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        印花稅征納問題研究

        2015-05-30 05:18:39高娜
        2015年19期
        關(guān)鍵詞:印花稅納稅人

        高娜

        摘要:印花稅作為地方稅體系的稅種之一,對增加地方財政收入、培養(yǎng)納稅人誠信納稅意識,具有積極作用。但由于其歷史悠久,設(shè)計較早,未能隨著經(jīng)濟的快速發(fā)展而調(diào)整,在征收和繳納過程中都出現(xiàn)了一些問題。筆者結(jié)合工作實際,對印花稅征納過程中出現(xiàn)的問題進行分析,并在不改變稅制的前提下,分別從征收機關(guān)和納稅人的角度提出建議。

        關(guān)鍵詞:印花稅;征收;納稅人

        引言

        印花稅是對在中華人民共和國境內(nèi)書立、領(lǐng)受《中華人民共和國印花稅暫行條例》(以下簡稱印花稅暫行條例)中所列舉憑證的單位和個人,所征收的一種行為稅。對印花稅暫行條例中列舉的行為征稅,列舉范圍外的不征稅,共13個稅目,四檔比例稅率和一檔定額稅率。列舉的征稅范圍有購銷合同、加工承攬合同、建筑工程勘察設(shè)計合同、建筑安裝承包工程合同、財產(chǎn)租賃合同、貨物運輸合同、倉儲保管合同、借款合同、財產(chǎn)保險合同、借款合同、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)、營業(yè)執(zhí)照以及權(quán)利、許可證照。

        1.印花稅的特點與作用

        印花稅具有覆蓋面廣、稅負輕、計算簡便等特點。目前印花稅采用“三自”的方式繳納,即“自行計稅、自行購花、自行貼花并注銷”?!叭浴崩U納方式有助于充分提高納稅人的自主納稅意識;部分省市采取以網(wǎng)上申報代替上門申報,輔以零散購花的方式,節(jié)約稅務機關(guān)印制、保管印花稅的成本和納稅人的時間成本。另外,印花稅與其他稅種具有勾稽關(guān)系,根據(jù)印花稅的繳納情況可以分析出納稅人的經(jīng)營情況,有利于征收機關(guān)對納稅人其他稅種的監(jiān)管。

        分析2010-2013年的稅收數(shù)據(jù),全國層面印花稅入庫稅款占稅收總收入的比例在1.28%—2.16%之間,地方層面印花稅入庫稅款占地方稅收收入的1.5%左右,比資源稅、車船稅及煙葉稅稅收收入占比均高,在地方稅收中具有不可替代的作用。(數(shù)據(jù)來源于國家統(tǒng)計局)

        2.印花稅實際征納中存在的主要問題

        2.1征收范圍界定不清

        隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展,新興經(jīng)濟類型越來越多,合同種類層出不窮,出現(xiàn)了很多特殊性質(zhì)的合同,與印花稅暫行條例中列舉的合同名稱不能一一對應,導致征納雙方對是否應納印花稅觀點不一致,容易導致多征、誤征、漏征等問題。下面采取列舉的方式對此問題進行詳細說明。

        2.1.1融資租賃合同

        融資租賃是指出租人根據(jù)承租人對租賃物件的特定要求和對供貨人的選擇,出資向供貨人購買租賃物件,并租給承租人使用,承租人則分期向出租人支付租金,在租賃期內(nèi)租賃物件的所有權(quán)屬于出租人所有,承租人擁有租賃物件的使用權(quán)。印花稅暫行條例對融資租賃是否是印花稅的應納稅憑證沒有明確規(guī)定。

        國稅函[1991]155號文件規(guī)定銀行及其金融機構(gòu)經(jīng)營的融資租賃業(yè)務按“借款合同”計稅貼花。沒有金融資質(zhì)的融資租賃公司經(jīng)營的融資租賃業(yè)務,是否應繳納印花稅,如若繳納,是按“購銷合同”、“財產(chǎn)租賃合同”還是按“借款合同”計征印花稅,沒有明確文件依據(jù),在實際征納中存在異議。

        2.1.2資金賬簿

        印花稅暫行條例規(guī)定,建立營業(yè)帳薄的,以立帳薄人為印花稅的納稅人;記載資金的營業(yè)賬簿,印花稅以實收資本和資本公積兩項合計的金額為計稅依據(jù)。2014年3月1日以后,工商登記實收資本實行認繳制,有些企業(yè)以向股東借款的方式代替實繳,組織企業(yè)運營。部分稅務機關(guān)以注冊資金為計稅依據(jù)計征印花稅,企業(yè)則以不實繳為由拒不繳納印花稅。

        資本公積不僅包括資本溢價,還包括直接計入所有者權(quán)益的利得和損失。后者是由會計核算準則引起,并未發(fā)生實際的資金改變。部分企業(yè)特別是投資企業(yè),其資本公積中直接計入所有者權(quán)益的利得和損失經(jīng)常發(fā)生變化,計稅依據(jù)很難掌握。

        2.1.3委托貸款合同

        委托貸款是指由政府部門、企事業(yè)單位及個人等委托人提供資金由貸款人(即受托人)根據(jù)委托人確定的貸款對象、用途、金額、期限、利率等代為發(fā)放、監(jiān)督使用并協(xié)助收回的貸款。貸款人(受托人)只收取手續(xù)費不承擔貸款風險?!秶叶悇站株P(guān)于印花稅若干具體問題的解釋和規(guī)定的通知》中規(guī)定凡委托金融單位貸款,金融單位與使用單位簽訂的借款合同應按“借款合同”貼花。

        但在實際征納中,金融單位一般使用的是三方協(xié)議的委托貸款合同書,即由貸款企業(yè)(委托人)、銀行(受托人)和借款企業(yè)(借款人)三方構(gòu)成。在此種合同形式下,金融單位作為受托方,履行的是受托責任,是否也按上述規(guī)定繳納印花稅,存在異議。

        2.1.4技術(shù)合同

        印花稅暫行條例中技術(shù)合同包括技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)咨詢及技術(shù)服務合同。其中技術(shù)咨詢合同是當事人就有關(guān)項目的分析、論證、評價、預測和調(diào)查訂立的技術(shù)合同,有關(guān)項目包括有關(guān)科學技術(shù)與經(jīng)濟、社會協(xié)調(diào)發(fā)展的軟科學研究項目,促進科技進步和管理現(xiàn)代化、提高經(jīng)濟效益和社會效益的技術(shù)項目等。技術(shù)咨詢合同與普通咨詢合同之間的判斷標準不夠明確,實際工作中不易界定。

        2.2征收繳納中存在的問題

        2.2.1納稅期限及納稅地點問題

        印花稅分兩種方式繳納,一種是納稅人到稅務局購買印花稅票,另一種是申報繳納。申報繳納又分為匯總繳納、電子憑證及核定征收三種方式。申報繳納方式的限期由當?shù)囟悇諜C關(guān)確定,但最長期限不得超過一個月。而購買印花稅票期限無明確規(guī)定。在實際繳納過程中,采取自行繳納方式的納稅人一個月、一年或者幾年繳納都有。最終導致印花稅超期繳納的處罰形同虛設(shè),鑒于沒有處罰依據(jù),基本不對超期作出處罰。

        同時,印花稅暫行條例并未對納稅地點進行明確規(guī)定。對于跨地區(qū)經(jīng)營的企業(yè),存在企業(yè)所在地和應稅憑證行為發(fā)生地同時征收的現(xiàn)象。從征稅機關(guān)的角度出發(fā),印花稅屬于純地方收入,在沒有違反原則的前提下,兩地都對其具有征稅權(quán)。從納稅人的角度出發(fā),一項應稅憑證只需繳納一次稅款,企業(yè)所在地和應稅憑證行為發(fā)生地征稅機關(guān)同時征收印花稅,造成了重復納稅,增加了企業(yè)稅負。

        2.2.2應稅憑證管理問題

        《國家稅務總局關(guān)于進一步加強印花稅征收管理有關(guān)問題的通知》要求納稅人統(tǒng)一設(shè)置印花稅應稅憑證登記簿,保證各類應稅憑證及時、準確、完整地進行登記。在實際工作中,企業(yè)的應稅憑證管理部門與財務部門業(yè)務不交叉,導致財務部門無法及時掌握應稅憑證情況,設(shè)置登記簿比較困難,導致延期納稅,甚至漏繳印花稅。

        稅務日常檢查時,征稅機關(guān)對印花稅中存在的問題也較易忽視,因為企業(yè)的應稅憑證眾多、管理松散,甚至分布在不同地區(qū),造成無從查起、查實困難的局面,耗費征納成本。

        3.改善印花稅征納狀況的建議

        3.1從征收機關(guān)角度,改善印花稅征收管理的建議

        3.1.1完善印花稅稅收法律政策

        印花稅為全國性稅種,建議以稅收法律、法規(guī)的形式,進一步明確印花稅實際工作中遇到空白點、模糊點,特別是征稅機關(guān)、納稅時間及稅目,以解決各稅務機關(guān)征管權(quán)限不清、征納雙方意見不統(tǒng)一以及稅款未能及時入庫等問題。

        3.1.2加大核定征收力度

        由于印花稅的稅源多而廣,稅源分布較散,采取自行繳納的征收方式,征納雙方都有不便。印花稅的大部分稅目如購銷合同、加工承攬合同等的計稅依據(jù),都與企業(yè)的經(jīng)營活動相關(guān)。稅務機關(guān)可以根據(jù)行業(yè)信息以及應稅憑證與賬簿等主要數(shù)據(jù)的關(guān)系,對主要的應稅憑證采取科學合理的方式進行核定征收,對少部分與生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)的應稅憑證采取納稅人自行繳納的方式,以保證稅款的足額入庫,同時也減少了征納成本。

        3.1.3采取委托代征的征收方式

        印花稅暫行條例中規(guī)定發(fā)放和辦理應稅憑證的單位負有監(jiān)督納稅人依法納稅的義務,但沒有明確其責任。在實際工作中,上述監(jiān)督方幾乎起不到作用。建議采取與工商局、住建委、國有土地資源局、金融保險單位等簽訂委托代征協(xié)議的方式,明確嚴格的代征稅款責任和義務,保證零散稅源的管控,達到良好的征管效果。例如,對借貸款行為由金融單位代收代繳印花稅;對領(lǐng)取權(quán)利許可證照的單位和個人由負責頒發(fā)證照的單位或部門代收代繳印花稅;對財產(chǎn)保險合同仿效車船稅由保險公司代收代繳印花稅等。

        3.2從納稅人角度,改善印花稅繳納狀況的建議

        3.2.1健全企業(yè)內(nèi)部機制,加強對應稅憑證的管理

        由于財務部門負責印花稅的繳納工作,而印花稅的應稅憑證分散在各部門,如不系統(tǒng)管理,容易造成印花稅的少繳或漏繳。故應建立健全的企業(yè)內(nèi)部稅務管理制度,將應稅憑證定期推送到財務部門,及時界定并繳納稅款。

        3.2.2提高財務人員業(yè)務能力,掌握印花稅稅收政策

        雖然印花稅暫行條例相對簡單,但不是所有憑證都需要繳納印花稅,公司財務人員應對應稅憑證進行界定和匹配。對于相繼出臺的印花稅減免稅等政策,特別是自2014年11月1日至2017年12月31日,對金融機構(gòu)與小型、微型企業(yè)簽訂的借款合同免征印花稅等普遍性優(yōu)惠政策,財務人員應及時掌握,避免多繳稅款。

        3.2.3合理確定合同金額,減輕納稅人負擔

        企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中,需頻繁訂立各種合同,有些合同金額巨大,因而印花稅的籌劃不僅必要,而且對企業(yè)的經(jīng)營管理具有重要的實際意義。

        一是涉及多項經(jīng)濟事項的合同應分別記載。印花稅暫行條例規(guī)定,同一憑證,因載有兩個或兩個以上經(jīng)濟事項而適用不同稅目稅率,如分別記載金額的,應分別計算應納稅額,相加后按合計稅額貼花;如未分別記載金額的,從高適用稅率納稅。像銷售并配送等合同,應區(qū)分銷售金額和貨物運輸金額,避免總體從高適用萬分之五的稅率,造成多納稅款。

        二是簽訂框架合同。部分合同在簽訂時無法確定具體合同金額,同時需分期進行結(jié)算,如加工承攬合同,簽訂時只確定單位金額和規(guī)格,不能確定具體數(shù)量。對于此類情況,應簽訂框架合同,在簽訂時按定額5元貼花,結(jié)算時按實際金額計稅,補納印花稅。

        三是簽訂時保守估計合同金額。建筑安裝承包工程等合同在簽訂時無法確定具體金額,只能估計工程量和工程款,最后根據(jù)實際工程量結(jié)算。此類合同在簽訂時按合同金額計算繳納印花稅,如果合同金額大于實際結(jié)算金額,多繳納印花稅不予退還。因此應在簽訂合同時保守估計合同金額,在工程完工結(jié)算后,按實際結(jié)算金額補交印花稅,以避免多繳納印花稅。(作者單位:北京市密云縣地方稅務局)

        參考文獻:

        [1]《中華人民共和國印花稅暫行條例》

        [2]《中華人民共和國印花稅暫行條例實施細則》

        [3]蔡嶸,淺談印花稅的納稅籌劃[J],現(xiàn)代營銷,2013,(9):083

        [4]賈小紅,淺議中國印花稅[J],經(jīng)營管理者,2014,(13):29

        [5]楊文霞,淺析金融機構(gòu)是否繳納委托貸款業(yè)務合同印花稅的問題[J],經(jīng)濟研究導刊,2013,(24):143-144

        [6]包新民,資本公積項目中印花稅問題探析[J],注冊稅務師,2014,(12):47-48

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