摘要：2014年6月1日，通信行業(yè)被正式納入“營改增”的試點改革，將面臨與過去繳納營業(yè)稅時不同的管理方式和業(yè)務(wù)流程。文章對此次改革對通信企業(yè)帶來的變化進行了分析，并提出相關(guān)建議，以使企業(yè)能夠更好的“營改增”變革。

關(guān)鍵詞：營改增；稅務(wù)；籌劃

一、引言

增值稅的征管體系比營業(yè)稅更加完善，可以有效地解決在營業(yè)稅征收過程中存在的重復(fù)征稅的問題。一個完整通信鏈條包括上游的設(shè)備商和服務(wù)商、中游的運營商以及下游的最終用戶。在文章中，通信行業(yè)則是指諸如聯(lián)通公司這種位于行業(yè)中游的運營商。此次將通信行業(yè)納入到營改增的范圍，針對其不同的業(yè)務(wù)采用了差異化的稅率，即基礎(chǔ)電信服務(wù)和增值電信服務(wù)分別使用11%和6%的稅率。不僅對通信行業(yè)的經(jīng)營模式產(chǎn)生了一定的影響，更重要的是營改增以后，企業(yè)收入與銷項項目、成本與進項項目的變化對企業(yè)稅負(fù)的影響。而且對于通信企業(yè)來說，固定資產(chǎn)占據(jù)很大的比重，也受到營改增改革的很大沖擊。通信企業(yè)應(yīng)該做足準(zhǔn)備應(yīng)付這些變化帶來的稅務(wù)風(fēng)險，做好納稅籌劃工作。

二、“營改增”對通信行業(yè)的影響

（一）對通信業(yè)務(wù)的影響

在營業(yè)稅時代，通信企業(yè)往往有很多套餐業(yè)務(wù)，但是營改增一來，由于套餐業(yè)務(wù)中可能適用不同的稅率，如果不對套餐業(yè)務(wù)準(zhǔn)確區(qū)分的話，就有可能從高適用稅率，從而增加企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。而在捆綁銷售方面，在營改增以前，通信企業(yè)在提供通信服務(wù)的時候贈送手機等實物的業(yè)務(wù)適用3%的營業(yè)稅，贈送的物品不需要交納增值稅，購進的贈送物品的進項稅額也不能抵扣。但是在營改增以后，捆綁銷售的行為就可能會被認(rèn)定為視同銷售行為而計算銷項稅額。對于贈送服務(wù)的業(yè)務(wù)，包括購機贈費、積分反饋等活動，在營改增以前是屬于無償提供電信服務(wù)的行為，并不需要交納營業(yè)稅。但是現(xiàn)在，這項業(yè)務(wù)也可能會被認(rèn)定為視同銷售行為而計算銷項稅額，稅負(fù)可能會增加。

（二）對增值稅進項抵扣的影響

目前通信行業(yè)上游企業(yè)有設(shè)備提供商、建筑安裝商和服務(wù)支撐提供商，這些供應(yīng)商種類、規(guī)模大小都有所不同。在營改增以前，供應(yīng)商的納稅身份并不會影響通信企業(yè)的購買成本。而現(xiàn)在，如果供應(yīng)商是小規(guī)模納稅人的話，那么購買的物品和勞務(wù)就無法抵扣進項稅額，從而加大企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。尤其是對于建筑安裝商來說，由于建安領(lǐng)域還沒有被納入到營改增試點范圍，其提供的材料和服務(wù)無法提供專用發(fā)票，會導(dǎo)致通信企業(yè)進項稅額的損失。此外，對于通信企業(yè)來說，由于一直以來都是征收營業(yè)稅的，所以在企業(yè)內(nèi)部對于增值稅的抵扣環(huán)節(jié)并沒有足夠的重視，財務(wù)人員也缺乏相應(yīng)的增值稅方面的知識，不能清楚認(rèn)識到專用發(fā)票的作用，這些因素也會影響到進項稅額的抵扣。

（三）對固定資產(chǎn)投資的影響

2004～2007年這三年為通信行業(yè)投資的穩(wěn)定期，而2008年隨著新一輪行業(yè)重組以及3G牌照的發(fā)放，固定資產(chǎn)投資規(guī)模大幅度增長。在2009年以后，3G網(wǎng)絡(luò)的大規(guī)模建設(shè)以及4G網(wǎng)絡(luò)的試點運行，使得通信行業(yè)的投資進一步擴大，而2013年年底4G牌照的發(fā)放，又帶來了新一輪的投資高潮。這就使得在通信行業(yè)，固定資產(chǎn)在企業(yè)總資產(chǎn)中比例很高，比如在2013年中國聯(lián)通的固定資產(chǎn)就占到總資產(chǎn)規(guī)模的61%左右。將通信行業(yè)納入到試點范圍以后，固定資產(chǎn)由于數(shù)額巨大，其進項稅額能否抵扣，以及對廢舊固定資產(chǎn)如何處理，都會對增值稅稅負(fù)有著至關(guān)重要的影響。

三、對通信行業(yè)的稅務(wù)籌劃和思考

（一）改變原有業(yè)務(wù)的處理流程和模式

根據(jù)財稅〔2014〕43號文件的相關(guān)規(guī)定，通信企業(yè)在提供服務(wù)的同時，贈送用戶識別卡或電信終端等實物或者服務(wù)的，需要將取得全部價款和價外費用分別核算，并按照各自適用的稅率計算繳納增值稅。這屬于文件中的特殊規(guī)定，也就是說雖然這中贈送行為滿足視同銷售的條件，但是不需要認(rèn)定為視同銷售，只需要按照一定的辦法將這些不同的貨物或服務(wù)分開繳稅即可，。但是如果贈送的是其他物品，則不屬于特殊規(guī)定的范圍，應(yīng)該按照銷售折扣的規(guī)定進行稅務(wù)處理。比如，用戶到營業(yè)廳購買一部合約手機（預(yù)存話費送手機），該合約計劃的價格為4999元，并贈送一同價值80元的食用油。根據(jù)規(guī)定，贈送手機的行為不被認(rèn)定為視同銷售，可以按照銷售不同商品的辦法分別繳納各自的增值稅；對于贈送食用油的行為，企業(yè)應(yīng)該將食用油的價格從整體價格中剝離開來，按照銷售折扣的方式處理，從而降低企業(yè)的稅負(fù)。而對于捆綁銷售，通信企業(yè)中還有一項重要的業(yè)務(wù)就是積分反饋，根據(jù)相關(guān)規(guī)定，用積分兌換的物品不同，所需承擔(dān)的稅負(fù)也會有所差異。假如用積分兌換的是電信服務(wù)，是免征增值稅的。但是在實務(wù)中，由于不同的電信服務(wù)適用的稅率不同，還是需要進一步籌劃的。比如，如果某客戶在2015年2月消費320元，包括上月贈送價值60元的積分兌換的服務(wù)，其中通話費180元和網(wǎng)絡(luò)信息費140元。如果將積分兌換等額話費的話，通信企業(yè)需繳納增值稅為19.82元；如果將積分兌換為等額的網(wǎng)絡(luò)服務(wù)，則需繳納增值稅22.36元。如果兌換的是非電信服務(wù)的話，則需要按照視同銷售的方式進行處理，加重企業(yè)負(fù)擔(dān)。由此可以看出，通信企業(yè)應(yīng)該合理確定積分可以兌換的服務(wù)，以達(dá)到降低稅負(fù)的目的。

（二）做好進項稅的抵扣工作

首先加強對上游供應(yīng)商的管理。必須對上游企業(yè)進行梳理，在招標(biāo)和采購過程中，盡量選擇資質(zhì)好的一般納稅人企業(yè)，保證能夠取得專用發(fā)票，增加可抵扣進項稅額。如果必須選擇小規(guī)模納稅人的話，應(yīng)該在簽訂合同的時候，爭取調(diào)低價格來降低成本。此外，由于增值稅實行的是憑票抵扣，進項稅額的抵扣是以專用發(fā)票的取得為前提條件的，所以通信企業(yè)也需要合理安排資產(chǎn)的購買和投資，以及時取得專用發(fā)票，避免在納稅年度由于抵扣不均造成現(xiàn)金的提前流出。其次，加強對采購合同的管理。營改增以后，通訊企業(yè)購買設(shè)備和服務(wù)支付的價款，可以用來進行抵扣，合同中對雙方名稱以及信息的要求比營業(yè)稅環(huán)境下嚴(yán)格。在雙方簽訂合同的時候，通信企業(yè)要主動將相關(guān)信息主動提供給供應(yīng)商，防止在開具發(fā)票的時候出現(xiàn)錯誤。營改增以后，由于增值稅具有嚴(yán)格的抵扣鏈條，所以對于信息的準(zhǔn)確性要求更高。在合同簽訂的時候，通信企業(yè)必須嚴(yán)格審查信息的準(zhǔn)確性，防止由于信息錯誤導(dǎo)致進項稅額不能抵扣的現(xiàn)象發(fā)生。此外，在合同中商定價格的時候，還應(yīng)該明確售價中是否包含增值稅，并在合同中列明，將開具專用發(fā)票作為供應(yīng)商必須履行的義務(wù)，為企業(yè)能夠順利獲得進項抵扣加一個雙保險。在合同中，還應(yīng)該盡量爭取由自己聯(lián)系第三方運輸服務(wù)，這樣一來可以增加通訊企業(yè)的可抵扣金額，進一步降低稅負(fù)。再次，改進包工包料業(yè)務(wù)的合作模式。目前，通訊企業(yè)的安裝業(yè)務(wù)主要有建筑安裝企業(yè)采用包工包料的方式來提供。但是由于建筑行業(yè)暫時還沒有納入到營改增試點范圍，無法開具專用發(fā)票。在這種情況下，通訊企業(yè)在公開招標(biāo)的過程中，應(yīng)該優(yōu)先選擇材料供應(yīng)商而不是建筑企業(yè)來實施包工包料工程。如此一來，材料供應(yīng)商作為一般納稅人，可以根據(jù)資產(chǎn)總價來開具增值稅專用發(fā)票。在具體操作過程中，通信企業(yè)還可以選擇具備提供規(guī)劃設(shè)計、材料供應(yīng)以及施工建設(shè)“一條龍”服務(wù)能力的供應(yīng)商，以減少中間的管理環(huán)節(jié)，增加可抵扣金額。最后，加強專用發(fā)票的管理工作。專用發(fā)票是有抵扣期限的，一旦取得發(fā)票不能再規(guī)定的時間內(nèi)進行認(rèn)證，就會導(dǎo)致進項稅額不能抵扣。所以，通訊企業(yè)應(yīng)該加強這方面的管理工作，培訓(xùn)相關(guān)工作人員對增值稅相關(guān)內(nèi)容的了解。

（三）做好固定資產(chǎn)管理工作

固定資產(chǎn)在購買環(huán)節(jié)的進項稅額能否進行有效抵扣，直接關(guān)系著投資成本的大小。在通信企業(yè)中的固定資產(chǎn)中，很多廢舊資產(chǎn)都是可再生資源，出售后還可以獲得很大的效益，營改增以后這部分收入也需要計征增值稅，如何處理這部分進項，也影響著企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。在營改增之后，應(yīng)該明確哪些固定資產(chǎn)屬于可抵扣范圍，一般來說，核心網(wǎng)以及無線接入設(shè)備、互聯(lián)網(wǎng)和業(yè)務(wù)平臺、傳輸網(wǎng)設(shè)備、支撐網(wǎng)設(shè)備以及動力空調(diào)設(shè)備以及現(xiàn)骨干配套設(shè)備，其進項稅額都可抵扣，不動產(chǎn)以及配套措施不能抵扣進項稅額。受通信行業(yè)自身業(yè)務(wù)性質(zhì)的影響，所擁有的固定資產(chǎn)中采購的比例很少。而通信企業(yè)是不生產(chǎn)設(shè)備材料的，需要從外部采購。所以，對于通信企業(yè)來說，其資本支出主要都是用來采購原材料和施工服務(wù)。在采購環(huán)節(jié)，由于涉及到進項稅額的抵扣，應(yīng)該盡可能選擇資質(zhì)較好的一般納稅人，減少原材料供應(yīng)商的數(shù)量。如果一些材料必須從小規(guī)模納稅人企業(yè)采購的話，也應(yīng)該盡量取得稅務(wù)機關(guān)代開的專用發(fā)票，盡可能的將所有進項稅額全部抵扣。對于施工過程中發(fā)生的服務(wù)支出，如審計、設(shè)計和監(jiān)理等服務(wù)，都已經(jīng)納入到了現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的范圍，也需要取得相關(guān)憑證。此外，對于固定資產(chǎn)的處置收益，通訊企業(yè)也應(yīng)該做好納稅籌劃工作。固定資產(chǎn)報廢處理時，其進項能否轉(zhuǎn)出取決于報廢的原因以及是否取得專用發(fā)票。只有正常報廢的固定資產(chǎn)的進項稅額，在處置的時候才允許抵扣，否則的話，需要做進項稅轉(zhuǎn)出的處理，這必然會增加企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。所以，通信企業(yè)必須加強對固定資產(chǎn)的維修和管理工作，防止非正常損失。通信企業(yè)在處置報廢固定資產(chǎn)的時候，一般有三種方案：一是直接按照銷售使用過的固定資產(chǎn)處理，根據(jù)規(guī)定，如果取得價款低于資產(chǎn)的凈殘值，就可以免征增值稅；二是將固定資產(chǎn)拆解，此時固定資產(chǎn)的性質(zhì)就會發(fā)生變化，屬于舊貨的范疇，銷售舊貨按照4%的增收率減半計算繳納增值稅了，不能抵扣進項稅額；三是依然將固定資產(chǎn)拆解，但是和客戶簽訂的是固定資產(chǎn)銷售合同，之后再簽訂一個委托拆解合同。通信企業(yè)在處置報廢固定資產(chǎn)的時候，應(yīng)該根據(jù)實際情況計算哪種方案可以給企業(yè)開來更大的效益，做好相關(guān)的籌劃工作。

四、小結(jié)

“營改增”的實施對通信企業(yè)的稅負(fù)和業(yè)務(wù)模式產(chǎn)生了重大影響，需要做好納稅籌劃工作防止稅負(fù)的增加，規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險，給企業(yè)創(chuàng)造更大的效益。此外，營改增還對企業(yè)管理的水平提出了更高的要求，文章限于偏于不再對此進行討論，但是企業(yè)應(yīng)該對這方面保持足夠的重視。

參考文獻(xiàn)：

[1]周玲玲.營改增對電信企業(yè)的影響及管理調(diào)整策略分析[J].中國管理信息化，2014（14）.

[2]余友河.營改增對電信企業(yè)的影響研究[J].現(xiàn)代商業(yè)，2013（02）.

（作者單位：中國聯(lián)合網(wǎng)絡(luò)通信有限公司貴州省分公司）