【摘要】管理會計作為一種內(nèi)部會計手段，其在實(shí)際工作中主要以企業(yè)當(dāng)前和未來的資金運(yùn)作為對象，對企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行提高，為企業(yè)的內(nèi)部管理者提供相應(yīng)的管理經(jīng)營決策。主要成分為會計和管理控制系統(tǒng)兩部分。本文結(jié)合實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)淺析管理會計對企業(yè)成本控制的重要作用，為相關(guān)研究提供一種參考。

【關(guān)鍵詞】管理會計 經(jīng)營管理 成本控制

一引言

管理會計是以強(qiáng)化內(nèi)部管理、實(shí)現(xiàn)最優(yōu)經(jīng)濟(jì)效益為目標(biāo)，以現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營活動為對象，并通過財務(wù)管理手段的加工和利用實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)過程的判斷、決策及控制等相關(guān)職能。在企業(yè)管理中，管理會計的應(yīng)用既是內(nèi)部管理的需要，也是科學(xué)分析和預(yù)測的要求，在實(shí)際工作中為企業(yè)改善管理提高經(jīng)濟(jì)收益提供基礎(chǔ)支持。實(shí)際應(yīng)用中，管理會計主要包括會計和管理控制，相關(guān)文獻(xiàn)也將其分為“規(guī)劃與決策會計”和“控制與業(yè)績評價會計”，管理會計在降低企業(yè)成本和內(nèi)部控制方面的作用越來越受到企業(yè)的重視，在提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益方面的作用也越來越重要，這使其成為相關(guān)業(yè)內(nèi)專家學(xué)者研究的熱點(diǎn)和重點(diǎn)。本文將結(jié)合實(shí)際經(jīng)驗(yàn)對管理會計在企業(yè)成本控制中的作用進(jìn)行淺析。

二、管理會計的當(dāng)前應(yīng)用現(xiàn)狀

（一）管理會計的體系建設(shè)

上個世紀(jì)70年代我國開始引入管理會計對企業(yè)進(jìn)行管理，相對國外來說，我國管理會計的學(xué)科以及體系的成立相對較晚。當(dāng)前等多數(shù)管理會計分散分布于部分地區(qū)的部分企業(yè)中，相關(guān)基本理論問題，特別關(guān)于管理會計的對象、目標(biāo)和原則都沒有一個較好的標(biāo)準(zhǔn)，甚至無法統(tǒng)一結(jié)合使用。再之，當(dāng)前多數(shù)企業(yè)對管理會計的應(yīng)用也是較為落后。這一方面歸根于我國現(xiàn)階段的實(shí)際市場經(jīng)營情況，無法針對性對管理會計的理念進(jìn)行開發(fā)和實(shí)際結(jié)合應(yīng)用；另一方面則是由于該體系建設(shè)處于較為落后的階段，尚未真正形成一個科學(xué)的、可持續(xù)發(fā)展的管理會計體系。

（二）管理會計的實(shí)務(wù)局限性

管理會計作為起源于19世紀(jì)西方社會的一種學(xué)科其對于我國的實(shí)際企業(yè)管理應(yīng)用依舊有一定的局限性。例如戰(zhàn)略管理會計、平衡計分卡和價值鏈分析等先進(jìn)管理會計理論在我國當(dāng)前社會主義特色市場經(jīng)濟(jì)體制的前提下并無法完全適應(yīng)，無法直接為企業(yè)管理應(yīng)用。這在實(shí)際工作中逐漸形成管理會計在實(shí)務(wù)應(yīng)用上的局限性，關(guān)鍵問題無法得到較好的解決和突破，特別在企業(yè)的成本控制上還不夠成熟。而其存在的實(shí)務(wù)局限性也加快了研究者對其在企業(yè)成本控制方面上應(yīng)用的研究。

三、管理會計對企業(yè)成本控制的作用

（一）成本會計

成本會計以費(fèi)用預(yù)算以及差異分析為手段，形成具有科學(xué)管理模式的內(nèi)部會計管理方法。這種會計來源于西方學(xué)者泰羅等，其通過間接控制制造費(fèi)分配給產(chǎn)品成本形成標(biāo)準(zhǔn)的成本法。逐漸地，會計學(xué)科開展了對成本會計的研究和應(yīng)用，通過成熟的成本會計系統(tǒng)與財務(wù)會計系統(tǒng)的互相獨(dú)立運(yùn)營，成本信息也成為生產(chǎn)部門單獨(dú)評價企業(yè)整體的生產(chǎn)效率，并進(jìn)而進(jìn)行定價決策和人員管理的重要手段。成本會計是管理會計的一個重要基礎(chǔ)，也是管理會計的重要組成部分，在成本控制方面有著更為直接的影響力。

（二）管理會計的研究及其成本控制職能

西方國家通過多年的發(fā)展和研究，管理會計在實(shí)際應(yīng)用中最為國人所熟知的當(dāng)屬杜邦體系。杜邦公司對管理控制方面的創(chuàng)新被業(yè)界譽(yù)為最有價值的管理會計體系，其在眾多管理會計手段中以研究背景和影響力凸顯，是一種通過會計手段評價公司盈虧和股東效益回報水平的經(jīng)典方法，通過財務(wù)評價企業(yè)的績效，其將企業(yè)的權(quán)益凈利率逐級拆分為銷售凈利率、權(quán)益乘數(shù)以及總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率三大主要經(jīng)濟(jì)指標(biāo)。

而典型的主要的分析手法有兩種，一是根據(jù)企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)和經(jīng)營風(fēng)險進(jìn)行分析，再之是根據(jù)內(nèi)部管理因素進(jìn)行分析。通過從以上兩個角度的指標(biāo)分析可以使得企業(yè)內(nèi)部各個部門掌握其業(yè)績對公司總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率以及銷售凈利率的影響，甚至包括對總體投資凈利率的影響。在實(shí)踐中，多數(shù)管理會計通過設(shè)定相應(yīng)的激勵和利潤分享計劃實(shí)現(xiàn)利潤觀念從小的部門利潤轉(zhuǎn)換為大的公司利潤。

管理會計控制技術(shù)的應(yīng)用，一方面促進(jìn)了企業(yè)管理會計的發(fā)展，使得企業(yè)的自我控制、成本控制管理體系日趨完善；另一方面則通過實(shí)踐使得符合中國實(shí)際國情的管理會計理論研究體系得到實(shí)踐。我國的管理會計當(dāng)前主要有模擬市場核算、責(zé)任價格控制法和廠內(nèi)目標(biāo)法等。當(dāng)前市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅速，傳統(tǒng)的會計已無法滿足企業(yè)對會計的實(shí)際職能要求，這使得越來越多的企業(yè)會計從原來的簡單對財務(wù)的反映和監(jiān)督的職能轉(zhuǎn)變、擴(kuò)大到對企業(yè)運(yùn)營的規(guī)劃、控制、組織和評價等多功能職能發(fā)展。當(dāng)前主流的管理會計的職能主要包括：一是規(guī)劃職能。通過對企業(yè)的歷史資料分析、經(jīng)濟(jì)財務(wù)歷史數(shù)據(jù)的提煉，對企業(yè)的發(fā)展進(jìn)行科學(xué)的預(yù)測和分析，通過大量的數(shù)據(jù)分析為管理者提供有效的經(jīng)濟(jì)決策，對公司的近期發(fā)展計劃和長遠(yuǎn)發(fā)展規(guī)劃進(jìn)行規(guī)劃制定和責(zé)任預(yù)算，細(xì)化相應(yīng)的工作目標(biāo)和企業(yè)追求。這個過程不可避免涉及較為多的是成本的控制和收益的再分配；二是控制職能。控制職能是管理會計的核心部分，其主要是對企業(yè)的發(fā)展預(yù)期可能發(fā)生或?qū)⒂l(fā)生的信息進(jìn)行提取、比較和分析，使得企業(yè)的事前調(diào)節(jié)和控制能力更強(qiáng)。對于成本控制方面則體現(xiàn)在對成本投入的控制，通過會計的分析和計算使得企業(yè)的成本投入能夠權(quán)衡后期收益率獲得整體利益的最大化；三是組織職能。組織職能在于根據(jù)企業(yè)的實(shí)際運(yùn)營狀況設(shè)計和制定具有實(shí)際意義的、有效的責(zé)任會計制度以及具體工作流程，從而優(yōu)化企業(yè)的人力、物力和財力。組織職能在成本控制上也十分重要，優(yōu)化人力、物力和財力是對企業(yè)的投入的人力成本、物力成本以及財力成本進(jìn)行控制。從這一點(diǎn)來講，組織職能實(shí)質(zhì)是成本控制的另一種體現(xiàn)；最后是評價職能。相對上述的其他三種職能，評價職能更多的是事后的技術(shù)分析，通過業(yè)績報告以及其他相關(guān)事后數(shù)據(jù)對實(shí)際數(shù)據(jù)和預(yù)算數(shù)據(jù)進(jìn)行對比分析，從而評價整體的業(yè)績情況，包括對成本控制的效果。該職能可以使得企業(yè)得以良性發(fā)展，杜絕問題的長期積累，防止量變導(dǎo)致質(zhì)變，及時進(jìn)行成本控制。

（三）管理會計的成本控制實(shí)務(wù)應(yīng)用

在實(shí)踐中，管理會計主要通過兩個基本階段實(shí)現(xiàn)，首先是強(qiáng)調(diào)對企業(yè)的運(yùn)營結(jié)果的確認(rèn)和計算并通過數(shù)學(xué)模型進(jìn)行實(shí)現(xiàn)，其次是強(qiáng)調(diào)對企業(yè)運(yùn)營過程的控制，通過行為程序的方式進(jìn)行實(shí)現(xiàn)。當(dāng)前的主流管理會計采用實(shí)地研究設(shè)計，注重過程對結(jié)果的影響和作用。因此，在管理會計研究中，當(dāng)前主要有數(shù)學(xué)會計模型和結(jié)果的研究、實(shí)現(xiàn)結(jié)果與過程的研究。前者的研究在于對最優(yōu)控制模型的設(shè)計，雖然更為客觀、更有目標(biāo)性和前瞻性，但卻缺乏實(shí)踐性和操作性。后者則更在乎管理控制過程，實(shí)操性較強(qiáng)，但是相比之下目標(biāo)性和前瞻性則較弱。如何將兩者有機(jī)結(jié)合起來、取長補(bǔ)短，實(shí)現(xiàn)目標(biāo)性強(qiáng)而目標(biāo)實(shí)現(xiàn)可能性高，也成為當(dāng)前管理會計研究的另一重點(diǎn)。這要求管理會計必須做到過程與結(jié)果的相結(jié)合，管理會計中的最優(yōu)模型所得出的最優(yōu)解作為理論最優(yōu)解必須結(jié)合環(huán)境因素，強(qiáng)調(diào)對環(huán)境因素的分析；再之，為了確保最優(yōu)解的可行性，管理會計必須建立一個會計與業(yè)務(wù)的實(shí)際控制過程，并將環(huán)境的不確定因素計算在內(nèi)；最后控制過程必須規(guī)范好企業(yè)的成本控制，并實(shí)現(xiàn)彈性管理，考慮人在其中的能動性。

計算結(jié)果和取數(shù)分析的結(jié)合是管理會計的必要工作之一。作為計算依據(jù)，取數(shù)分析是否正確決定了計算結(jié)果的準(zhǔn)確性，作為模型應(yīng)用的前提是否存在也決定了模型的可運(yùn)用性。為了實(shí)現(xiàn)取數(shù)分析與結(jié)果的有機(jī)結(jié)合，管理會計在實(shí)務(wù)應(yīng)用中可以從以下幾方面開展：首先，進(jìn)行模型理論的研究前提與現(xiàn)實(shí)前提的對比分析，確定選用相應(yīng)的模型并對計算結(jié)果進(jìn)行有效的修正；其次，對取數(shù)的一般過程和分析的結(jié)果要求進(jìn)行確定；再次，針對性對數(shù)據(jù)進(jìn)行相應(yīng)的確定性、可靠性進(jìn)行評價，確定所獲取的數(shù)據(jù)和信息存在的相應(yīng)不確定因素；最后，對模型設(shè)計過程中運(yùn)用的計算數(shù)據(jù)存在的不確定因素提出相應(yīng)的控制措施和方法，對無法完全解決的不確定因素采用風(fēng)險值設(shè)定，完善取數(shù)分析的準(zhǔn)確性，為計算結(jié)果提供可靠性分析。

另一方面，成本控制在實(shí)際工作中可以分為廣義成本控制和狹義成本控制。前者強(qiáng)調(diào)對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各個方面、各個環(huán)節(jié)和各個階段的設(shè)計產(chǎn)品的所有控制，其伴隨企業(yè)發(fā)展生產(chǎn)的所有過程，是現(xiàn)代成本管理系統(tǒng)的重要組成部分；后者則著重于企業(yè)生產(chǎn)階段產(chǎn)品成本的控制。在實(shí)際工作中，管理會計的成本控制具體應(yīng)用手段有作業(yè)成本法、目標(biāo)成本法、變動成本法、本量利分析法等。作業(yè)成本法也稱為基準(zhǔn)成本計算方法，其主張通過識別、確認(rèn)以及計量會耗用企業(yè)資源的所有工作作業(yè)，將耗用的所有資源（成本）全部無誤地歸入作業(yè)中，以工作作業(yè)未核心選擇成本動因，最后將所有工作作業(yè)分配到成本計算對象中，相關(guān)文獻(xiàn)將其稱為產(chǎn)品或服務(wù)。作業(yè)成本法通過確定成本、確定成本要素以及確定作業(yè)和成本要素之間的關(guān)系對作業(yè)計量成本動因，進(jìn)而計算作業(yè)成本進(jìn)行成本管理；目標(biāo)成本法則是一種通過市場進(jìn)行導(dǎo)向的、以規(guī)劃產(chǎn)品目標(biāo)利潤進(jìn)行成本管理控制的方法。其講究產(chǎn)品在生命周期的開發(fā)和設(shè)計階段就完成產(chǎn)品的成本設(shè)計。目標(biāo)成本法在實(shí)踐中主要是通過確定目標(biāo)的市場價格并確定好需要實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)利潤邊際及成本，對當(dāng)前產(chǎn)品及流程的可能成本進(jìn)行計算，實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本，圍繞其進(jìn)行成本的降低控制；變動成本法指的是在計算產(chǎn)品成本時采用成本性態(tài)分析判斷，產(chǎn)品成本只取變動生產(chǎn)成本，固定生產(chǎn)成本則將作為期間成本，根據(jù)相應(yīng)的貢獻(xiàn)式損益對程序進(jìn)行確定并計算損益的一種成本控制方法；本量利分析則通過成本習(xí)性分析以及變動成本計算，對成本、利潤以及業(yè)務(wù)量等元素之間的相互關(guān)系進(jìn)行分析。通過對各要素間的關(guān)系進(jìn)行分析，為企業(yè)生產(chǎn)決策提供支持。管理會計作為企業(yè)成本控制的一個重要手段，其在實(shí)際應(yīng)用中除了上述幾點(diǎn)控制工具還有很多，篇幅關(guān)系此處不再贅述。

企業(yè)進(jìn)行成本控制，首先可以指定各項(xiàng)費(fèi)用和消耗項(xiàng)，對整個生產(chǎn)運(yùn)營活動進(jìn)行涵蓋，采取相應(yīng)的會計手段關(guān)注費(fèi)用及成本消耗的全過程，并及時控制成本發(fā)生額。成本控制與成本計劃相輔相成，管理會計的應(yīng)用將促進(jìn)成本計劃更好地落實(shí)發(fā)揮實(shí)際作用，也可以促進(jìn)企業(yè)更好的執(zhí)行與成本管理相關(guān)的各項(xiàng)法令、政策和方針，提高生產(chǎn)效率和管理水平。

（四）管理會計對企業(yè)成本控制的意義

相關(guān)文獻(xiàn)指出，當(dāng)前全球經(jīng)濟(jì)發(fā)展態(tài)勢良好，更多企業(yè)已不再簡單的、當(dāng)前的成功，而是更在意如何持續(xù)發(fā)展。因此，越來越多的企業(yè)對成本管理和控制越發(fā)重視。作為企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的關(guān)鍵因素之一，成本控制在企業(yè)的各項(xiàng)運(yùn)營指標(biāo)中日益重要。以制造業(yè)為例，中國當(dāng)前的制造業(yè)由于產(chǎn)能發(fā)展以及全球經(jīng)濟(jì)的影響已經(jīng)進(jìn)入微利時代，面臨的市場壓力和競爭也隨之更為激烈。而另一方面，由于傳統(tǒng)生產(chǎn)方式的影響，當(dāng)前普遍的制造業(yè)資源浪費(fèi)較為嚴(yán)重，高投入低產(chǎn)出的現(xiàn)象還普遍存在，甚至產(chǎn)品同質(zhì)化嚴(yán)重。因此，企業(yè)要生存、要可持續(xù)發(fā)展必須依靠低成本和高質(zhì)量。這就要求企業(yè)對成本的控制必須卓有成效。當(dāng)然，對于其他行業(yè)也是如此。如何通過管理技術(shù)手段降低成本提高運(yùn)營質(zhì)量，是每個企業(yè)的追求，也是管理會計的重要應(yīng)用。換言之，管理會計的意義，在于控制成本、提高利潤。

企業(yè)作為市場經(jīng)濟(jì)中的一個個體，外部環(huán)境對運(yùn)營的影響是較為客觀的，因此要提高企業(yè)的利潤和運(yùn)行效率只能從企業(yè)的內(nèi)部管理和控制入手。管理會計在加強(qiáng)成本管理和內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上，突破了原來會計的簡單職能，更關(guān)注于現(xiàn)代質(zhì)量管理、現(xiàn)代技術(shù)應(yīng)用以及精益生產(chǎn)和敏捷制造對企業(yè)收益的提高。管理會計計算相應(yīng)的質(zhì)量成本用于質(zhì)量管理；計算相應(yīng)的成本投入用于利潤分析；計算相應(yīng)的財務(wù)數(shù)據(jù)用于運(yùn)營、管理科學(xué)性分析。因此從這一方面來講，管理會計的意義大于傳統(tǒng)管理、傳統(tǒng)會計的意義。

作為一種管理與會計相結(jié)合的內(nèi)部管理模式，管理會計與其他外部、內(nèi)部會計有所不同，其可以通過財務(wù)專業(yè)手段解決以下問題：一是針對不同的消費(fèi)群體、不同的商圈、不同的經(jīng)營模式以及不同的銷售組合進(jìn)行營業(yè)額和利潤的分析，從中進(jìn)行銷售策略的制定；二是通過逐步降低對生產(chǎn)成本的投入（包括人力、物力和財力），對投入的各項(xiàng)直接費(fèi)用和間接費(fèi)用的控制，戰(zhàn)略性降低公司總成本，提高整體的利潤收益率，這個過程可以根據(jù)實(shí)際確定相應(yīng)的利潤策略；三是對于新產(chǎn)品的開發(fā)以及推廣，在保障企業(yè)的整體目標(biāo)利潤的前提下，對如何設(shè)計、開發(fā)和推廣該新產(chǎn)品，管理會計可以提供一種技術(shù)手段對整個流程進(jìn)行控制，在有效控制產(chǎn)品的成本下完成企業(yè)既定利潤的實(shí)現(xiàn)。這個過程也可以相應(yīng)制定促銷策略。

四、結(jié)束語

管理會計作為一種成本控制手段，其在企業(yè)成本控制中的作用越來越受到企業(yè)管理者的重視。當(dāng)前的產(chǎn)業(yè)管理成本控制已經(jīng)開始影響一個企業(yè)的盈利與發(fā)展，甚至是生存。這激發(fā)了國內(nèi)外對成本控制手段的廣泛研究，管理會計作為一種較為直接客觀的學(xué)科方法也成為研究的重點(diǎn)。本文根據(jù)實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)對管理會計的應(yīng)用現(xiàn)狀進(jìn)行淺析，與此同時探討了管理會計對企業(yè)成本控制作用，為相關(guān)研究拋磚引玉。

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作者簡介：邢秀麗（1972年-），女，漢族，云南昆明人，云南昆鋼鋼材制品有限公司，高級會計師、學(xué)士、研究方向：企業(yè)內(nèi)部控制。