摘 要：個人所得稅是國家對本國公民、居住在本國境內(nèi)的個人的所得和境外個人來源于本國的所得征收的一種所得稅。依法納稅是每個公司應(yīng)以的義務(wù)。本文主要是分析年終一次性獎勵的支付方式對個人所得稅稅負的影響，并提出合理的解決方案，供操作實踐中借鑒。

關(guān)鍵詞：一次性獎勵 支付方式 個人所得稅

年終一次性獎勵是根據(jù)對職工全年工作的考核與評價給予的一次性獎勵，包括考核獎、年終獎以及年薪制下的績效年薪等，在目前個人所得稅的計算辦法下，不同的支付方式對個人所得稅稅負產(chǎn)生不同的影響。

一、個人所得稅的演變

1980年9月，為調(diào)節(jié)個人收入水平、增加國家財政收入、促進對外經(jīng)濟技術(shù)合作與交流，五屆全國人大第三次會議通過《中華人民共和國個人所得稅法》，是中華人民共和國建國以來頒布的第一部個人所得稅法，費用扣除標準為800元。

1986年9月，國務(wù)院發(fā)布了《中華人民共和國個人收入調(diào)節(jié)稅暫行條例》，規(guī)定對本國公民的個人收入統(tǒng)一征收個人收入調(diào)節(jié)稅，納稅的扣除標準降低至400元。而外籍人士的800元扣除標準并沒有改變，內(nèi)外雙軌的標準由此產(chǎn)生。

1993年10月，為了統(tǒng)一稅政、公平稅負、規(guī)范稅制、合理分權(quán)，八屆全國人大常委會第四次會議通過了《全國人大常委會關(guān)于修改<中華人民共和國個人所得稅法>的決定》，同日發(fā)布了新修改的《中華人民共和國個人所得稅法》，費用扣除標準為800元。

2005年10月，十屆全國人大常委會第十八次會議表決通過“關(guān)于修改個人所得稅法”的決定，修改后的個人所得稅法自于2006年1月1日起施行，費用扣除標準調(diào)至1600元。

2007年12月，十屆全國人大常委會第三十一次會議通過了“關(guān)于修改個人所得稅法的決定”。個人所得稅費用扣除標準自2008年3月1日起提高到2000元。

2011年6月，全國人大常委會表決通過了“關(guān)于修改個人所得稅法的決定”，自2011年9月1日起將個人所得稅費用扣除標準提高到3500元。

二、目前執(zhí)行的工資薪金個人所得稅稅率表

三、年終獎勵支付方式對個人所得稅稅負的影響

（一）年終一次性獎勵計算個人所得稅

年終一次性獎勵是根據(jù)對職工全年工作的考核與評價給予的一次性獎勵，包括年終獎、目標獎、承包獎、年薪制下的績效年薪等。根據(jù)（國稅發(fā)[2005]9號）《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》，納稅人取得全年一次性獎金，單獨作為一個月工資薪金所得計算納稅。即：先將雇員當月內(nèi)取得的全年一次性獎勵，除以12個月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)。如果在發(fā)放年終一次性獎勵的當月，員工當月工資薪金應(yīng)納稅所得低于稅法規(guī)定的費用扣除額，應(yīng)將全年一次性獎勵減除“雇員當月工資薪金應(yīng)納稅所得與費用扣除額的差額”后的余額，按上述辦法確定全年一次性獎金的適用稅率和速算扣除數(shù)。在一個納稅年度內(nèi)，對每一個納稅人，該分攤計稅辦法只允許采用一次。計算公式為：

1、如果員工當月工資薪金應(yīng)納稅所得高于（或等于）稅法規(guī)定的費用扣除額的，適用公式為：應(yīng)納稅額=員工當月取得全年一次性獎勵×適用稅率-速算扣除數(shù)；

2、如果員工當月工資薪金應(yīng)納稅所得低于稅法規(guī)定的費用扣除額的，適用公式為：應(yīng)納稅額=（員工當月取得全年一次性獎勵-員工當月工資薪金所得與費用扣除額的差額）×適用稅率-速算扣除數(shù)。

例如1：王某2014年元月的基本情況如下：當月基本工資6000元，兌現(xiàn)上年度一次性獎勵75000元，“五險一金”個人繳費金額2300元，則王某元月份應(yīng)納個人所得稅計算為：

當月工資應(yīng)納稅：6000（當月工資）-2300（允許扣除的五險一金）-3500（個稅費用扣除標準）=200元，適用稅率3%，應(yīng)納個人所得稅：200×3%=6元

年終一次性獎勵應(yīng)納稅：75000÷12=6250元，由于王某當月工資薪金應(yīng)納稅所得高于費用扣除標準，王某的年終一次性獎勵不需彌補當月工資薪金，直接適用稅率為20%，速算扣除數(shù)555元，一次性獎勵個人所得稅：75000×20%-555=14445元。

例如2：王某2014年元月的基本情況如下：當月基本工資5000元，兌現(xiàn)上年度一次性獎勵75000元，“五險一金”個人繳費金額2300元，則王某元月份應(yīng)納個人所得稅計算為

當月工資：應(yīng)納稅所得為5000（當月工資）-2300（通話扣除的五險一金）-3500（個稅費用扣除標準）=-800元，不繳納個人所得稅。

年終一次性獎勵：75000÷12=6250元，由于王某當月工資薪金應(yīng)納稅所得低于費用扣除標準，王某的年終一次性獎勵可以彌補當月工資薪金800元，直接適用稅率仍為20%，速算扣除數(shù)555元，一次性獎勵個人所得稅：（75000-800）×20%-555=14285元。

（二）不同支付方式對個人所得稅稅負的影響

仍然沿用前述例1，假設(shè)王某全年收入包括兩部分，即月度基本工資和年終一次性獎勵，月度基本工資和五險一金個人繳費金額保持不變。

支付方式1：集中支付一次性獎勵75000元（也是目前很多企業(yè)最常用的一種支付方式），則王某2014年月度基本工資應(yīng)納稅額：12×6=72元，一次性獎勵應(yīng)納稅額14445元，合計繳納個人所得稅：72+14445=14517元，占全年收入的比例為：14517÷（75000+6000×12）=9.9%

支付方式2：將全部一次性獎勵75000元分12個月兌現(xiàn)，即每月6250元。則月度總收入6000+6250元=12250元，應(yīng)納稅所得：12250-2300（五險一金）-3500（費用扣除標準）=6450元，適用稅率20%，速算扣除數(shù)555元，每月應(yīng)納個人所得稅：6450×20%-555=735元，全年收入合計繳納個人所得稅735×12=8820元，比支付方式1少繳個人所得稅5697元（相當于一次性獎勵遞延支付的資金收益），個稅稅負為8820÷（75000+6000×12）=6.0%。

支付方式3：對王某的年終一次性獎勵采取集中支付（金額39000元）和分月支付（金額36000元）相結(jié)合，即集中支付39000元，另36000元按每月3000元分12個月支付，則：集中支付一次性獎勵39000元，應(yīng)納稅計算為39000÷12=3250元，適用稅率10%，速算扣除數(shù)105元，則一次性獎勵應(yīng)納稅額：39000×10%-105=3795元；月度收入6000+3000元=9000元，應(yīng)納稅所得：9000-2300（五險一金）-3500（費用扣除標準）=3200元，適用稅率10%，速算扣除數(shù)105元，每月應(yīng)納個稅：3200×10%-105=215元，全年小計215×12=2580元。全年收入合計繳納個人所得稅2580+3795=6375元，比支付方式1少繳個人所得稅8142元（相當于一次性獎勵遞延支付的資金收益），個稅稅負為6375÷（75000+6000×12）=4.3%。

比較上述三種支付方式，支付方式3稅負最低，支付方式1稅負最高。

（三）不同支付方式對個人所得稅稅負影響的原因分析

比較三種支付方式，年收入總額相同，卻因為支付方式不同，產(chǎn)生了較大的稅負差異，主要原因：

1、個人所得稅是按收付實現(xiàn)制原則計算征收，即在實際取得工資薪金收入的當月計算繳納個人所得稅，在當前的年終一次性獎勵個人所得稅計算方式下，年終一次性獎勵作為單獨取得的一個月工資薪金收入，雖然按12個月進行分攤計算商數(shù)，但速算扣除數(shù)只扣減一次，如果分成12個月平均支付，則可享受12次速算扣除數(shù)，從而降低了個人所得稅稅負。

2、在支付方式3的情況下，相當于把一次性獎勵超過費用扣除標準的金額進行兩次分攤，把原來全部按20%稅率計算的收入分解成集中支付和按月支付兩部分，稅率相應(yīng)降低到10%，從而降低了個人所得稅稅負。

3、如果某人平時月收入太低，扣除五險一金后不足以抵減費用扣除標準，而年終的一次性獎勵又比較高，在當前的一次性獎勵個人所得稅計算方式下，年終一次性獎勵也只能抵減發(fā)放當月不能彌補費用扣除標準的數(shù)額，也就是只能彌補一次，其他11個月的未彌補金額就白白浪費掉了，從而增加了個人所得稅稅負。

四、建議

1、稅務(wù)機關(guān)應(yīng)加大對年終一次性獎勵計稅政策的研究，對年薪制下績效年薪的結(jié)算、目標考核責任制的結(jié)算、年終獎勵等具有全年考核性質(zhì)的年終一次性獎勵允許匯總繳納個人所得稅，切實降低個人所得稅稅負，保障職工應(yīng)得利益。

2、稅務(wù)機關(guān)對固定工資加考核獎勵工資結(jié)構(gòu)的職工，對月度固定工資扣除五險一金后不能彌補費用扣除標準的差額，允許用年終一次性獎勵全額彌補，不能局限于只彌補發(fā)放的當月。

3、企業(yè)可通過月度預(yù)支考核獎勵、分月兌現(xiàn)年終一次性獎勵或分月兌現(xiàn)與集中支付相結(jié)合的方式，降低個人所得稅稅負，合理增加職工可支配收入。

結(jié)束語：

依法納稅是每個公民應(yīng)盡的義務(wù)。但現(xiàn)實的年終一次性獎勵關(guān)于個人所得稅的計算，的確存在一些缺陷，虛增了職工的個人所得稅負擔，需要稅務(wù)機關(guān)、企業(yè)和員工共同加以解決，切實降低個人所得稅稅負，保障職工應(yīng)得利益。

（作者單位：中國水電建設(shè)集團夾江水工機械有限公司

四川夾江縣 614100）