詞:無形資產(chǎn)核算;計(jì)量;確認(rèn)

        1 無形資產(chǎn)的確認(rèn)

        (一)無形資產(chǎn)的定義及特征

        無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。

        無形資產(chǎn)具有以下特征:

        1.由企業(yè)擁有或者控制并能為其帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源

        預(yù)計(jì)能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益是作為一項(xiàng)資產(chǎn)的本質(zhì)特征,無形資產(chǎn)也不例外。通常情況下,企業(yè)擁有或者控制的無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)擁有其所有權(quán)并且能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益。但是在某些情況下并不需要企業(yè)擁有其所有權(quán),如果企業(yè)有權(quán)獲得某項(xiàng)無形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益,同時(shí)又能約束其他人獲得這些經(jīng)濟(jì)利益,則說明企業(yè)控制了該無形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益,具體表現(xiàn)為企業(yè)擁有該無形資產(chǎn)的法定所有權(quán)或者使用權(quán),并受法律保護(hù)。

        2.無形資產(chǎn)不具有實(shí)物形態(tài)

        無形資產(chǎn)通常表現(xiàn)為某種權(quán)利、某種技術(shù)或是某種獲取超額利潤的綜合能力。它們不具有實(shí)物形態(tài),看不見,也摸不著。無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的方式與固定資產(chǎn)不同,無形資產(chǎn)很大程度上是通過自身所具有的技術(shù)等優(yōu)勢為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益,而不是實(shí)物形態(tài)。但是有些無形資產(chǎn)的存在有賴于實(shí)物載體。

        3.無形資產(chǎn)具有可辨認(rèn)性

        符合以下條件之一的,則認(rèn)為其具有可辨認(rèn)性:

        (1)能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來,并能單獨(dú)用于出售或轉(zhuǎn)讓等,而不需要同時(shí)處置在同一獲利活動中的其他資產(chǎn),則說明無形資產(chǎn)可以辨認(rèn)。

        (2)產(chǎn)生于合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利,無論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離。

        4.無形資產(chǎn)屬于非貨幣性資產(chǎn)

        非貨幣性資產(chǎn),是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)以外的其他資產(chǎn)。無形資產(chǎn)由于沒有發(fā)達(dá)的交易市場,一般不容易轉(zhuǎn)化成現(xiàn)金,在持有過程中為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的情況不確定,不屬于以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn),屬于非貨幣性資產(chǎn)。

        (二)無形資產(chǎn)的內(nèi)容

        無形資產(chǎn)包括社會無形資產(chǎn)和自然無形資產(chǎn),其中無形資產(chǎn)通常包括專利權(quán),非專利技術(shù),商標(biāo)權(quán),著作權(quán),特許權(quán),土地使用權(quán)等;自然無形資產(chǎn)包括不具實(shí)體物質(zhì)形態(tài)的天然氣等自然資源等。

        (三)無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件

        1.與該資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。

        2.該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。

        2 無形資產(chǎn)的計(jì)量

        計(jì)量和確認(rèn)不可分,確認(rèn)重在定性,計(jì)量重在定量,不能計(jì)量的不能確認(rèn)的,不能確認(rèn)的計(jì)量也無價(jià)值。在無形資產(chǎn)計(jì)量方面,世界各國對可辨認(rèn)無形資產(chǎn)采用歷史成本法,對于外購商譽(yù),應(yīng)按支付所有資產(chǎn)的價(jià)值超過這些資產(chǎn)的公平市價(jià)總和的那部分價(jià)值計(jì)量,對于自行研究開發(fā)的無形資產(chǎn),一直是當(dāng)前會計(jì)界討論的重要話題,因此這里在無形資產(chǎn)的計(jì)量屬性基礎(chǔ)上,對無形資產(chǎn)計(jì)量提出一點(diǎn)建議,重點(diǎn)對于自行研究開發(fā)的無形資產(chǎn)的計(jì)量問題進(jìn)行研究。

        (一)無形資產(chǎn)計(jì)量的含義

        會計(jì)計(jì)量是指會計(jì)人員應(yīng)用一定的計(jì)量模式,以貨幣為計(jì)量手段,并對生產(chǎn)以貨幣信息為主的會計(jì)信息處理過程。其實(shí)質(zhì)確定其入賬價(jià)值,無形資產(chǎn)計(jì)量也遵循這一標(biāo)準(zhǔn):

        1.可驗(yàn)證性。不同的會計(jì)人員對同一無形資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量應(yīng)得到相同的結(jié)果,其結(jié)果可以相互驗(yàn)證。

        2.一致性。無形資產(chǎn)的計(jì)量所使用的方法要前后保持一致,不能隨便變更,如要變動要將變動原因。情況在財(cái)務(wù)報(bào)告中反映。

        計(jì)量是由計(jì)量尺度和計(jì)量屬性兩個(gè)方面構(gòu)成的。在會計(jì)理論和實(shí)務(wù)上,除非一個(gè)國家或地區(qū)發(fā)生嚴(yán)重通貨膨脹,計(jì)量尺度都是這個(gè)國家或地區(qū)的名義貨幣。計(jì)量中,需要確定的是計(jì)量屬性。因此無形資產(chǎn)會計(jì)計(jì)量的創(chuàng)新是著重于計(jì)量屬性方面。目前為止,主要存在五種計(jì)量屬性:歷史成本、重置成本、現(xiàn)行市價(jià)、可變現(xiàn)凈值和公允價(jià)值。

        (二)自行研究開發(fā)的無形資產(chǎn)計(jì)量

        自行研究開發(fā)的無形資產(chǎn)一般會發(fā)生三項(xiàng)費(fèi)用,即研究費(fèi)用、開發(fā)費(fèi)用和附帶費(fèi)用。研究費(fèi)用是人們?yōu)榱双@取新的科學(xué)或技術(shù)知識。有計(jì)劃地創(chuàng)造性的調(diào)查分析與探索活動而發(fā)生的費(fèi)用。開發(fā)費(fèi)用是繼研究活動之后為創(chuàng)造、改進(jìn)產(chǎn)品、材料、工藝而發(fā)生的費(fèi)用。附帶費(fèi)用指將研發(fā)成果向相關(guān)部門申請登記等活動發(fā)生的費(fèi)用。企業(yè)對無形資產(chǎn)計(jì)價(jià)時(shí),必須充分考慮到這三項(xiàng)價(jià)值構(gòu)成要素。對于這三項(xiàng)費(fèi)用是否全部計(jì)入,以什么方式計(jì)入無形資產(chǎn)國內(nèi)外有很多不同看法。

        (三)我國原準(zhǔn)則及存在的問題

        我國自行研究開發(fā)的無形資產(chǎn)的計(jì)價(jià)方法,我國原會計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定,自行開發(fā)并依法申請取得發(fā)生的注冊費(fèi)、律師費(fèi)等費(fèi)用確定;依法申請取得前發(fā)生的研究與開發(fā)費(fèi)用,應(yīng)于發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。這將使得該類形資產(chǎn)成本的反映嚴(yán)重不實(shí),同時(shí)也不符合收益與成本的配比原則。因?yàn)闊o形資產(chǎn)在研發(fā)階段不能給企業(yè)帶來一定收益,但要消耗大量的費(fèi)用,所以僅把注冊費(fèi)等少量費(fèi)用與無形資產(chǎn)未來所帶來的收益相配比明顯不合理的。

        (四)新準(zhǔn)則規(guī)范及其合理性

        針對原準(zhǔn)則存在的問題我國2007年實(shí)施的新會計(jì)準(zhǔn)則對此相應(yīng)的調(diào)整。新準(zhǔn)則將企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目的支出,區(qū)分為研究階段支出和開發(fā)階段支出。其中“研究”是指為獲取并理解新的科學(xué)或技術(shù)知識而進(jìn)行的獨(dú)創(chuàng)性的有計(jì)劃的調(diào)查:“開發(fā)”指進(jìn)行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前,將研究成果或其他知識應(yīng)用于某項(xiàng)計(jì)劃或設(shè)計(jì),以生產(chǎn)新的或具有實(shí)質(zhì)性改進(jìn)的材料、裝置、產(chǎn)品等。研究階段的支出于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益,依然費(fèi)用化處理。進(jìn)入開發(fā)階段后,對開發(fā)過程中的支出如果符合相關(guān)條件,就可以予以資本化。與原準(zhǔn)則比新準(zhǔn)則在對內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目的確認(rèn)有了長足進(jìn)步,同時(shí)實(shí)現(xiàn)了我國與國際會計(jì)準(zhǔn)則趨同。這個(gè)符合一定標(biāo)準(zhǔn)后加以資本化的發(fā)生體現(xiàn)了會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則,也符合會計(jì)信息質(zhì)量的可比性要求,是一種較公允的做法。此外“新準(zhǔn)則”規(guī)定,屬于開發(fā)階段的支出。

        (五)新準(zhǔn)則規(guī)范存在的問題及改進(jìn)方法

        本文認(rèn)為,新會計(jì)準(zhǔn)則對企業(yè)自行開發(fā)取得無形資產(chǎn)的計(jì)量方面的規(guī)定與舊的準(zhǔn)則相比有了很大進(jìn)步,也更加趨于合理。但新準(zhǔn)則同時(shí)也存在了一些問題:

        1.未嚴(yán)格制定研究和開發(fā)階段的標(biāo)準(zhǔn)企業(yè)可能利用費(fèi)用資本化來操縱利潤。僅僅根據(jù)研究階段和開發(fā)階段定義來劃分研究費(fèi)用和開發(fā)費(fèi)用勢必帶來極大的不確定性和隨意性,給企業(yè)留下較大的操作空間。企業(yè)可能出于某種目的,隨意調(diào)整費(fèi)用化金額或資本化金額,降低了這方面會計(jì)信息的真實(shí)性可比性。因此我國新準(zhǔn)則應(yīng)像國際會計(jì)準(zhǔn)則一樣,嚴(yán)格控制研究階段與開發(fā)階段的界定,避免企業(yè)用此漏洞操縱利潤。

        參考文獻(xiàn)

        1.“中國注冊會計(jì)師協(xié)會編”,《會計(jì)》,經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2013年出版。

        2.郭瑞平主編,《無形資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量》,中國法制出版社,2012年出版。

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