□文/李宇立 王亞南

（新疆財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院 新疆·烏魯木齊）

基于應(yīng)用型人才的培養(yǎng)思路與模式，許多財經(jīng)類高校都開設(shè)了注冊會計師專業(yè)，并以中國注冊會計師（以下簡稱CICPA）全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材作為專業(yè)核心課程開展教學(xué)。近年來，國際化會計人才的需求不斷增加。一些院校在加強國際合作的過程中，主動引入“特許公認(rèn)會計師公會”（以下簡稱ACCA）課程體系、增設(shè)國際會計專業(yè)，專門培養(yǎng)面向國際競爭的高級會計和審計專業(yè)人才。CICPA與ACCA課程知識的分布究竟有什么區(qū)別，以及這種設(shè)置的原因及其意義何在？對這些問題的回答有助于優(yōu)化本科會計專業(yè)建設(shè)、為會計人才的培養(yǎng)提供參考和借鑒。

一、CICPA與ACCA課程總體特征和知識結(jié)構(gòu)

（一）課程的總體特征

1、學(xué)員知識儲備假設(shè)。CICPA與ACCA課程知識結(jié)構(gòu)方面的差異總體上與學(xué)員的知識儲備假設(shè)和由此引發(fā)的課程設(shè)置初衷不同有關(guān)。CICPA不允許在校生參加考試，認(rèn)為報考的學(xué)員已經(jīng)具備了中級（或以上）職稱的會計知識，無強制性的科目報考順序方面的要求。ACCA一方面視學(xué)員為“零基礎(chǔ)”，允許在校生報考，另一方面給予不同學(xué)歷層次學(xué)員相應(yīng)的免試政策，遵循的是階梯式的課程設(shè)置原則，使學(xué)員能夠從最基本的知識學(xué)起，一步一步地拓寬知識面、提升知識層次，以便于更好地掌握難度較大的知識模塊。

2、知識導(dǎo)入模式

（1）CICPA的“跨階打包式”。CICPA的第一階段，即專業(yè)階段，設(shè)置了會計、審計、稅法、經(jīng)濟法、財務(wù)成本管理、公司戰(zhàn)略與風(fēng)險管理等六個科目?？荚嚨哪康脑谟跈z驗考生是否具備注冊會計師執(zhí)業(yè)所需的專業(yè)知識和職業(yè)道德；第二階段，即綜合階段，主要考查考生是否具備在注冊會計師執(zhí)業(yè)環(huán)境中運用專業(yè)知識、保持審慎的職業(yè)態(tài)度與職業(yè)道德、有效解決實務(wù)問題的能力。

（2）ACCA的“漸進進階式”。ACCA設(shè)置了基礎(chǔ)知識、專業(yè)技能、專業(yè)核心與選修三個階段的課程，體現(xiàn)出與CICPA顯著不同的“漸進式”特征。第一階段涵蓋了商科啟蒙的所有知識和兩大會計分支的基礎(chǔ)知識；第二階段涵蓋了一名會計師必備的法律、財務(wù)報告、審計、財務(wù)管理和業(yè)績管理領(lǐng)域的知識及技能；第三階段作為上一階段的引申和發(fā)展，引入了高級會計師所必需的公司治理、風(fēng)險分析和公司報告方面的職業(yè)技能和知識，其中的選修課程旨在為擬從事高級管理咨詢或顧問職業(yè)的學(xué)員培育解決更為繁復(fù)和高層級的財務(wù)、業(yè)績管理、稅務(wù)和審計方面問題的綜合能力。同時，每一階段課程的某些章節(jié)通常都是下一階段相應(yīng)課程的基礎(chǔ)知識或知識的引介。

3、理論知識與實務(wù)知識的側(cè)重。無論CICPA還是ACCA，二者均是面向?qū)嵺`的課程體系。與CICPA課程注重講方法但疏于說道理不同，ACCA課程知識在系統(tǒng)介紹實務(wù)性知識的同時還給出了支撐實務(wù)知識的基礎(chǔ)理論和觀點。這使得學(xué)員不僅知其然，而且知其所以然。同時，在制度或外部環(huán)境發(fā)生變化時，學(xué)員也能夠依據(jù)已習(xí)得的理論對方法的選擇有著更為準(zhǔn)確的判斷。

表1 ACCA和CICPA課程知識結(jié)構(gòu)的比較

（二）課程總體知識結(jié)構(gòu)。若不考慮知識遞進因素，CICPA和ACCA課程名稱有很大的相似性。但是，二者在課程內(nèi)容的分類結(jié)構(gòu)方面存在明顯的差別，詳見表1。（表1）

在CICPA課程體系中，并沒有明確的按照財務(wù)會計和管理會計兩大會計分支進行會計類知識的介紹與講解；ACCA則將審計和公司報告的知識一并歸入了財務(wù)會計大類別，將財務(wù)管理和業(yè)績管理納入了管理會計體例。CICPA課程分類簡潔，課程間的知識（除會計與審計外）幾乎呈并列關(guān)系，作為高級專業(yè)人員所需知識體系的“樹狀”特征并不明顯。ACCA主干課程線條清晰，課程間的銜接、遞進和互補關(guān)系有助于學(xué)員在專業(yè)領(lǐng)域中核心競爭力的培養(yǎng)。鑒于此差別，我們綜合二者各自的分類方式，分別從財務(wù)、會計與審計、法律、商業(yè)環(huán)境與風(fēng)險及分析三大領(lǐng)域?qū)χR的分布情況進行對比分析。

二、財務(wù)、會計與審計領(lǐng)域知識分布對比

（一）財務(wù)和會計領(lǐng)域。CICPA明顯地將知識定位到“獨立審計”范疇。一方面CICPA對財務(wù)會計方面的知識并沒有按照難易程度或相關(guān)業(yè)務(wù)的發(fā)生頻率進行細(xì)分，全部囊括在了《會計》這一課程中；另一方面《財務(wù)成本管理》課程在對報表分析、長期計劃與財務(wù)預(yù)測、企業(yè)價值評估、期權(quán)估價、營運資本投資和籌資等知識進行講解的同時，將成本計算與控制、本量利分析、預(yù)算和業(yè)績評價等管理會計的內(nèi)容概括性地歸入其中。

就具體內(nèi)容而言，伴隨我國會計準(zhǔn)則的“國際趨同”，CICPA與ACCA會計領(lǐng)域的差別主要體現(xiàn)在科目使用上和個別業(yè)務(wù)處理方面的差別。例如，針對固定資產(chǎn)的后續(xù)計量，CICPA只介紹了成本模型，ACCA則基于通貨膨脹和市場供求關(guān)系可能導(dǎo)致資產(chǎn)價值產(chǎn)生巨大差異的考慮，同時對成本模型和重估價模型進行介紹。而CICPA《會計》課程對債務(wù)重組進行的詳細(xì)講解，則充分反映了我國的國情以及我國企業(yè)性質(zhì)的獨特之處。

從表1不難看出，ACCA對管理會計知識的介紹先于財務(wù)會計知識。這符合會計從內(nèi)部管理需求向?qū)ν庑畔⑴栋l(fā)展的邏輯，會計信息“制造”過程的呈現(xiàn)也更為明了。ACCA將財務(wù)會計知識分布到F3、F7和P2三門課程中。其中，F(xiàn)3著力于復(fù)式記賬法、編制試算平衡表、記錄交易和會計事項等基礎(chǔ)知識，F(xiàn)7培養(yǎng)學(xué)員運用會計準(zhǔn)則和概念框架來編制、分析并解讀財務(wù)報表的能力，P2則對學(xué)員職業(yè)判斷能力的形成和利用、合并財務(wù)報告的編制以及社會責(zé)任和環(huán)境、績效報告的編報提出了要求。管理會計方面，F(xiàn)2講解了最基本的成本、預(yù)算和決策信息的生成過程。F5以此為基礎(chǔ)系統(tǒng)介紹如何提供定量和定性的信息幫助管理層進行計劃、決策、業(yè)績評價和控制。P5是F5的延伸，以戰(zhàn)略管理會計為核心內(nèi)容，通過對影響組織績效的外部因素分析入手，全面講授戰(zhàn)略業(yè)績的計量、評價以及系統(tǒng)的設(shè)計、戰(zhàn)略的計劃和控制，并對管理會計和業(yè)績管理當(dāng)前面臨的問題和發(fā)展趨勢予以了介紹。ACCA的F9以投資、籌資和股利政策作為必備知識與技巧進行講解。在P4中，則涉足基于全球視角的財務(wù)管理前沿問題：投資評估、公司重組和并購、高級風(fēng)險管理技巧和跨國公司面臨的經(jīng)濟環(huán)境及風(fēng)險規(guī)避。它要求學(xué)員站在一定的高度、整合即有知識和技術(shù)，幫助公司開展戰(zhàn)略決策。

特別需要指出的是，CICPA的《會計》課程只對營利組織的會計處理進行了詳細(xì)闡述，對于一些特殊部門，如非營利組織和公共部門的會計處理以及信息技術(shù)沒有涉及。但是，ACCA則與之相反。

（二）審計領(lǐng)域。CICPA的《審計》課程知識基本上一直仿照西方審計、圍繞審計基本流程以及各類交易和賬戶余額審計展開。這在ACCA中被安排在了F8和P7兩門課程中。CICPA《審計》從集團財務(wù)報表審計的視角特別介紹了關(guān)聯(lián)方交易審計，這與關(guān)聯(lián)方交易比非關(guān)聯(lián)方交易具有更高的重大錯報風(fēng)險的中國現(xiàn)實有關(guān)。二者最大的差別在于，ACCA審計課程特別重視內(nèi)部審計相關(guān)知識，F(xiàn)8課程中專設(shè)章節(jié)予以講解。尤其在F8中，在對審計框架和準(zhǔn)則加以介紹之后，首先講解的是內(nèi)部審計的職能、范圍等內(nèi)容，而非CICPA所關(guān)注的獨立（或外部）審計知識。該差異表面上顯示CICPA對內(nèi)部審計不重視，實質(zhì)上是由于：CICPA的職業(yè)（或執(zhí)業(yè)）定位基本局限于獨立審計，而ACCA對學(xué)員的定位是財務(wù)、會計以及管理領(lǐng)域的專才。因此，ACCA在審計領(lǐng)域的知識不僅拓寬到內(nèi)部審計方面，而且還加入了國際環(huán)境下的反洗錢、法務(wù)審計、審計業(yè)務(wù)外包、跨國審計、社會和責(zé)任審計等方面的知識。

成名對一些人來說是驚喜，對一些人來說是預(yù)謀，對于朦朧來說卻是突發(fā)情況。成名后他有點兒誠惶誠恐：“那種感覺是一下子多了很多人在看我，很害怕自己做得不夠好?！薄短渝氂洝芬灰贡t的時候，于朦朧也被推到了大眾視野的正中央。他不是沒有慌張過，只是學(xué)會了一點一點去適應(yīng)，這個過程就是把他自己個性里那些容易被干擾到的部分想辦法安撫好，給自己的心找一處舒服的位置，安頓下來。

三、法律領(lǐng)域知識分布對比

CICPA的《經(jīng)濟法》和ACCA的F4在結(jié)構(gòu)和內(nèi)容上有很大差別。這主要是由于中英兩國不同的法律體系所造成的。從所屬法系上看，中國法律屬于以成文法為主的大陸法系，因此課程絕大部分篇幅都在闡述行為表現(xiàn)和行為后果；而英國法律屬于以慣例法為主的英美法系，課程內(nèi)容依據(jù)某一具體案例的判決所形成的法律規(guī)定和應(yīng)遵守的原則進行組織和安排。同時，ACCA的F4分別按照經(jīng)營過程中涉及最頻繁的法規(guī)，以及業(yè)務(wù)開展過程需要遵守的法律（即哪些事項或行為應(yīng)當(dāng)遵循什么法律）進行知識講解，以公司為主體。CICPA經(jīng)濟法知識安排的思路是“這些法律是公司經(jīng)營過程中需要遵循的”，顯現(xiàn)出“就法論法”的特點。

稅法方面，ACCA和CICPA的主要區(qū)別來源于兩國的稅制差異。CICPA不僅對流轉(zhuǎn)稅、所得稅、財產(chǎn)稅、行為稅按稅收諸要素逐一進行介紹，而且對稅收代理、征收管理和國際稅收協(xié)定也予以了必要的講解。ACCA方面，中國學(xué)員可以選考Chinese Variant或UK Variant，即中國版或英國版。多數(shù)院?；蚺嘤?xùn)機構(gòu)選擇了英國版，目的是注重ACCA知識體系的系統(tǒng)性和一貫性，其間不排除用英文教材學(xué)習(xí)中國稅法無法適時跟進稅款修訂步伐的考慮。F6的主體內(nèi)容與CICPA《稅法》相仿，均為稅種介紹。P6作為F6的高階課程進一步討論了：資本稅等前沿稅制問題；個人和公司財務(wù)管理視角的稅收問題；不同情境、不同行為對稅負(fù)的影響以及稅種之間的相互影響；稅收籌劃；與稅務(wù)、海關(guān)的恰當(dāng)溝通與交往。從P6的內(nèi)容設(shè)置來看，服務(wù)于個人或企業(yè)的高級財務(wù)經(jīng)理和顧問的知識特色濃厚。即使學(xué)員未來不在英國法制環(huán)境從業(yè)，ACCA稅法課程知識也能夠開闊眼界，并幫助學(xué)員通過對原則的領(lǐng)悟獲取解決問題的思路。

四、商業(yè)環(huán)境與風(fēng)險及分析領(lǐng)域知識結(jié)構(gòu)對比

商業(yè)環(huán)境與風(fēng)險及分析領(lǐng)域知識被ACCA分布到了F1、P1和P3三門課程中。F1作為引介性課程，全面講解了經(jīng)濟社會的元素、事物、活動和現(xiàn)象，為學(xué)員營造了專業(yè)學(xué)習(xí)的商業(yè)情境。P1將知識延伸至：公司治理及其作用；專業(yè)會計人員在風(fēng)險識別與評估，乃至在內(nèi)部控制中的作用；職業(yè)倫理。值得注意的是，ACCA單獨開設(shè)P3以完整、系統(tǒng)地講解戰(zhàn)略定位、戰(zhàn)略選擇和戰(zhàn)略執(zhí)行，足以體現(xiàn)ACCA對戰(zhàn)略導(dǎo)向整合管理理念與知識之于會計人員執(zhí)業(yè)影響的重視。

相應(yīng)地，CICPA于2009年新增《公司戰(zhàn)略與風(fēng)險管理》課程講解商業(yè)環(huán)境與風(fēng)險及分析領(lǐng)域相關(guān)知識。課程內(nèi)容由公司戰(zhàn)略、風(fēng)險管理和內(nèi)部控制三部分組成，且主要借鑒英美成熟的理論和經(jīng)驗，基本不存在“中國特色”的知識信息。遺憾的是，與內(nèi)部審計、內(nèi)部控制和風(fēng)險管理都有著密切關(guān)系的公司治理的相關(guān)知識沒有在CICPA課程中占據(jù)應(yīng)有的地位。這與強調(diào)“公司治理為內(nèi)部控制和風(fēng)險管理營造基本氛圍”的業(yè)界共識不相吻合，也與ACCA對公司治理格外重視，并在F1、F8和P1三門課程中不同程度和角度的講述形成鮮明的對比。

五、總結(jié)與建議

無論是以CICPA考試科目作為主干課的注冊會計師專業(yè)的開設(shè)，還是以ACCA考試科目為主的國際會計師專業(yè)的開設(shè)，二者均為應(yīng)用型本科會計人才培養(yǎng)模式的有益探索。但是，系統(tǒng)的本科會計專業(yè)人才的培養(yǎng)不能夠等同于執(zhí)業(yè)資格的認(rèn)證過程。畢竟前者屬于國民教育，目的是通過專業(yè)教育使得學(xué)生具備專業(yè)能力，重在教育；后者的目的則在于考查學(xué)員是否具備了專業(yè)能力，著力點在考核。因此，結(jié)合上述分析，我們提出如下建議：

（一）專業(yè)教學(xué)中的課程設(shè)置。如前所述，CICPA的職業(yè)定位是注冊會計師，即“獨立”于企業(yè)的“外部”審計。課程的設(shè)置密切服務(wù)于注冊會計師執(zhí)業(yè)目的，至于企業(yè)內(nèi)部管理者應(yīng)具備的職業(yè)素養(yǎng)基本不在關(guān)注范圍。因此，僅以CICPA考試科目作為會計專業(yè)本科教學(xué)的主干課程是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，必須增加企業(yè)管理、金融、公共管理、統(tǒng)計以及市場營銷方面的知識的教學(xué)。此外，即使在審計知識方面，還應(yīng)當(dāng)強化內(nèi)部審計知識的擴充，以符合組織的管理需求和注冊會計師非鑒證業(yè)務(wù)比例逐漸增多的現(xiàn)實。

國際會計專業(yè)則應(yīng)當(dāng)注重中國現(xiàn)行會計準(zhǔn)則、法律制度方面知識的彌補，以滿足會計專業(yè)畢業(yè)生本土工作的需求。畢竟ACCA課程設(shè)置的總體制度背景與我國的國情尚存不可忽略的差異。

（二）教學(xué)計劃的安排。正是由于ACCA課程按其難易程度呈階梯狀分布，對知識起到了循序漸進和強化鞏固的作用，在一定程度上減輕了學(xué)員的學(xué)習(xí)壓力，因此是值得提倡的。但是，我們也觀察到，F(xiàn)1至F5的課程在多數(shù)財經(jīng)類院校中是國際會計專業(yè)本科生可申請的免考課程。進而一些院校大大縮減了這五門課程的教學(xué)課時、分配給考試科目更多的教學(xué)資源，甚至有的院校顛倒三個階段部分課程的授課順序以提高過關(guān)率。這些做法使得ACCA課程的優(yōu)勢大打折扣，將原本以“打好基礎(chǔ)、逐步提升專業(yè)素質(zhì)”的教育轉(zhuǎn)向了功利性的“應(yīng)試”教育，欲速則不達(dá)、弊大于利的負(fù)面結(jié)果已經(jīng)顯現(xiàn)。

在以CICPA考試課程作為會計本科核心課程進行教學(xué)時，應(yīng)當(dāng)開設(shè)鋪墊課程，注重課程設(shè)置的先后順序，并對某些課程進行分拆。例如，在開設(shè)《會計》之前，應(yīng)當(dāng)先開設(shè)會計原理性課程，并將《會計》課程按照業(yè)務(wù)的難易程度和發(fā)生的頻繁程度分拆成兩個部分，用兩個學(xué)期進行講解。另外，在原理性會計課程（或第一部分《會計》課程）講授完畢后，《財務(wù)成本管理》中的成本核算與控制部分的知識應(yīng)當(dāng)及時跟進。而其中的財務(wù)管理部分的知識建議在所有財務(wù)會計知識講授完畢之后再開設(shè)。原因在于財務(wù)管理是面向未來的，財務(wù)會計是總結(jié)歷史的，而這在原則和假設(shè)方面均有思維方式上的巨大差異。所以，如果將財務(wù)管理知識過早地引入將不可避免地會對學(xué)生知識的理解產(chǎn)生困擾。

（三）課程的考核與評分方式。發(fā)現(xiàn)問題、分析問題和解決問題能力的培養(yǎng)是注冊會計師專業(yè)和國際會計專業(yè)教育共同關(guān)注的。因此，在考核方式上可以考慮開卷與閉卷相結(jié)合的方式。也就是說，案例分析型題目可以要求學(xué)生在規(guī)定的時間內(nèi)以開卷的方式完成，引導(dǎo)學(xué)生利用發(fā)散性思維解決問題；知識記憶性的題目可采取閉卷方式考核，以幫助學(xué)生對CICPA和ACCA的考試做好知識儲備；兩種考核方式所得成績按一定比例予以加總。此外，在評分方式方面可借鑒ACCA，只要命中考核要點或者基本思路與參考答案相同或類似都可以加分。這樣的評分方式會最大限度地降低對學(xué)生思維的禁錮，給了學(xué)生留下自由發(fā)揮的空間，從而培養(yǎng)學(xué)生的思考能力。

［1］張橫峰.ACCA成建制本科教學(xué)課程設(shè)置探析.財會通訊，2012.28.

［2］郭劍花.高校ACCA班定位探討.財會通訊，2014.4.

［3］田冠軍.ACCA認(rèn)證國際會計人才供需分析及教學(xué)建議.財會月刊，2013.6.

［4］董成杰.獨立學(xué)院ACCA成建制班辦學(xué)模式研究.財會通訊，2013.25.

［5］余姿穎，葉妮.借鑒ACCA考試經(jīng)驗促進我國CPA考試制度改革.財會月刊，2009.32.