摘 要：固定資產(chǎn)是事業(yè)單位重要的經(jīng)濟資源，也是事業(yè)單位運行的重要物質(zhì)基礎(chǔ)。新頒布實施的《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》和《事業(yè)單位會計制度》，在繼承原有制度合理內(nèi)容之上，對事業(yè)單位固定資產(chǎn)的確認、計量與核算提出了更科學(xué)、更精細化的要求。本文對比了新舊制度下固定資產(chǎn)在確認與計量規(guī)定上的變化和調(diào)整，解析了新制度下固定資產(chǎn)購入，使用、處置等不同階段的核算處理，讓實務(wù)工作者更加深入領(lǐng)會制度的變化和調(diào)整，更好的利用制度來規(guī)范和約束核算行為，提升事業(yè)單位的核算水平和會計信息質(zhì)量。

關(guān)鍵詞：新制度 事業(yè)單位 固定資產(chǎn) 確認計量 核算處理

隨著我國事業(yè)單位改革進程的推進，原有的事業(yè)單位會計制度已無法完全滿足事業(yè)單位對固定資產(chǎn)管理與核算的需求，新頒布的《事業(yè)單位會計制度》在不斷的修訂中繼承了原有制度的優(yōu)點，并對固定資產(chǎn)的確認、計量、科目設(shè)置和后續(xù)處理等諸多方面進行了更科學(xué)更詳細的規(guī)定，為事業(yè)單位固定資產(chǎn)全面管理提供了依據(jù)。

一、新制度下固定資產(chǎn)確認和計量規(guī)定上的變化與調(diào)整

1、固定資產(chǎn)標準和范圍的調(diào)整

新制度下事業(yè)單位固定資產(chǎn)是指事業(yè)單位持有的使用期限超過1年（不含1年）、單位價值超過1000元（專用設(shè)備為1500元），且在使用過程中保持原有物質(zhì)形態(tài)的資產(chǎn)。對使用期限超過1年，但單位價值未達到規(guī)定標準的大批同類物資，也作為固定資產(chǎn)核算和管理。從定義上看，固定資產(chǎn)標準由原來的500元提高到1000元（專用設(shè)備從800元提高到1500元），新的價值標準更能適應(yīng)目前經(jīng)濟發(fā)展水平和物價狀況，更有利于事業(yè)單位對資產(chǎn)物資核算的需要。其次，新制度充分考慮了事業(yè)單位固定資產(chǎn)的具體特點和實際狀況，對固定資產(chǎn)也進行重新劃分：將固定資產(chǎn)劃分為六類，調(diào)整“一般設(shè)備”為“通用設(shè)備”，如電腦、打印機、汽車、空調(diào)等，能準確反映出設(shè)備的通用性，便于理解和應(yīng)用；“房屋及建筑物”改為“房屋及構(gòu)筑物”，把電梯和配套通訊設(shè)施這類建筑附屬設(shè)備納入“房屋及構(gòu)筑物”中，使分類更加科學(xué)合理；“其他固定資產(chǎn)”認定為“家具、用具、裝具和動植物”，類別劃分更加明晰具體。

2、引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制原則

新制度對固定資產(chǎn)管理的一大亮點就是引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。收付實現(xiàn)制原則簡化了事業(yè)單位固定資產(chǎn)的會計核算，易出現(xiàn)資產(chǎn)不能及時入賬、及時核銷的情況。新制度規(guī)定固定資產(chǎn)從形成、使用、報廢的全過程都要進行會計確認、計算和報告，這種改變能很大程度上提高對固定資產(chǎn)的監(jiān)管，及時反映固定資產(chǎn)價值的變化，保證會計信息的真實可靠。同時權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的引入也打破了原來企業(yè)與事業(yè)單位兩種不同主體對固定資產(chǎn)價值無法比較、無法相互獲取信息的僵局，實現(xiàn)了會計政策上的一致性和可比性。

3、固定資產(chǎn)“虛提”折舊

新制度推行前，事業(yè)單位由于不計提折舊，固定資產(chǎn)賬上、表上反映的都是原值，隨時間的推移，固定資產(chǎn)的實際市場價值不能如實反映，不能準確提供資產(chǎn)在報告期間的損耗信息，最終不利于事業(yè)單位的資產(chǎn)管理和成本核算。為適應(yīng)固定資產(chǎn)管理的需要，新制度引入折舊的理念，提出了對除文物、動植物和圖書檔案外的其他固定資產(chǎn)“虛提”折舊的創(chuàng)新性處理方法。這一處理兼顧了預(yù)算管理和財務(wù)管理的雙重需要，既不影響事業(yè)單位支出的預(yù)算口徑，又有利于反映固定資產(chǎn)隨時間推移和使用程度不同而發(fā)生的價值損耗，合理的分攤了固定資產(chǎn)在整個使用期內(nèi)每期應(yīng)承擔(dān)的費用，及時客觀地反映事業(yè)單位固定資產(chǎn)的新舊程度，真實呈現(xiàn)資產(chǎn)的實際價值，從而解決了固定資產(chǎn)賬面價值與實際價值相背離的狀況。這也是新制度對固定資產(chǎn)核算上的一個重大突破。

4、會計科目的調(diào)整與變化

新制度取消了“固定基金”科目，順應(yīng)權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，新增設(shè)置了 “在建工程”、“累計折舊”、“待處置資產(chǎn)損溢”三個一級科目：“在建工程”科目反映尚未完工的在建工程發(fā)生的實際支出；“累計折舊” 科目用于對固定資產(chǎn)計提折舊，反映事業(yè)單位資產(chǎn)的損耗價值和凈值；“待處置資產(chǎn)損溢”科目反映事業(yè)單位處置、清理固定資產(chǎn)的凈損益。這三個科目的設(shè)置體現(xiàn)了新制度下事業(yè)單位向《企業(yè)會計制度》趨同的結(jié)果。另外還增設(shè)了“非流動資產(chǎn)基金”科目，通過“非流動資產(chǎn)基金”科目核算事業(yè)單位長期投資、固定資產(chǎn)、在建工程和無形資產(chǎn)，體現(xiàn)了資金占用與資產(chǎn)分類的相關(guān)性。

5、基建核算并入“大賬”

舊制度下，事業(yè)單位基建投資執(zhí)行《國有建設(shè)單位會計制度》，與基建相關(guān)的資產(chǎn)、負債及收支都只在基建賬套中反映，基建數(shù)據(jù)長期“游離”于會計“大賬”。為了能更真實、全面反映事業(yè)單位資產(chǎn)整體運行情況，新制度要求事業(yè)單位對基建投資，在按照基建會計核算規(guī)定單獨建賬、單獨核算的同時，將基建相關(guān)數(shù)據(jù)定期納入事業(yè)單位會計核算體系。這一規(guī)定有助于事業(yè)單位提高會計信息的完整性，對事業(yè)單位加強資產(chǎn)負債管理、防范和降低財務(wù)風(fēng)險發(fā)揮了會計信息支撐作用。

二、新制度下固定資產(chǎn)核算處理的變化和調(diào)整

新制度推行后，事業(yè)單位應(yīng)對原有固定資產(chǎn)進行清理與重新確認，固定資產(chǎn)的后期購入、折舊和處置應(yīng)按照新規(guī)定進行核算處理。

1、新舊制度轉(zhuǎn)軌的調(diào)整：因為固定資產(chǎn)標準的提高，在賬務(wù)處理時，需對原計入“固定資產(chǎn)”科目中的資產(chǎn)進行重新評估，對達到新制度規(guī)定確認標準的，應(yīng)將相應(yīng)的余額轉(zhuǎn)入到新賬的“固定資產(chǎn)”科目，與之對應(yīng)的“固定基金”余額轉(zhuǎn)入到新賬的“非流動資產(chǎn)基金”科目；對低于新制度確認標準的，應(yīng)將相應(yīng)的余額轉(zhuǎn)入到新賬的“存貨”科目，同時把對應(yīng)的“固定基金”科目余額轉(zhuǎn)入新賬的“事業(yè)基金”科目。對已領(lǐng)用出庫的，還應(yīng)同時將其成本進行一次性攤銷，賬務(wù)處理為：借記“事業(yè)基金”，貸記“存貨”，并做好相關(guān)實物資產(chǎn)的登記管理工作。

2、固定資產(chǎn)初始核算的變化：新制度對事業(yè)單位取得固定資產(chǎn)的初始確認和計量做了更細化、更科學(xué)的規(guī)定。如外購的固定資產(chǎn)，新制度對其入賬價值增加了相關(guān)稅費和專業(yè)人員服務(wù)費，范圍更廣，更全面；自行建造固定資產(chǎn)入賬價值引入了“由建造該項資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的必要支出構(gòu)成”這一限制條件，而非原來“由建造過程中實際發(fā)生的全部支出構(gòu)成”，防止了人為調(diào)節(jié)自行建造固定資產(chǎn)價值的情形；對大型修繕、改擴建等所形成的固定資產(chǎn)，其入賬價值的依據(jù)是固定資產(chǎn)凈值（固定資產(chǎn)扣除折舊后的差額），而非舊制度下的固定資產(chǎn)原值，以凈值為基礎(chǔ)確定的改擴建后固定資產(chǎn)成本更合理、更真實；在接受捐贈、無償調(diào)入固定資產(chǎn)沒有任何憑據(jù)且同類資產(chǎn)價格無法可靠取得時，以名義金額“1元”入賬，并在會計報表附注中予以披露。這些規(guī)定都有利于事業(yè)單位對取得的固定資產(chǎn)進行及時入賬，保證國有資產(chǎn)的安全完整。

3、固定資產(chǎn)后續(xù)核算的變化：一是引入“累計折舊”。根據(jù)“實物管理與價值管理相結(jié)合”的原則，事業(yè)單位應(yīng)對需計提折

舊的固定資產(chǎn)按月計提折舊，在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)，按年限平均法或工作量法對應(yīng)折舊金額進行系統(tǒng)分攤，即在計提折舊時沖減非流動資產(chǎn)基金，分錄處理為：借記“非流動資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)”， 貸記“累計折舊”，而非沖減支出。二是明確了固定資產(chǎn)后續(xù)支出費用化或資本化的劃分標準。固定資產(chǎn)的后續(xù)支出，如果是為了增加固定資產(chǎn)的正常使用效能或延長使用壽命而發(fā)生的改建、擴建或大型修繕支出，應(yīng)將這類支出資本化納入固定資產(chǎn)賬面價值，即通過“在建工程”科目核算，待改擴建結(jié)束，一并將計入“在建工程”的部分全額轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目?；鸷怂阋灿伞胺橇鲃淤Y產(chǎn)基金——在建工程”轉(zhuǎn)入“非流動資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)”。如果支出是為了維護固定資產(chǎn)的正常使用而發(fā)生的修理費用，則應(yīng)直接計入當期費用，借記“事業(yè)支出”、“經(jīng)營支出”等科目，貸記“銀行存款”、“零余額賬戶用款額度”等科目。

4、固定資產(chǎn)處置的核算變化：新制度增設(shè)了“待處置資產(chǎn)損溢”科目，用于核算事業(yè)單位待處置資產(chǎn)的價值和處置損溢。處理固定資產(chǎn)時，應(yīng)按所處置資產(chǎn)的賬面價值，借記“待處置資

產(chǎn)損溢——處置資產(chǎn)價值”，按已計提的折舊，借記“累計折舊”，貸記“固定資產(chǎn)（原值）”。對于處置過程中發(fā)生的費用和取得的收入，應(yīng)在“待處置資產(chǎn)損溢”科目下設(shè)置二級明細科目“處置凈收入”進行歸集反映。報經(jīng)批準予以處置時，再將處置資產(chǎn)的賬面余額沖減“非流動資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)”，對處置凈收入部分的金額轉(zhuǎn)入“應(yīng)繳國庫款”等科目。這一新的調(diào)整，改變了舊制度下處置固定資產(chǎn)直接沖減 “固定資產(chǎn)”和“固定基金”、清理資產(chǎn)的變價收入和清理費用直接計入“專用基金——修購基金”的老套做法，更能綜合的反映資產(chǎn)清理過程中收入、支出及凈損溢的變化情況。

綜上所述，新制度關(guān)于固定資產(chǎn)確認、計量與核算的若干重大修訂和調(diào)整，將更有利于事業(yè)單位財務(wù)狀況、事業(yè)成果、預(yù)算執(zhí)行得到全面、真實、合理的反映，對于提高事業(yè)單位會計信息質(zhì)量、加強財務(wù)對事業(yè)單位的科學(xué)化精細化管理、提升事業(yè)單位財務(wù)管理水平、促進事業(yè)單位健康發(fā)展都具有十分重要的意義。

（作者單位：成都市老年大學(xué) 四川成都市 610011）