□（廣西財(cái)經(jīng)學(xué)院會(huì)計(jì)與審計(jì)學(xué)院 廣西南寧530003）

由于內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)不合理或者設(shè)計(jì)合理但未得到有效執(zhí)行，內(nèi)部控制形同虛設(shè)等原因而導(dǎo)致企業(yè)財(cái)務(wù)問(wèn)題甚至經(jīng)營(yíng)失敗時(shí)有發(fā)生。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)有利于幫助企業(yè)發(fā)現(xiàn)并改正內(nèi)部控制存在的問(wèn)題，提高內(nèi)部控制水平，提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力。因此結(jié)合企業(yè)自身特點(diǎn)，構(gòu)建企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)機(jī)制具有重要意義。

一、GY貿(mào)易有限公司現(xiàn)有內(nèi)部控制及內(nèi)部控制評(píng)價(jià)存在的問(wèn)題

廣西GY貿(mào)易有限公司成立于2007年，是專業(yè)研發(fā)和應(yīng)用LNG（液化天然氣）項(xiàng)目的公司，該公司專門(mén)從事民用城市燃?xì)?、商用、?chē)用和工業(yè)用燃?xì)忭?xiàng)目的研發(fā)、供氣、燃?xì)庠O(shè)施建設(shè)。

（一）GY貿(mào)易有限公司內(nèi)部控制現(xiàn)狀。

1.GY貿(mào)易有限公司組織層面的內(nèi)部控制。（1）在內(nèi)部環(huán)境方面，首先該公司擁有適合自身的健全的各種規(guī)章制度，明確規(guī)范了董事會(huì)、管理層對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行過(guò)程中的責(zé)任；根據(jù)經(jīng)營(yíng)管理需求設(shè)置了部門(mén)和崗位；為了調(diào)動(dòng)員工的積極性，提高經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，在企業(yè)內(nèi)部實(shí)施人力資源激勵(lì)政策。（2）在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方面，該公司所在的行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)非常激烈，所以很注重風(fēng)險(xiǎn)的管理，對(duì)經(jīng)營(yíng)管理中的關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)進(jìn)行分析，確定是否存在潛在風(fēng)險(xiǎn)，將風(fēng)險(xiǎn)控制在公司可接受范圍內(nèi)。（3）在控制活動(dòng)方面，該公司制訂了內(nèi)部控制程序并嚴(yán)格追蹤執(zhí)行情況，形成了有效的管理方法。對(duì)于關(guān)鍵控制點(diǎn)如職務(wù)分離、授權(quán)審批、績(jī)效考核等制定了適用的控制活動(dòng)。（4）在信息與溝通方面，該公司引入了自動(dòng)運(yùn)行的信息系統(tǒng)，公司內(nèi)部所有信息的收集、處理和傳遞，都是通過(guò)電腦操作，信息使用者可以及時(shí)掌握企業(yè)內(nèi)部的信息，確保信息真實(shí)性和及時(shí)性。（5）在內(nèi)部監(jiān)督方面，該公司形成了由內(nèi)審部門(mén)組成的監(jiān)督機(jī)制，發(fā)揮相應(yīng)的監(jiān)督功能，同時(shí)還制定了相應(yīng)的制度使內(nèi)部監(jiān)督工作有據(jù)可依，更具客觀性。

2.GY貿(mào)易有限公司業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制。（1）在資金活動(dòng)方面，該公司明確投資及資金營(yíng)運(yùn)活動(dòng)應(yīng)該適應(yīng)公司發(fā)展戰(zhàn)略的要求，并建立了科學(xué)的決策機(jī)制；對(duì)公司及下屬分支機(jī)構(gòu)的資金實(shí)行了集中管控制度。（2）在采購(gòu)業(yè)務(wù)方面，該公司針對(duì)主營(yíng)業(yè)務(wù)液化天然氣及其他領(lǐng)域業(yè)務(wù)所需的材料及物品，合理規(guī)劃公司的采購(gòu)業(yè)務(wù)。整個(gè)采購(gòu)業(yè)務(wù)的過(guò)程都需要對(duì)相關(guān)負(fù)責(zé)人進(jìn)行監(jiān)督。（3）在資產(chǎn)管理方面，該公司的內(nèi)部控制成效比較好，從資產(chǎn)的購(gòu)買(mǎi)、投入使用、報(bào)廢等各個(gè)環(huán)節(jié)都釆取了有效的控制措施，保證了該公司資產(chǎn)的完整。（4）在銷(xiāo)售業(yè)務(wù)方面，該公司根據(jù)主營(yíng)業(yè)務(wù)及其他業(yè)務(wù)特點(diǎn)，對(duì)銷(xiāo)售實(shí)行計(jì)劃管理；各個(gè)銷(xiāo)售平臺(tái)的發(fā)貨、收款都是專人進(jìn)行電腦操作，制定了一套明確的管理制度。（5）在研究與開(kāi)發(fā)方面，該公司重視自主研發(fā)能力，在研發(fā)成果的管理、評(píng)估、驗(yàn)收等容易出現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)的環(huán)節(jié)，加強(qiáng)了內(nèi)部控制，針對(duì)其中的關(guān)鍵控制點(diǎn)，提供了有效的控制措施。（6）在財(cái)務(wù)報(bào)告方面，該公司規(guī)定財(cái)務(wù)報(bào)告編制完成對(duì)外公布必須經(jīng)過(guò)審批，相關(guān)人員要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)可靠性承擔(dān)責(zé)任；將財(cái)務(wù)報(bào)告編制的各環(huán)節(jié)和對(duì)外公告環(huán)節(jié)中存在潛在風(fēng)險(xiǎn)的環(huán)節(jié)設(shè)為關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，實(shí)施嚴(yán)格的控制活動(dòng)進(jìn)行內(nèi)部控制。

（二）GY貿(mào)易有限公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)存在的問(wèn)題。

1.評(píng)價(jià)主體不明晰。GY貿(mào)易公司發(fā)布的內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告內(nèi)容千篇一律，采取固定的模式，該公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的披露，目的不在于從根本上提高公司的內(nèi)部控制水平，只是為了滿足相關(guān)管理機(jī)構(gòu)監(jiān)管的要求，對(duì)于內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的發(fā)布，并未成立內(nèi)部控制評(píng)價(jià)小組，而是直接交給內(nèi)部審計(jì)部門(mén)負(fù)責(zé)。

2.評(píng)價(jià)方法不統(tǒng)一。GY貿(mào)易公司對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)方法無(wú)明確的要求，審計(jì)部門(mén)對(duì)各被評(píng)價(jià)部門(mén)自行采用多種不同的評(píng)價(jià)方法，在評(píng)價(jià)過(guò)程中評(píng)價(jià)方法混雜使用，評(píng)價(jià)結(jié)果自相矛盾。

3.評(píng)價(jià)程序不規(guī)范。通過(guò)對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)程序的調(diào)查發(fā)現(xiàn)，GY貿(mào)易公司的公司層面的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作目前由內(nèi)部審計(jì)部門(mén)承擔(dān)，無(wú)論從制度流程、組織機(jī)構(gòu)、人員勝任能力等方面都存在不足。具體表現(xiàn)為：內(nèi)控評(píng)價(jià)年度方案未經(jīng)董事會(huì)審批；評(píng)價(jià)準(zhǔn)備階段僅僅是下發(fā)開(kāi)展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作的通知，評(píng)價(jià)實(shí)施階段尚未對(duì)各單位進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)測(cè)試，對(duì)于各單位開(kāi)展情況也缺乏現(xiàn)場(chǎng)的指導(dǎo)或監(jiān)督，難以保證評(píng)價(jià)工作的質(zhì)量。

二、GY貿(mào)易有限公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的內(nèi)容

（一）評(píng)價(jià)原則。

1.系統(tǒng)性原則。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)應(yīng)全面容納內(nèi)部控制的基本內(nèi)容，避免片面的和孤立的設(shè)計(jì)變量和指數(shù)。在全面涵蓋的基礎(chǔ)上，科學(xué)合理地劃分各項(xiàng)指標(biāo)之間的層次結(jié)構(gòu)和基本框架，系統(tǒng)地確定其具體關(guān)系，準(zhǔn)確反映其內(nèi)在關(guān)聯(lián)。

2.成本效益原則。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)作為一項(xiàng)管理措施，在實(shí)際的評(píng)價(jià)實(shí)施過(guò)程中會(huì)產(chǎn)生成本。GY貿(mào)易公司應(yīng)該做到靈活適應(yīng)公司的具體情況，合理地確定一套適合自身長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的評(píng)價(jià)方法，優(yōu)化評(píng)價(jià)過(guò)程，避免過(guò)度強(qiáng)調(diào)評(píng)價(jià)的全面性和完整性，而忽略其成本的投入和受益的比例。

（二）評(píng)價(jià)主體。

1.責(zé)任主體由董事會(huì)擔(dān)任。其職責(zé)主要有：（1）聽(tīng)取內(nèi)部評(píng)價(jià)機(jī)構(gòu)對(duì)評(píng)價(jià)結(jié)果的報(bào)告。（2）董事會(huì)有權(quán)最終審定公司內(nèi)部評(píng)價(jià)人員認(rèn)定的缺陷等級(jí)是否合理，可以對(duì)評(píng)價(jià)人員針對(duì)內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)提出的改進(jìn)措施發(fā)表自己的看法。（3）對(duì)公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的真實(shí)性負(fù)責(zé)。

2.實(shí)施主體由內(nèi)部控制評(píng)價(jià)機(jī)構(gòu)擔(dān)任。該機(jī)構(gòu)定期對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)，其主要任務(wù)是制定行之有效的評(píng)價(jià)工作方案，并在得到授權(quán)后在公司內(nèi)部具體實(shí)施，評(píng)價(jià)工作完成后，根據(jù)結(jié)果出具評(píng)價(jià)報(bào)告，并提出整改措施。

（三）評(píng)價(jià)方法。GY貿(mào)易公司采取的內(nèi)部控制方法，在初期階段應(yīng)該以調(diào)查問(wèn)卷法、訪談法、穿行測(cè)試法和控制測(cè)試法為主，主要側(cè)重解決設(shè)計(jì)和執(zhí)行方面的缺陷，從合規(guī)性角度解決當(dāng)前公司在內(nèi)部控制建設(shè)方面存在的問(wèn)題。在長(zhǎng)期階段應(yīng)該以評(píng)分法為主，評(píng)分法主要是在解決了內(nèi)部控制建設(shè)中存在設(shè)計(jì)缺陷和執(zhí)行缺陷問(wèn)題之后，被評(píng)價(jià)單位在內(nèi)部控制建設(shè)整體上已基本完善，將公司的內(nèi)部控制整體情況以各年測(cè)試結(jié)果打分的形式體現(xiàn)出來(lái)，分?jǐn)?shù)直接體現(xiàn)各分公司在各業(yè)務(wù)領(lǐng)域風(fēng)險(xiǎn)方面的等級(jí)，下一年度以上年度的風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)確定重點(diǎn)評(píng)價(jià)領(lǐng)域，突出各年度工作的重點(diǎn)。

（四）評(píng)價(jià)程序。

1.內(nèi)部控制的前期準(zhǔn)備。前期準(zhǔn)備包括：（1）制定年度內(nèi)部控制評(píng)價(jià)計(jì)劃，結(jié)合自身情況于12月底前制定本單位下一年度內(nèi)部控制評(píng)價(jià)計(jì)劃。（2）組建評(píng)價(jià)工作組，主要由內(nèi)部控制評(píng)價(jià)部門(mén)組成，必要時(shí)可抽調(diào)公司各職能部門(mén)及各分公司相關(guān)人員參加。（3）制定評(píng)價(jià)實(shí)施方案，包括預(yù)期目標(biāo)，評(píng)價(jià)對(duì)象和范圍，評(píng)價(jià)工作程序和人員安排等。（4）信息收集和分析，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作組應(yīng)當(dāng)負(fù)責(zé)收集、整理包括相關(guān)監(jiān)管法律、法規(guī)、業(yè)務(wù)流程制度、評(píng)價(jià)對(duì)象基本情況以及其他需了解的相關(guān)信息，并進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼砗头治觥?/p>

2.內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的實(shí)施。（1）內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的有效性評(píng)價(jià)。對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)評(píng)價(jià)是否有效是指檢查現(xiàn)有控制設(shè)計(jì)能否有效控制流程風(fēng)險(xiǎn)，合理保證控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。在了解內(nèi)部控制現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，評(píng)價(jià)人員應(yīng)通過(guò)制度審閱、訪談、穿行測(cè)試等方法來(lái)具體對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)是否有效進(jìn)行評(píng)價(jià)。（2）內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性評(píng)價(jià)。對(duì)執(zhí)行的有效性評(píng)價(jià)主要是核查對(duì)設(shè)計(jì)有效的控制點(diǎn)是否按設(shè)計(jì)要求得到了有效執(zhí)行。在評(píng)價(jià)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)有效性的基礎(chǔ)上，評(píng)價(jià)人員應(yīng)對(duì)所負(fù)責(zé)的流程控制點(diǎn)的實(shí)際執(zhí)行情況進(jìn)行檢查和評(píng)價(jià)，以驗(yàn)證控制措施是否按照設(shè)計(jì)意圖得到了持續(xù)有效的執(zhí)行。評(píng)價(jià)程序主要包含確定需評(píng)價(jià)的控制點(diǎn)范圍；確定評(píng)價(jià)重點(diǎn)；編寫(xiě)控制測(cè)試程序，選擇測(cè)試方法；選取樣本，執(zhí)行控制測(cè)試；記錄評(píng)價(jià)結(jié)果并提出整改建議。

3.內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定、整改階段。（1）認(rèn)定。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)小組對(duì)評(píng)價(jià)過(guò)程中識(shí)別的內(nèi)部控制缺陷提出初步認(rèn)定意見(jiàn)，提交公司審計(jì)部門(mén)審核。審計(jì)部門(mén)對(duì)評(píng)價(jià)工作組提交的內(nèi)部控制缺陷初步認(rèn)定意見(jiàn)及整改方案進(jìn)行審核，并負(fù)責(zé)對(duì)一般缺陷進(jìn)行最終認(rèn)定。審計(jì)部門(mén)將重要缺陷和重大缺陷認(rèn)定審核結(jié)果提請(qǐng)董事會(huì)進(jìn)行最終認(rèn)定。（2）整改。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)小組應(yīng)將識(shí)別的內(nèi)部控制缺陷和整改建議與被評(píng)價(jià)部門(mén)進(jìn)行充分溝通，并要求被評(píng)價(jià)單位針對(duì)整改建議制定詳細(xì)的整改方案，包括整改措施、整改時(shí)間安排、實(shí)施責(zé)任部門(mén)和責(zé)任人等。被評(píng)價(jià)部門(mén)應(yīng)當(dāng)根據(jù)內(nèi)部控制缺陷的嚴(yán)重程度，再制定改善方案；由審計(jì)部門(mén)監(jiān)督各相關(guān)機(jī)構(gòu)落實(shí)。

4.內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的編制。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)小組應(yīng)根據(jù)本單位及所屬單位的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)果，在審核內(nèi)部控制的改進(jìn)情況下，完成年終控制評(píng)價(jià)報(bào)告，并在規(guī)定時(shí)間內(nèi)提交管理層審閱。評(píng)價(jià)報(bào)告的主要內(nèi)容包括：（1）董事會(huì)聲明。董事會(huì)應(yīng)當(dāng)確保報(bào)告的真實(shí)情況，杜絕作假行為，全體董事會(huì)成員應(yīng)對(duì)其負(fù)有不可推卸的責(zé)任，同時(shí)具有連帶性質(zhì)。（2）內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作概況。包括評(píng)價(jià)依據(jù)、評(píng)價(jià)期間、評(píng)價(jià)范圍、評(píng)價(jià)所采用的主要方法和工作程序、評(píng)價(jià)工作組織開(kāi)展情況。（3）對(duì)內(nèi)部控制缺陷的控制及判定。（4）內(nèi)部控制缺陷的整改情況。針對(duì)評(píng)價(jià)期末存在的內(nèi)部控制缺陷，公司擬采取的整改措施及預(yù)期效果。（5）內(nèi)部控制有效性的結(jié)論。若在評(píng)價(jià)期末時(shí)，未出現(xiàn)重大缺陷情況，則得出了評(píng)價(jià)期末時(shí)內(nèi)部控制有效的結(jié)論；反之，若出現(xiàn)重大缺陷，則表明內(nèi)部控制失效，要指明該重大缺陷造成的影響及其性質(zhì)，說(shuō)明評(píng)估重大缺陷的存在給公司帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)程度。

三、GY貿(mào)易有限公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系構(gòu)建

GY貿(mào)易有限公司選取內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)時(shí)應(yīng)該充分考慮自身內(nèi)部控制的實(shí)際情況，并結(jié)合專家的意見(jiàn)，使得選出的指標(biāo)經(jīng)過(guò)評(píng)價(jià)后能充分地反映出控制活動(dòng)的實(shí)施效果。

（一）GY貿(mào)易有限公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)。

1.GY貿(mào)易有限公司組織層面的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)。（1）內(nèi)部控制環(huán)境指標(biāo)，可以設(shè)置組織架構(gòu)、內(nèi)部審計(jì)、發(fā)展戰(zhàn)略、人力資源、公司文化和社會(huì)責(zé)任等二級(jí)指標(biāo)。（2）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估指標(biāo)，可以設(shè)置目標(biāo)設(shè)定、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)分析、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)等二級(jí)指標(biāo)。（3）控制活動(dòng)指標(biāo)，可以設(shè)置職責(zé)分離控制、授權(quán)審批控制、財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制、預(yù)算控制、會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制、運(yùn)營(yíng)分析控制和績(jī)效考評(píng)控制等二級(jí)指標(biāo)。（4）信息與溝通指標(biāo)，可以設(shè)置信息系統(tǒng)控制、信息質(zhì)量、溝通方式與渠道等二級(jí)指標(biāo)。（5）內(nèi)部監(jiān)督評(píng)價(jià)指標(biāo)，可以設(shè)置監(jiān)督機(jī)構(gòu)和監(jiān)督活動(dòng)等二級(jí)指標(biāo)。

2.GY貿(mào)易有限公司業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)。（1）資金活動(dòng)指標(biāo)，分為崗位職責(zé)和分工明確性、收據(jù)的連續(xù)編號(hào)、票據(jù)業(yè)務(wù)違規(guī)、授權(quán)審批程序的健全性等二級(jí)指標(biāo)。（2）采購(gòu)業(yè)務(wù)指標(biāo)，分為采購(gòu)計(jì)劃與申請(qǐng)流程的合規(guī)性、供應(yīng)商管理流程的合規(guī)性、釆購(gòu)價(jià)格評(píng)估、招標(biāo)管理流程的合規(guī)性、采購(gòu)合同規(guī)范性、采購(gòu)驗(yàn)收?qǐng)?zhí)行的有效性、采購(gòu)付款程序、采購(gòu)后評(píng)估有效性等二級(jí)指標(biāo)。（3）資產(chǎn)管理指標(biāo)，分為存貨流轉(zhuǎn)程序的規(guī)范性、固定資產(chǎn)管理程序的規(guī)范性、無(wú)形資產(chǎn)管理程序的合規(guī)性和盤(pán)點(diǎn)清查的有效性等二級(jí)指標(biāo)。（4）銷(xiāo)售業(yè)務(wù)指標(biāo)，分為銷(xiāo)售價(jià)格確認(rèn)及調(diào)整的有效性、信用檔案管理的有效性、銷(xiāo)售合同審核及簽訂流程的合規(guī)性、發(fā)貨憑證記錄的合規(guī)性、銷(xiāo)售收入核算的合規(guī)性、售后服務(wù)流程的規(guī)范性等二級(jí)指標(biāo)。（5）研究與開(kāi)發(fā)指標(biāo)，分為研發(fā)過(guò)程管理有效性、研發(fā)過(guò)程管理、結(jié)題驗(yàn)收、研究成果開(kāi)發(fā)、研究成果保護(hù)、研發(fā)活動(dòng)評(píng)估等二級(jí)指標(biāo)。（6）財(cái)務(wù)報(bào)告指標(biāo)，分為清查資產(chǎn)核實(shí)債務(wù)、財(cái)務(wù)報(bào)告的審核、對(duì)外提供的有效性、編寫(xiě)財(cái)務(wù)報(bào)告程序合理性、制定分析制度等二級(jí)指標(biāo)。

（二）GY貿(mào)易有限公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)權(quán)重的設(shè)置。由于不同指標(biāo)的重要程度不一樣，其對(duì)內(nèi)部控制的影響大小也不盡相同。為了合理地反映各指標(biāo)對(duì)內(nèi)部控制的貢獻(xiàn)程度，采用層次分析法（AHP）和專家經(jīng)驗(yàn)估算法相結(jié)合的方法，來(lái)確定各級(jí)指標(biāo)權(quán)重。利用構(gòu)建的層次結(jié)構(gòu)模型，請(qǐng)專家對(duì)各層指標(biāo)進(jìn)行相對(duì)重要性的兩兩判斷比較，計(jì)算各級(jí)指標(biāo)的權(quán)重值，并匯總各專家評(píng)估結(jié)果后，得到各評(píng)估指標(biāo)的相對(duì)重要性判斷矩陣，采用權(quán)重加權(quán)法，最后得到權(quán)重指數(shù)。