孫東來

【摘 要】在經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中，企業(yè)常會(huì)因發(fā)展戰(zhàn)略的需要，對(duì)子公司做出相應(yīng)的股權(quán)變動(dòng)。母公司的持有股份比例出現(xiàn)變動(dòng)，應(yīng)該怎樣進(jìn)行編制合并報(bào)表，是會(huì)計(jì)處理中的一個(gè)重點(diǎn)工作。為了保障會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性，就需要利用我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的相關(guān)規(guī)定對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行完善，筆者就企業(yè)股權(quán)變動(dòng)對(duì)處理合并會(huì)計(jì)報(bào)表的影響進(jìn)行探討與分析。

【關(guān)鍵詞】企業(yè)股權(quán)變動(dòng)；合并會(huì)計(jì)報(bào)表；影響

企業(yè)在發(fā)展的過程中，常會(huì)出現(xiàn)股權(quán)變動(dòng)的問題，而股權(quán)變動(dòng)會(huì)對(duì)處理合并會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生一定的影響。在股權(quán)出現(xiàn)變動(dòng)后，如何進(jìn)行合并會(huì)計(jì)報(bào)表的工作，是企業(yè)會(huì)計(jì)工作者最需要解決的問題。正確的處理合并會(huì)計(jì)報(bào)表，可以有效保障會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性和有效性。然而就我國(guó)目前相關(guān)的股權(quán)變動(dòng)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表處理規(guī)定來看，這些規(guī)定中存在一定的不足，還有待完善，只有在充分分析企業(yè)股權(quán)變動(dòng)對(duì)處理合并會(huì)計(jì)報(bào)表影響的基礎(chǔ)上，才能夠正確的處理合并會(huì)計(jì)報(bào)表，從而保障企業(yè)的發(fā)展。

一、股權(quán)增加后合并會(huì)計(jì)報(bào)表處理的分析

1.投資企業(yè)由非控制轉(zhuǎn)為控制情況下對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表處理的影響

就目前我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的規(guī)定來看，在投資企業(yè)由非控制轉(zhuǎn)為控制時(shí)，其在處理合并會(huì)計(jì)報(bào)表的過程中，需要在股票購(gòu)買的當(dāng)天對(duì)原有所持股票的份額進(jìn)行重新的計(jì)量，而計(jì)量需要根據(jù)股票購(gòu)買的當(dāng)天的公允價(jià)值來進(jìn)行計(jì)算，一般而言，公允價(jià)值與賬面價(jià)值會(huì)存在一定的差額，而這兩者在計(jì)算的過程中，所產(chǎn)生的差額，需要計(jì)入到當(dāng)期的投資收益中；而在購(gòu)買股票當(dāng)天，公司所本身持有的股票與其他綜合收益相關(guān)，就需要將與公司所持股份相關(guān)的其他綜合收益作為股票購(gòu)買當(dāng)日的當(dāng)期收益。但是值得注意的是，如果在將其他綜合收益轉(zhuǎn)化為購(gòu)買日當(dāng)期收益，需要考慮到交易是否已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，如果實(shí)現(xiàn)，就可以直接計(jì)入到當(dāng)期收益中，但是如果交易并沒有實(shí)現(xiàn)，就需要重新對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行處理，從而使得持股比例的增加形成可控的情況。

2.投資企業(yè)由控制轉(zhuǎn)為進(jìn)一步控制情況的合并會(huì)計(jì)報(bào)表處理

一般來說，母公司本身會(huì)持有一部分的股份，而在此基礎(chǔ)上所持有的股份出現(xiàn)增加，就會(huì)使得投資企業(yè)由控制轉(zhuǎn)為進(jìn)一步控制的情況。在股票購(gòu)買的交易日中，需要將母公司所新獲取的股票資本與子公司在購(gòu)買日所獲得的凈資本的差值計(jì)入到資本公積中，或者可以留存到收益中。而值得注意的是，兩者的差值在一定情況下，需要計(jì)入到商譽(yù)之中，通常來說，資產(chǎn)在出現(xiàn)負(fù)債階段，商譽(yù)在購(gòu)買當(dāng)日進(jìn)行確定，然而子公司的相關(guān)合并會(huì)計(jì)報(bào)表中，卻并沒有對(duì)商譽(yù)進(jìn)行體現(xiàn)。母公司的合并會(huì)計(jì)報(bào)表中，應(yīng)該對(duì)子公司的資產(chǎn)總體情況有一定的反應(yīng)，就算是出于實(shí)體理論狀況的考慮，也應(yīng)該將購(gòu)買當(dāng)日的部分股權(quán)所包含的商譽(yù)體現(xiàn)在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中。由此可以看出，在股權(quán)發(fā)生變動(dòng)之后，所體現(xiàn)出的商譽(yù)價(jià)值應(yīng)該包括原投資享有數(shù)以及新增投資享有數(shù)兩個(gè)方面的內(nèi)容，只有將兩者相加才能夠真正體現(xiàn)出商譽(yù)的價(jià)值。

二、股權(quán)減少后合并會(huì)計(jì)報(bào)表處理的分析

1.不喪失控制權(quán)情況下合并會(huì)計(jì)報(bào)表的處理

一般而言，不喪失控制權(quán)情況下進(jìn)行的交易，主要是在所有者之間進(jìn)行交易的，而這種交易并不會(huì)涉及到合并會(huì)計(jì)處理的問題，同時(shí)也不需要對(duì)交易過程中出現(xiàn)的損失和收益進(jìn)行統(tǒng)計(jì)和確認(rèn)，其也不會(huì)對(duì)商譽(yù)有所改變。在交易實(shí)現(xiàn)的當(dāng)天，需要對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行有效的編制，而在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中，所要進(jìn)行的長(zhǎng)期股權(quán)投資，會(huì)由個(gè)別報(bào)表的成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法，值得注意的是，所要進(jìn)行的調(diào)整工作需要按照公司原本所持有的股份比例進(jìn)行轉(zhuǎn)換計(jì)算。從這就可以看出，在不喪失控制權(quán)情況下，合并會(huì)計(jì)報(bào)表中應(yīng)該對(duì)個(gè)別報(bào)表的損益情況轉(zhuǎn)化為所有者權(quán)益，另外，還要對(duì)公司原有的商譽(yù)進(jìn)行有效的保持，這樣才能夠充分實(shí)現(xiàn)控制權(quán)的穩(wěn)定和持有。

2.喪失控制權(quán)情況下合并會(huì)計(jì)報(bào)表的處理

在對(duì)投資進(jìn)行處理的過程中，會(huì)使得投資單位受到影響，而這種影響會(huì)使得投資單位的控制力轉(zhuǎn)化為重要影響力，在現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定中，在喪失控制權(quán)的情況下，合并會(huì)計(jì)報(bào)表中應(yīng)該體現(xiàn)出剩余股權(quán)，根據(jù)股權(quán)喪失當(dāng)日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)算。而在對(duì)股權(quán)處置的過程中所產(chǎn)生的對(duì)價(jià)需要與剩余股權(quán)公允價(jià)值相加，然后在減去原來持有的股權(quán)，按照相關(guān)比例進(jìn)行計(jì)算，計(jì)算出子公司原來持有股權(quán)凈資產(chǎn)的份額，將其計(jì)入到控制權(quán)喪失的當(dāng)期投資收益中。

事實(shí)上，雖然投資人失去了控股權(quán)，但不是處置了全部投資。所謂實(shí)現(xiàn)也不是全部實(shí)現(xiàn)，只是部分實(shí)現(xiàn)。因此，在合并報(bào)表上反映其全部股權(quán)實(shí)現(xiàn)收益有虛計(jì)收益的嫌疑，只反映轉(zhuǎn)讓股權(quán)那部分收益即可。由于股權(quán)在出售時(shí)，在個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表上已確認(rèn)了處置損益，在合并報(bào)表中不必另行調(diào)整。如果采用權(quán)益法，則應(yīng)將其調(diào)整為以購(gòu)買日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算應(yīng)享有的份額。在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，不需要對(duì)由于出售股權(quán)而成為非子公司的資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行合并，只需在合并會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露該子公司成為非子公司對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表狀況以及前期相關(guān)金額的影響即可。

三、結(jié)束語

公司的股權(quán)在出現(xiàn)變動(dòng)后，會(huì)對(duì)公司的合并會(huì)計(jì)報(bào)表處理產(chǎn)生一定的影響，雖然我國(guó)目前的一些相關(guān)規(guī)定中，對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的規(guī)定并不完善，但是隨著公司制度的不斷發(fā)展，這種不完善性會(huì)得到進(jìn)一步的改善。本文通過股權(quán)增加和股權(quán)減少兩個(gè)方面對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表處理的影響進(jìn)行了探析，明確了股權(quán)變動(dòng)后，合并會(huì)計(jì)報(bào)表中所應(yīng)體現(xiàn)的內(nèi)容，這對(duì)于公司的發(fā)展具有積極影響。

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