康婕

摘要：本文主要闡述了我國交通運輸業(yè)營業(yè)稅改征增值稅的相關(guān)問題，從增值稅及流轉(zhuǎn)稅制度的相關(guān)原理出發(fā)，結(jié)合現(xiàn)階段交通運輸業(yè)“營改增”制度的運行現(xiàn)狀，對“營改增”的必要性進行深入剖析，并進一步探索此輪稅制改革的目的與稅收征收方案的設(shè)計原理，討論改革帶來的問題并針對相應(yīng)問題提出應(yīng)對措施與政策建議。文章擬通過對我國交通運輸業(yè)“營改增”問題的深入研究，結(jié)合有關(guān)企業(yè)數(shù)據(jù)，得出正確結(jié)論，以期促進企業(yè)發(fā)展，并為稅收籌劃提供建議。

關(guān)鍵詞：營業(yè)稅；增值稅；交通運輸業(yè)；結(jié)構(gòu)性減稅

1994年，我國實行了分稅制改革，自此我國建立了所得稅和流轉(zhuǎn)稅并重的雙主體稅種模式，流轉(zhuǎn)稅又規(guī)定了增值稅與營業(yè)稅并存，并在稅收征收管理范圍的劃分中規(guī)定，由國家稅務(wù)局負(fù)責(zé)增值稅的征收與管理，營業(yè)稅方面，鐵道、各銀行總行、保險總公司集中繳納的營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅和教育費附加由國家稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收管理，其余歸地方稅務(wù)局管理。由此可見，營業(yè)稅作為地方稅務(wù)系統(tǒng)征收管理的重點稅種，其稅收收入亦成為地方財政收入的重要來源。分稅制體制運行多年，有關(guān)增值稅、營業(yè)稅同時存在的諸多問題一直以來也是眾多稅收學(xué)者爭論不休的主要議題，綜合來看，主要有以下兩點：①增值稅與營業(yè)稅同時存在，會對相關(guān)企業(yè)造成重復(fù)征稅，由此將增加企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)；②兩稅種同時存在，無形中割裂了增值稅的抵扣鏈條，直接后果就是阻礙稅收中性原理發(fā)揮作用。舉個例子，“營改增”之前，普通貨物增值稅的稅率為17%，運費卻只能抵扣7%，所以對運費占外購貨物采購成本比重較大的物資供銷企業(yè)和部分制造業(yè)來說就顯示公平。

多年以來，我國一直在進行財稅體制改革的嘗試與探索。2011年，經(jīng)國務(wù)院研究批準(zhǔn)，國家稅務(wù)總局與財政部聯(lián)合下發(fā)了增值稅改征營業(yè)稅的改革試點方案：即從2012年1月1日起，首先在上海展開“營改增”的試點工作，先行嘗試從交通運輸業(yè)以及現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開始試點。后來，國務(wù)院擴大“營改增”試點至10省市。截止到2013年8月1日，“營改增”已在全國范圍內(nèi)全面試行。從2014年1月1日起，將鐵路運輸和郵政服務(wù)業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅的試點，這將預(yù)示著交通運輸業(yè)已全部納入“營改增”的范圍中。本文將主要探討“營改增”對交通運輸業(yè)產(chǎn)生的影響并提出應(yīng)對建議。

交通運輸業(yè)的發(fā)展對我國國民經(jīng)濟和社會發(fā)展有著全局性、先行性的影響，而其發(fā)展又有著獨有的特點：①交通運輸業(yè)是一個不產(chǎn)生新的實物形態(tài)產(chǎn)品的物質(zhì)生產(chǎn)部門。與工農(nóng)業(yè)不同，交通運輸業(yè)只是改變運輸對象的空間位置，并且不擁有運輸對象的所有權(quán)和使用權(quán)，其勞動成果不增加社會產(chǎn)品的實物總量，而是追加到對象原有的使用價值中去，增加了交換價值。②交通運輸業(yè)是資本密集型產(chǎn)業(yè)。交通運輸業(yè)的發(fā)展與交通工具、運輸線路的投入與建設(shè)密不可分，這就需要大量的資本支持。因此，添置交通工具、運輸線路的投入以及設(shè)施養(yǎng)護維修費用的支出較多，將會對企業(yè)不同年度的固定資產(chǎn)投資額產(chǎn)生較大影響，從而使得財務(wù)數(shù)據(jù)變動劇烈。在“營改增”改革之前，企業(yè)購進貨物產(chǎn)生的運輸費用按照7%計算抵扣增值稅進項稅額，在運費占外購采購成本較多的企業(yè)中，稅收的征收割裂了增值稅的抵扣鏈條，影響稅收中性發(fā)揮作用。①

一、“營改增”的目的與征收方案

（一）“營改增”的目的

國家想要改變原有的稅制結(jié)構(gòu)及某稅種的征收體系，不僅要考慮稅收負(fù)擔(dān)的改變，還需要考慮多種因素：如國家以及世界稅制體系的發(fā)展趨勢、國家征稅系統(tǒng)的稅收征收管理效率、納稅人企業(yè)的經(jīng)濟效益以及稅收對企業(yè)發(fā)展前景的影響等。

此次營業(yè)稅改征增值稅，將交通運輸業(yè)納入增值稅征收范圍，對我國增值稅抵扣鏈條的完善極有好處，同時，“營改增”要求只有會計核算健全、賬務(wù)完善的交通運輸企業(yè)才符合征收增值稅的條件，能夠督促和激勵企業(yè)完善財務(wù)核算體制，建立健全賬簿，將能大大提高企業(yè)的經(jīng)營管理效率。

營業(yè)稅改征增值稅的改革將我國的增值稅征收體系逐漸建成了一個相對統(tǒng)一的、鏈條完整的系統(tǒng)。對原來征收營業(yè)稅的、但是與貨物交易密切相關(guān)的交通運輸業(yè)、建筑業(yè)等行業(yè)改征增值稅，允許進項稅額抵扣銷項稅額。

（二）“營改增”的征收方案

“營改增”的征收方案是在現(xiàn)行增值稅17%標(biāo)準(zhǔn)稅率和13%低稅率的基礎(chǔ)上增加11%和6%兩檔低稅率，其中交通運輸業(yè)、建筑業(yè)等適用11%的低稅率、租賃有形動產(chǎn)等適用17%的標(biāo)準(zhǔn)稅率、其他部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%的低稅率。適用增值稅一般計稅方法的有交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、郵電通信業(yè)、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、文化體育業(yè)、銷售不動產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)；適用增值稅簡易計稅方法的有金融保險業(yè)和生活性服務(wù)行業(yè)。

二、“營改增”的影響及帶來的問題

（一）“營改增”對地方政府財政承受能力的影響及帶來的問題

上文提及，營業(yè)稅作為我國地方稅務(wù)系統(tǒng)的主體稅種，是地方政府稅收收入的主要來源，而增值稅的征收管理由國家稅務(wù)局負(fù)責(zé)，稅收收入在中央與地方之間的分成比例為3：1。我國政治體制中財政分權(quán)不完全，事權(quán)與財權(quán)匹配不充分，交通運輸業(yè)的營業(yè)稅稅收收入在地方政府稅收收入中占比較大，“營改增”之后，這部分稅收收入將由國稅系統(tǒng)負(fù)責(zé)征收，其收入也將從地方政府稅收收入中剝離，這將嚴(yán)重影響部分地方政府的經(jīng)濟收益，因此，這也成為了多年來“營改增”改革遇阻的重要原因之一。所以，如何能更好的解決地方財政的稅收來源問題將是改革所帶來的主要難題。

交通運輸業(yè)營業(yè)稅收入對地方財政的影響巨大，地方政府的財政承受力將會影響“營改增”的順利推進，想要化解這一矛盾，僅通過調(diào)整中央與地方的分成比例是遠遠不夠的，很難恢復(fù)所有省級行政單位“營改增”之前的財力水平。調(diào)研發(fā)現(xiàn)，部分地方政府，特別是縣以下鄉(xiāng)鎮(zhèn)級政府為了加大財政收入，提前過渡試點階段，參與、支持虛開空轉(zhuǎn)現(xiàn)象，其中有不少交通運輸企業(yè)有無業(yè)務(wù)虛開發(fā)票、有業(yè)務(wù)多開發(fā)票的行為以幫助其他企業(yè)抵扣稅款，并從中獲取不正當(dāng)利益。

（二）“營改增”對一般納稅人的影響及帶來的問題

對于“營改增”后被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人的交通運輸企業(yè)來說，無論其從事何種類型的運輸勞務(wù)，稅收負(fù)擔(dān)均有較為明顯的降低，然后對于被認(rèn)定為一般納稅人的交通運輸企業(yè)，其稅收負(fù)擔(dān)可能提高也可能有所降低。②“營改增”之后，稅收負(fù)擔(dān)降低與否，主要要看繳稅企業(yè)的交通運輸成本占企業(yè)各項成本開支的比重以及交通運輸成本的允許抵扣率的大小。對于部分“營改增”之后被認(rèn)定為一般納稅人的企業(yè)來說，如果交通運輸成本占企業(yè)總成本的比重較高，且各項交通運輸支出均符合增值稅進項稅額抵扣條件允許抵扣的情況下，“營改增”將帶來稅收負(fù)擔(dān)的降低。反之，稅改后企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)可能會加重。就目前試點地區(qū)的情況來看，交通運輸企業(yè)中的大、中型企業(yè)是“營改增”改革的主要受益人，而會計核算不健全甚至沒有完整會計制度的小微企業(yè)就很難得到較大實惠。另外，交通運輸行業(yè)成本費用中的另一塊如過路費、保險費、人員工資等相對開支較大的費用均不能抵扣，在實際調(diào)查中還發(fā)現(xiàn)一些特殊車輛，如掛車因為無法上牌而不能抵扣相關(guān)費用。

（三）“營改增”對稅收征管部門的影響及帶來的問題

在實行營業(yè)稅稅制體制下，稅款征納對企業(yè)的財務(wù)制度要求較低，企業(yè)財務(wù)核算過程簡單，一般只需匯總計算納稅期的營業(yè)收入，再按照一定稅率比例計算納稅即可?！盃I改增”之后，符合條件被認(rèn)定為一般納稅人的企業(yè)不僅要仔細核算進項稅額以及銷項稅額，還要嚴(yán)格遵守增值稅專用發(fā)票的使用規(guī)范。“營改增”試行以來，有部分企業(yè)不能按照稅務(wù)部門的要求正確核算銷項稅額與進項稅額，這給稅收監(jiān)管部門造成巨大壓力。筆者通過對試點地區(qū)調(diào)研發(fā)現(xiàn)，因國地稅部門之間“營改增”征管銜接不夠精細到位，導(dǎo)致部分試點地區(qū)納稅人違規(guī)開具發(fā)票和部分企業(yè)存在一般納稅人資格認(rèn)定有誤等問題。稅收監(jiān)管部門職能責(zé)任的劃分也需要更為明確的制度要求，增值稅專用發(fā)票的領(lǐng)用與開具如何更加有效進行監(jiān)督與管理，這將會對稅收征管部門提出更加嚴(yán)格的要求。

三、應(yīng)對措施及政策建議

（一）調(diào)整稅收中央與地方分配結(jié)構(gòu)，開辟地方性主體稅種

“營改增”稅制改革首要解決的問題就是中央政府與地方政府財權(quán)分配問題。營業(yè)稅作為地方稅務(wù)系統(tǒng)的主體稅種，交通運輸業(yè)又是營業(yè)稅的主要納稅行業(yè)。“營改增”之后被納入增值稅納稅項目，必然會面臨著中央與地方的利益分配問題?！盃I改增”的稅制改革應(yīng)盡量保證在不損害地方政府的財政利益的前提條件下進行，只有在保障了地方政府的現(xiàn)有利益的情況下，新一輪的稅制改革才有順利推進與執(zhí)行的監(jiān)管環(huán)境。

因此，“營改增”稅制改革應(yīng)適當(dāng)調(diào)整稅收分配制度，增加中央與地方分享的增值稅中地方所占的份額比例，同時幫助地方政府開辟地方性水源，彌補地方稅務(wù)系統(tǒng)主體稅種缺失的窘境。

（二）合理設(shè)計稅率水平，適當(dāng)增加進項稅額抵扣項目

“營改增”所導(dǎo)致的服務(wù)業(yè)行業(yè)稅負(fù)波動幅度大于工業(yè)，主要原因在于服務(wù)業(yè)與工業(yè)征收營業(yè)稅的稅率差距小，而征收增值稅的稅率差距較大，服務(wù)業(yè)行業(yè)增值稅率較高成為了服務(wù)業(yè)企業(yè)稅負(fù)增加的重要原因。根據(jù)調(diào)查研究的結(jié)論顯示，“營改增”稅制改革后，工業(yè)平均稅負(fù)水平將有所降低。服務(wù)業(yè)稅負(fù)略有增加，平均上升1.2%，其中，部分服務(wù)業(yè)稅負(fù)有所降低。

因此，“營改增”改革應(yīng)更加合理設(shè)計稅率水平，使得各行業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的變化近似，同時應(yīng)盡可能適當(dāng)增加進項稅額抵扣項目，幫助企業(yè)更好的完善會計制度，建立健全賬簿體系，正確計算銷項稅額與進項稅額，有效執(zhí)行增值稅抵扣制度，更好的降低稅收負(fù)擔(dān)。

（三）加快完善稅收征管環(huán)境

好的稅收環(huán)境是保證稅收工作順利進行的基礎(chǔ)，更何況我國國情復(fù)雜，中小納稅企業(yè)眾多，部分稅務(wù)執(zhí)法人員工作能力不高，稅收管理漏洞較多，稅款流失嚴(yán)重。保證稅制改革的順利進行，必須要努力營造出良好的稅收環(huán)境：①充分發(fā)揮銀行、稅務(wù)代理等稅收中介服務(wù)機構(gòu)的作用，保證稅收各環(huán)節(jié)流暢、有序的銜接；②加強增值稅專用發(fā)票的監(jiān)管力度、普及電子化管理機制，提高增值稅管理的效率；③切實提高稅務(wù)人員素質(zhì)和納稅人的納稅意識，強化稅務(wù)人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)。高素質(zhì)、高效率的稅務(wù)人員才能提高稅收工作的質(zhì)量和效率。（作者單位：海南職業(yè)技術(shù)學(xué)院財經(jīng)學(xué)院）

參考文獻：

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注解：

①鄭備軍，夏海舟. 增值稅的國際比較與借鑒[J].中央財經(jīng)大學(xué)學(xué)報，2012， 19：23 -25

②王金霞. 擴大增值稅征稅范圍的思考[J].經(jīng)濟研究，2010，8：30-32