□文/ 史維維

（鄭州成功財經(jīng)學(xué)院 河南·鞏義）

一、“營改增”發(fā)展背景

1993年在“分稅制”改革之初，由于我國政府財力有限，稅務(wù)征管水平相對較低，營業(yè)稅相對增值稅全額征收、重復(fù)征稅的特點可以為當(dāng)時的政府帶來巨大的財政收入，增加中央和地方政府的宏觀經(jīng)濟調(diào)控的財力。另外，營業(yè)稅稅制相對簡單，易于征管等綜合優(yōu)勢符合我國當(dāng)時的國情建設(shè)，也是我國市場經(jīng)濟發(fā)展初期的必由之路。因此，從1994年來增值稅和營業(yè)稅成為針對我國商品和勞務(wù)流通的兩大稅種，其中，建筑業(yè)之外的全部第二產(chǎn)業(yè)征收增值稅，營業(yè)稅則覆蓋了第三產(chǎn)業(yè)的大部分行業(yè)。增值稅和營業(yè)稅相比，增值稅僅針對商品增值環(huán)節(jié)征收稅費，營業(yè)稅則具有明顯的重復(fù)課稅的效果，使得第三產(chǎn)業(yè)的稅負(fù)過重，嚴(yán)重阻礙了服務(wù)業(yè)的發(fā)展及新型服務(wù)的興起，對整個產(chǎn)業(yè)鏈的影響和經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的完善都將產(chǎn)生消極影響。

改革開放以來，我國經(jīng)濟經(jīng)過三十多年的高速增長，經(jīng)濟轉(zhuǎn)型和產(chǎn)業(yè)升級逐漸成為我國經(jīng)濟升級的客觀要求。從2009年1月1日開始我國已經(jīng)實現(xiàn)了由生產(chǎn)型增值稅向消費型增值稅的完美轉(zhuǎn)型，第一二產(chǎn)業(yè)獲得了新的發(fā)展機遇。在此背景下，化解制約第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展稅制瓶頸，均衡三大產(chǎn)業(yè)的發(fā)展步伐已經(jīng)是迫在眉睫。在稅制改革上“營改增”既是體現(xiàn)國際慣例的舉措，又是深化我國稅制改革的必然選擇。簡單地說，“營改增”有以下幾個好處：首先，第三產(chǎn)業(yè)入圍增值稅的抵扣鏈條，穩(wěn)定并擴大了增值稅的客戶隊伍，積極推動了第三產(chǎn)業(yè)升級發(fā)展；其次，整合行業(yè)資源，更有利于企業(yè)精細(xì)化和專業(yè)化的分工協(xié)作，有利于企業(yè)向更高目標(biāo)發(fā)展；最后，消除重復(fù)課稅，是結(jié)構(gòu)性減稅的重要內(nèi)容，貨物和服務(wù)稅負(fù)整體下降，消費中可以從中受益，積極促進消費；從而能夠有力帶動國民經(jīng)濟的發(fā)展。

二、“營改增”的執(zhí)行

財稅［2013］106 號文件《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》中具體提到“營改增”試點主要涉及幾方面內(nèi)容：一是主要產(chǎn)業(yè)方面，本次“營改增”主要選擇交通運輸業(yè)包括陸路運輸、水路運輸、航空運輸、管道運輸、鐵路運輸和郵政服務(wù)業(yè)等全部交通運輸業(yè)，與部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)包括研發(fā)與技術(shù)、信息技術(shù)、文化創(chuàng)意、物流輔助服務(wù)、有形動產(chǎn)租賃業(yè)、鑒證咨詢和電信業(yè)等。兩大行業(yè)作為改革試點；二是稅率方面，在現(xiàn)有一檔基本稅率17%、一檔優(yōu)惠稅率13%的基礎(chǔ)上，新增加了11%和6%兩檔稅率，交通運輸業(yè)適用11%稅率，部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)等行業(yè)適用6%稅率。

三、“營改增”稅制改革對稅負(fù)的影響

為確?！盃I改增”的順利推行，中央在設(shè)計改革方案時承諾試點行業(yè)的利益不會因改革而受損。2012年3月5日，溫家寶在第十一屆全國人民代表大會第五次會議上所做的《政府工作報告》明確提出“試點行業(yè)總體稅負(fù)不增加或略有下降”。但是從實際情況來看“營改增”的執(zhí)行結(jié)果既有正面的影響，也有負(fù)面的影響。負(fù)面的影響主要體現(xiàn)在一些特定的行業(yè)里，本文對于這些行業(yè)稅負(fù)不減反增的現(xiàn)象給出以下幾點解釋：

（一）有形動產(chǎn)租賃業(yè)稅率偏重。所謂有形動產(chǎn)租賃是指在約定的時間內(nèi)轉(zhuǎn)讓物品和設(shè)備等有形動產(chǎn)的使用權(quán)而保留所有權(quán)的一種業(yè)務(wù)活動。根據(jù)“營改增”的稅制改革具體規(guī)定此類行業(yè)的稅率由5%的營業(yè)稅改為了17%的增值稅稅率，其余五類稅率基本由5%的營業(yè)稅稅率改成了6%的增值稅稅率，與此相比，有形動產(chǎn)租賃服務(wù)行業(yè)的稅率明顯偏高。

（二）交通運輸業(yè)部分企業(yè)稅負(fù)不降反升原因分析。實施“營改增”政策以來交通運輸業(yè)的稅率由原來5%的營業(yè)稅改成了稅率為11%的增值稅，名義稅率大幅度提升。并且考慮到交通運輸業(yè)所用的生產(chǎn)資料主要為汽車、飛機、輪船等固定資產(chǎn)，它們的資產(chǎn)更新周期較長，如果近期不需要更新，就沒有大額的進項稅額可以用于抵扣，從而使企業(yè)的稅負(fù)有所增加。但是，交通運輸業(yè)的這種情況具有暫時性，從長期來看，當(dāng)固定資產(chǎn)的更新試點來臨時，進項稅額的規(guī)模會大幅度增加，從而對于一個完整的周期來講企業(yè)稅負(fù)不一定會增加。

（三）鑒證咨詢業(yè)企業(yè)稅負(fù)不降反升原因分析。企業(yè)的成本主要有外購產(chǎn)品和勞務(wù)服務(wù)及內(nèi)部人力投入兩大類。增值稅的進項抵扣只針對外口產(chǎn)品和勞務(wù)服務(wù)（即中間投入），而內(nèi)部人力投入則沒有辦法進行抵扣。對于鑒證咨詢業(yè)這類以人力投入為主要投入而中間投入比較少的勞動知識密集型服務(wù)行業(yè)，其進行稅額相對于銷項稅額的金額來講就小得多，從而導(dǎo)致稅負(fù)的增加。這種情況是由于行業(yè)的特征決定的，除非企業(yè)經(jīng)營范圍與性質(zhì)發(fā)生重大調(diào)整，一般情況下不會發(fā)生太大變化。另外，實施“營改增”政策以來鑒證咨詢業(yè)的稅率由原來3%的營業(yè)稅改成了稅率為6%的增值稅，名義稅率大幅度提升，這也是導(dǎo)致鑒證咨詢業(yè)稅負(fù)增加的原因之一。

針對這種情況，政府可以考慮出臺統(tǒng)一的過渡性質(zhì)的稅收優(yōu)惠政策使得鑒證咨詢業(yè)可以順利度過這樣一段時間。另外，鑒證咨詢業(yè)的稅負(fù)增長的主要原因是“營改增”后增值稅的名義稅率（6%）相對征收營業(yè)稅（3%）時偏高，則政府可以根據(jù)實際情況下調(diào)鑒證咨詢業(yè)一般納稅人的增值稅稅率。

［1］潘文軒.營改增試點中部分企業(yè)稅負(fù)不減反增的現(xiàn)象解釋［J］.廣東商學(xué)院學(xué)報，2013.1.

［2］李健人.營改增的進行時與未來時［J］.財經(jīng)問題研究，2013.5.