摘 要：我國對(duì)衍生金融工具會(huì)計(jì)問題的研究雖然取得了一定的成果，且制定出了一些相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但是我國頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是將衍生金融工具并入金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行確認(rèn)的，而金融工具包括基礎(chǔ)金融工具和衍生金融工具，并且兩者有很大的差別，所以我們還需要進(jìn)一步研究衍生金融工具的會(huì)計(jì)問題來滿足發(fā)展的需求。本文針對(duì)衍生金融工具對(duì)于我國傳統(tǒng)會(huì)計(jì)影響展開論述與探討。

關(guān)鍵詞：衍生金融工具 會(huì)計(jì)問題 傳統(tǒng)會(huì)計(jì)

1、衍生金融工具概述

國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)在IAS39《金融工具：確認(rèn)和計(jì)量》中對(duì)衍生金融工具進(jìn)行了定義，它是具有下列三個(gè)特征的金融工具：第一是其價(jià)值隨著利率、利率指數(shù)、信用等級(jí)或指數(shù)、特定商品價(jià)格、證券價(jià)格、匯率價(jià)格或是類似變量的變動(dòng)而不斷變動(dòng)；第二是不要求初始凈投資，或要求比較少的初始凈投資；第三是在未來日期結(jié)算。

FASB在1998年6月發(fā)布了SFASl33《衍生工具和套期保值活動(dòng)會(huì)計(jì)處理》，在這則規(guī)定中對(duì)衍生金融工具是這樣定義的：同時(shí)具有下列所述特征的金融工具或其他合同。一是擁有一項(xiàng)或是多項(xiàng)標(biāo)的，并且有一項(xiàng)或是多項(xiàng)名義金額或支付條款又或是兩者都有，結(jié)算金額的多少由這些條件來決定，并且決定是否需要對(duì)其進(jìn)行結(jié)算；二是不要求或是要求較少的初始凈投資；三是該條款要求或是允許在結(jié)算時(shí)可以用凈額，也可以用交割資產(chǎn)。但是對(duì)于資產(chǎn)的接收方，采用交割資產(chǎn)這種結(jié)算方式與采用凈額結(jié)算是沒有什么大的區(qū)別的。

我國頒布的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中第22號(hào)《金融工具確認(rèn)和計(jì)量》引用了IAS39中的定義，對(duì)衍生金融工具的定義基本上是與IASB一致的。

衍生金融工具在會(huì)計(jì)學(xué)上的定義采用的是目前衍生金融工具合約所表現(xiàn)出來的特征來進(jìn)行定義的，即特征定義法。這種定義方法比較具體明確，體現(xiàn)了階段性，而且充分考慮了會(huì)計(jì)核算的要求。但是衍生金融工具是不斷發(fā)展創(chuàng)新的，所以它的定義也是需要不斷完善，這種定義方法就不能對(duì)其進(jìn)行全面概括。

2、衍生金融工具對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的沖擊衍生金融工具的基本特點(diǎn)如下：

（1）衍生性，衍生金融工具的標(biāo)的一般是一個(gè)或幾個(gè)基本金融工具。

（2）契約性和未來性，衍生金融工具是一種代表未來權(quán)利與義務(wù)關(guān)系的合約。

（3）杠桿性，如果想要參與衍生金融工具，我們只要交較少量的保證金或權(quán)利金就可以，進(jìn)而就可以簽訂遠(yuǎn)期合約或金額不同的工具，且這些合約的金額比較大，即能用較少的資金就可以控制大量的資源，比如期貨交易的保證金一般只是合約金額的5%，這也就是說，投資期貨的人們可以控制比投資金額大20倍的合約資產(chǎn)，來實(shí)現(xiàn)以小博大的目的。如果這樣的話，只要基礎(chǔ)工具的價(jià)格有輕微的變動(dòng)，衍生金融工具的賬戶資金就會(huì)發(fā)生巨額的變動(dòng)，這時(shí)如果投資者操作得當(dāng)，且對(duì)市場(chǎng)的行情預(yù)測(cè)正確時(shí)，便可以獲得巨額的回報(bào)。

（4）風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移性，交易中存在的風(fēng)險(xiǎn)能夠在交易者之間進(jìn)行轉(zhuǎn)移。

（5）創(chuàng)新性，隨著金融市場(chǎng)的不斷發(fā)展，衍生金融工具也在不斷發(fā)展創(chuàng)新。

2.1 衍生金融工具對(duì)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)確認(rèn)原則的沖擊

傳統(tǒng)會(huì)計(jì)對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債的定義都是立足于過去的交易或事項(xiàng)，資產(chǎn)是企業(yè)擁有或能夠控制的、將來可能會(huì)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的資源，而負(fù)債是一種現(xiàn)時(shí)義務(wù)，會(huì)導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的流出。由此可見，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債的定義都有三個(gè)特征：一是由過去交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的，二是將來經(jīng)濟(jì)利益可能流入或流出企業(yè)，三是產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益能夠可靠地計(jì)量。

然而，衍生金融工具所產(chǎn)生的權(quán)利或義務(wù)不是由過去的交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的，它是一種遠(yuǎn)期合約，是一種未來可能會(huì)履行的合約，這與傳統(tǒng)意義上的資產(chǎn)或負(fù)債是不一樣的。在過去的很長一段時(shí)間里，人們并不認(rèn)為這種遠(yuǎn)期合約屬于“過去的交易或事項(xiàng)”。從定義上來看，衍生金融工具不符合傳統(tǒng)意義上資產(chǎn)、負(fù)債，因此不能在表內(nèi)進(jìn)行確認(rèn)。

另外，由于這種遠(yuǎn)期合約的交易是未來發(fā)生的，所以這種交易可能會(huì)發(fā)生，也可能永遠(yuǎn)不會(huì)發(fā)生，就如期權(quán)合約，如果買方覺得市場(chǎng)對(duì)其不利，他將會(huì)選擇不履行合約；二是如果合約到期能夠履行，因衍生金融工具自身的風(fēng)險(xiǎn)性與不確定性，將會(huì)使未來流入或流出的經(jīng)濟(jì)利益不能夠可靠地計(jì)量。

依上所述，依據(jù)傳統(tǒng)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，衍生金融工具因其金額難以確定、相應(yīng)業(yè)務(wù)不是過去發(fā)生，從而不應(yīng)該在確認(rèn)的范圍之內(nèi)。

2.2 衍生金融工具對(duì)現(xiàn)行會(huì)計(jì)披露的沖擊

在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)中，財(cái)務(wù)報(bào)告是企業(yè)正式對(duì)外披露財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息的書面文件。衍生金融工具的會(huì)計(jì)披露的目的，在于通過會(huì)計(jì)報(bào)表及其附注向報(bào)表使用者提供衍生金融工具對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等方面影響的信息，以利于報(bào)表使用者合理的估計(jì)有關(guān)衍生金融工具未來現(xiàn)金流量的時(shí)間、金額和不確定性等決策相關(guān)內(nèi)容。然而，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)報(bào)告己經(jīng)不能完全滿足充分披露衍生金融工具信息的要求。

2.3 衍生金融工具對(duì)現(xiàn)行會(huì)計(jì)信息披露的沖擊，主要表現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：

（1）90年代以前衍生金融工具雖然己被廣泛作為避險(xiǎn)或投機(jī)的工具，但未被確認(rèn)為持有或發(fā)行企業(yè)的資產(chǎn)或負(fù)債，在財(cái)務(wù)報(bào)表中未予列報(bào)，這種做法會(huì)帶來兩種后果：一是企業(yè)管理當(dāng)局無法有效控制企業(yè)運(yùn)作衍生金融工具所產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)；二是投資人、債權(quán)人、股東等外部厲害關(guān)系人缺乏企業(yè)衍生金融交易的相關(guān)信息，無法了解企業(yè)的財(cái)務(wù)全貌，極不利于他們的決策。

（2）對(duì)會(huì)計(jì)信息列報(bào)內(nèi)容的沖擊?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)以歷史成本為計(jì)量屬性，沒有揭示公允價(jià)值。但公允價(jià)值是衍生金融工具唯一相關(guān)的計(jì)量屬性，為了充分披露對(duì)決策有用的信息，必須及時(shí)地列報(bào)與公允價(jià)值有關(guān)的會(huì)計(jì)信息。

3、促進(jìn)我國衍生金融工具會(huì)計(jì)發(fā)展的建議

3.1 加強(qiáng)我國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的研究

我們要不斷加強(qiáng)我國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的研究，積累一定的理論基礎(chǔ)，為衍生金融工具會(huì)計(jì)的發(fā)展做好理論準(zhǔn)備。很多發(fā)達(dá)國家的經(jīng)驗(yàn)都表明，一切關(guān)于衍生金融工具會(huì)計(jì)問題的爭論，最終都會(huì)落腳于對(duì)一些基本會(huì)計(jì)理論（確認(rèn)、計(jì)量和披露）的爭論。例如，資產(chǎn)和負(fù)債的基本特征。有些概念和基本原則，從表面上來看似乎己經(jīng)很清楚了，但是遇到實(shí)際的問題時(shí)，往往就不是那么簡單了。所以，不管是出于衍生金融工具會(huì)計(jì)發(fā)展的需要，還是進(jìn)行其他的會(huì)計(jì)規(guī)范，我們都有必要對(duì)會(huì)計(jì)的基本理論問題進(jìn)行深入細(xì)致的研究。

3.2 完善我國衍生金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的外部環(huán)境

對(duì)我國衍生金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的制定不僅需要加強(qiáng)理論方面的研究，還需要一定的外部壞境。完善外部壞境一方面要建立健全一個(gè)活躍的市場(chǎng)體制，我國的整個(gè)市場(chǎng)體制還不適應(yīng)衍生金融工具發(fā)展的需要，金融體制改革也沒有到位，現(xiàn)代貨幣市場(chǎng)和資本市場(chǎng)正處于建立過程中，健全的市場(chǎng)機(jī)制還沒有完全形成，市場(chǎng)內(nèi)外監(jiān)管還相當(dāng)薄弱，所以，我們應(yīng)完善市場(chǎng)機(jī)制，建立一個(gè)適合衍生金融工具發(fā)展及相關(guān)準(zhǔn)則制度制訂的外部環(huán)境；另一方面還要建立健全相關(guān)的法律法規(guī)，這有利于降低衍生金融工具處理的固有的會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。完善的法規(guī)是發(fā)展衍生金融工具的制度保障，衍生金融市場(chǎng)是一個(gè)高收益與高風(fēng)險(xiǎn)并存的市場(chǎng)，如果沒有嚴(yán)格有效的法規(guī)監(jiān)管，就無法保證衍生金融市場(chǎng)的有序運(yùn)轉(zhuǎn)。在市場(chǎng)建立的初期，出現(xiàn)某項(xiàng)不完善是不可避免的，所以我們要通過建立健全相關(guān)的法律法規(guī)來規(guī)范市場(chǎng)的交易行為，從真正意義上保持市場(chǎng)的良好運(yùn)作和發(fā)展態(tài)勢(shì)。

3.3 提高從業(yè)人員的綜合素質(zhì)

衍生金融工具在我國產(chǎn)生的時(shí)間相對(duì)來說比較短，再加上它的種類比較多，性質(zhì)比較復(fù)雜，發(fā)展速度有很快，很多從業(yè)人員并不能對(duì)其進(jìn)行正確的認(rèn)識(shí)和介紹。由于它所涉及的交易量都是比較大的，并且它具有高收益性和高風(fēng)險(xiǎn)性，如果從業(yè)人員沒有較高的專業(yè)水平高，則很難把握或是操作它。如若從業(yè)人員具有足夠的專業(yè)知識(shí)，但道德素質(zhì)比較差，就可能進(jìn)行惡意操作，以謀取私利。所以，一方面應(yīng)對(duì)從業(yè)人員進(jìn)行定期培訓(xùn)，提高他們的專業(yè)水平，并通過定期培訓(xùn)使從業(yè)人員能不斷學(xué)習(xí)到新知識(shí)，培訓(xùn)的內(nèi)容應(yīng)包括兩個(gè)方面，即準(zhǔn)則理解、操作的培訓(xùn)和職業(yè)判斷能力的培訓(xùn)；另一方面，注重培養(yǎng)從業(yè)人員良好的道德品質(zhì)，并制定一些相關(guān)的規(guī)范，以降低信用風(fēng)險(xiǎn)。全面提升從業(yè)人員的素質(zhì)，使其提供的會(huì)計(jì)信息能夠真實(shí)可靠，從而使信息使用者做出正確的決策。

3.4 完善內(nèi)部控制制度與風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)控體系

金融監(jiān)管當(dāng)局要不斷監(jiān)督金融機(jī)構(gòu)的內(nèi)部管理制度，督促其健全各項(xiàng)內(nèi)部控制制度，建立有效的組織機(jī)構(gòu)，以適應(yīng)衍生金融工具的發(fā)展和現(xiàn)代的市場(chǎng)競(jìng)爭機(jī)制，對(duì)衍生金融工具交易所帶來的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效的防范。另外，政府部門也應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)此方面的監(jiān)督管理，不定期的對(duì)金融機(jī)構(gòu)進(jìn)行檢查，提高它們對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)，加強(qiáng)防范意識(shí)。目前，我國的現(xiàn)狀是大多企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理水平都比較低，除了銀行、保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)等金融機(jī)構(gòu)以外，只有很少的企業(yè)建立風(fēng)險(xiǎn)管理流程，所以必須加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理。一方面，可以不斷修訂風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)管的法規(guī)，提高對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的認(rèn)識(shí)，清楚它的重要性；另一方面，管理當(dāng)局應(yīng)監(jiān)督企業(yè)和金融機(jī)構(gòu)建立風(fēng)險(xiǎn)管理流程，并逐步健全和完善風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)控體系。

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作者簡介：

劉文茜 女，（1992.08.05-） 籍貫：黑龍江，學(xué)歷：本科；畢業(yè)院校：佳木斯大學(xué)，研究方向：會(huì)計(jì)。