●梁永晉

淺談政府購買會計服務

●梁永晉

政府購買公共服務是指政府在市場經濟條件下，為履行公共管理與公共服務職能，在社會福利預算中安排經費，以直接撥款資助或公開招標等方式，向有資質的社會組織以及市場主體購買社會服務。政府購買會計服務作為調整政府與社會、政府與市場關系的重要手段，在深化公共財政建設、轉變政府職能的背景下越來越受關注。在社會發(fā)展需求以及財政部門的推動下，作為現(xiàn)代高端服務業(yè)的會計服務在政府購買中扮演著越來越重要的角色。

政府購買會計服務主要包括兩個方面：一是將政府所屬單位的事務性管理外包給會計師事務所，接受委托的會計師事務所根據(jù)購買合同以及執(zhí)業(yè)準則對政府所屬單位開展審計、績效評價以及專項檢查等，具體包含政府所屬單位年度財務會計報表審計、經濟責任審計、基建審計、拆遷審計、清產核資審計、專項經費審計、項目預算審核等；二是委托會計師事務所等機構對享受國家優(yōu)惠政策、接受財政補貼但會計信息質量普遍較差的小微企業(yè)提供代理記賬、審計等會計服務。政府購買的第一類會計服務的目的在于披露政府和公共部門經濟責任的履行情況，評價公共資源使用的效率與效果，促進政府所屬單位合理高效使用公共資源，切實履行自身職能，使得社會公眾廣泛受益。第二類會計服務則旨在提高小微企業(yè)的會計信息質量和資信水平，優(yōu)化完善其成長環(huán)境，支持鼓勵小微企業(yè)的發(fā)展。政府通過購買會計服務，借助市場無形的手，可以更好地采集了解小微企業(yè)會計信息，分擔部分對所屬單位的事務性管理工作，促進政府職責有效歸位，專心實施制度設計和政策制定等政府職能。

一、政府購買會計服務的背景

（一）轉變政府職能的要求

黨的十八屆三中全會要求政府全面正確履行職能，進一步簡政放權，會議通過的《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》指出，“推廣政府購買服務，凡屬事務性管理服務，原則上都要引入競爭機制，通過合同、委托等方式向社會購買?！痹谡咧敢?，政府購買會計服務的力度日益加大。與之配套，中國注冊會計師協(xié)會最新印發(fā)的《注冊會計師業(yè)務指導目錄 （2014年）》也增加了與政府采購服務相關的公共預算資金專項審計。至此，以政府作為委托人的例如鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府及其各部門審計、公共資源審計以及“小金庫”的專項審計等73項服務項目都可歸入政府購買會計服務的項目之中。

政府購買會計服務體現(xiàn)了公共服務職能社會化的趨勢，原本由政府獨自承擔的事務性管理等公共服務工作，逐漸分配給會計師事務所等市場主體。政府利用市場的力量，將應該交給市場的公共服務全部交給市場，將應該社會化的事務性管理工作全部社會化，由原本會計服務的直接提供者變成今日的購買者、制度設計者以及監(jiān)管者。轉變政府職能的大背景要求政府購買會計服務，改善“社會缺位、市場錯位和政府越位”的現(xiàn)象，促進政府角色校正。

（二）提高小微企業(yè)會計信息質量的需要

小微企業(yè)由于人力財力等內部資源限制，難以支持規(guī)模較大、分工合理明確的會計部門，其財務人員業(yè)務水平欠缺、不相容職務沒有分離的情況多發(fā)，埋下了會計信息失真的隱患。此外，部分小微企業(yè)為了逃避稅收監(jiān)管，賬務處理不規(guī)范，應計賬卻不記賬或少記賬的現(xiàn)象普遍存在。一方面，政府給予了小微企業(yè)眾多優(yōu)惠政策與財政補貼，若無法準確掌握小微企業(yè)的會計信息，財政部門就無法真正了解該企業(yè)是否真正需要補貼，補貼資金是否用在刀刃上？繼而無法正確評價財政補貼的成效。另一方面，會計信息失真也阻礙了小微企業(yè)的融資進程，財務不透明導致的財務預警與預測功能缺失更是小微企業(yè)成長壯大的一大致命傷。大部分小微企業(yè)都處于成長期，需要融入大量資金以做強做大，而銀行貸款融資成本較低，頗受企業(yè)青睞。但由于小微企業(yè)會計信息失真嚴重，銀行難以據(jù)此評估小微企業(yè)的信貸風險，不少銀行將小微企業(yè)貸款拒之門外，小微企業(yè)被迫接受民間借貸等成本較高的融資方式，增加企業(yè)負擔，生存狀況雪上加霜。提高小微企業(yè)的會計信息質量可以加強政府對小微企業(yè)會計信息的監(jiān)管與賬務規(guī)范的引導，還可減輕小微企業(yè)負擔，提高整個社會的資信水平，降低銀行信貸風險，可謂一舉多得。在提高小微企業(yè)會計信息質量的背景下，政府購買會計服務無疑是一種多方受益的新途徑。

（三）促進會計師事務所等會計中介機構發(fā)展的手段

財政部發(fā)布的 《關于加快發(fā)展我國注冊會計師行業(yè)的若干意見》是新時期下指導我國注冊會計師行業(yè)發(fā)展的綱領性文件?！兑庖姟芬蠹涌煨纬纱笾行嫀熓聞账鶇f(xié)調發(fā)展的合理布局，重點扶持10家左右能夠提供綜合服務的大型會計師事務所，積極促進中型會計師事務所健康發(fā)展，科學引導小型會計師事務所規(guī)范有序發(fā)展。會計師事務所在鞏固原有服務的基礎上，積極向政府購買服務等相關業(yè)務領域延伸。政府購買會計服務，可以更多地把業(yè)務委托給質量優(yōu)先、執(zhí)業(yè)規(guī)范的會計中介機構，避免單一關注服務價格的情況，改善行業(yè)環(huán)境。對于會計師事務所等會計中介機構而言，政府購買會計服務不僅會直接增加其業(yè)務量，還會由于業(yè)務日益多樣復雜而要求其持續(xù)提升業(yè)務能力和工作水平，為其發(fā)展提供了一個新的機遇。

二、政府購買會計服務的現(xiàn)狀

（一）多地已進行有益探索

政府購買會計服務通過引入市場機制，為實現(xiàn)優(yōu)質專業(yè)的審計、績效評價以及專項檢查等會計服務提供了一種新的思路。近年來，多地已經對政府購買會計服務進行了有益的探索。重慶市是勇于“吃螃蟹”的政府購買會計服務先行者。2005年，重慶市金牛區(qū)政府將部分安置房配套工程、環(huán)境美化等二十多個政府投資建設項目的審計工作以 “按件計費”的方式交由8家會計中介機構完成，第一次實現(xiàn)了“政府購買，市場執(zhí)行，社會監(jiān)督”的項目審計業(yè)務。目前，已有北京、上海、廣東、福建等十余個省市自治區(qū)地方政府推行政府購買會計服務，上海市的成績尤為突出。

2010年，上海市出臺《關于市級財政專項資金實施注冊會計師審計制度的暫行辦法》，提出采用政府購買的方式，委托經過認可的注冊會計師事務所實施注冊會計師審計。2011年，上海市財政部門采取政府購買的方式，委托會計師事務所對轄區(qū)小微企業(yè)的年度財務報表提供注冊會計師審計服務，并將經過審計的小微企業(yè)財務報表放至上海市中小企業(yè)財務會計信息庫，以此提高上海市小微企業(yè)的社會資信度，建立銀行評估小微企業(yè)信貸風險的誠信檔案。2014年，上海市財政部門繼續(xù)采用政府購買會計服務的方式，委托會計師事務所對所屬事業(yè)單位進行審計，將原本政府直接實施的事務性管理工作分配給市場，所用經費在年度預算給予安排。上海市用地方規(guī)章對政府購買會計服務予以規(guī)范，并積極穩(wěn)妥進行實踐，為廣泛實施政府購買會計服務提供了有益探索。

（二）整體尚無實質性進展

雖然多地圍繞政府購買會計服務進行了有益探索，但對于全國而言，仍有很多問題需要解決，例如政府部門對購買會計服務熱情不高、缺乏統(tǒng)一的實施意見以及相關準則和指南等，實施現(xiàn)狀不容樂觀，政府購買會計服務仍不成氣候，整體并未取得實質性進展。

三、政府購買會計服務的機遇與阻力

（一）政府購買會計服務的機遇

1、新預算法的實施。2015年1月1日，新預算法正式實施，“全口徑預算管理”以及“預算公開入法”是新預算法的兩大亮點。新預算法開章就提出要“建立健全全面規(guī)范、公開透明的預算制度”。對于人大批準的各級政府預算、預算調整、決算、預算執(zhí)行情況等報告，以及各級政府財政部門批復的部門預算、決算，新預算法第十四條要求在規(guī)定的時限內向社會公開。由此可見，日后將有更多的有關政府預算執(zhí)行和其他財政收支的審計報告需要向社會披露。

一方面，在政府審計部門工作本已十分繁重的情況下，披露內容的大幅度增加將迫切要求政府合理地加快向社會購買會計服務的步伐，將更多的諸如部門年度財務會計報表審計、項目預算審核等事務性管理工作外包給會計師事務所；另一方面，若政府自己審計自己的預算和其他財政收支，既當財政資金的使用者，又當事后的審計監(jiān)督者，可信度難免會受到質疑。在這種情況下，若由相對獨立的、具有良好社會聲譽的會計師事務所等第三方進行審計，再向社會公開，不失為一種說服力更強的途徑。

2、充分競爭市場的存在。只有存在一個充分競爭的會計服務市場，政府購買會計服務才有可能超越原有體制的運行效率，降低服務成本，增加會計服務數(shù)量，提高會計信息質量。政府購買會計服務，需要通過競爭性的方式選擇賣方，多中選好，好中選優(yōu)。根據(jù)中國注冊會計師行業(yè)管理信息系統(tǒng)，截至2014年12月31日，我國共有會計師事務所8295家，執(zhí)業(yè)注冊會計師99045人。我國注冊會計師行業(yè)歷經30余年的發(fā)展，已經發(fā)展成為我國專業(yè)服務業(yè)中標準化、專業(yè)化、國際化程度最高的行業(yè)之一。充分競爭的會計服務市場為實施政府購買會計服務奠定了良好的基礎。

（二）政府購買會計服務的阻力

1、政府部門和小微企業(yè)實施熱情不高。我國設有國務院審計署以及地方審計機關。由于政府委托會計師事務所等會計中介機構參與事務性管理工作缺乏配套政策，審計資金來源無章可循，審計失敗等責任風險未能明確承擔主體，難以進行責任認定，因而政府部門更愿意采用更為成熟的國家審計，拒絕向第三方購買會計服務。對于政府委托會計師事務所等會計中介機構為小微企業(yè)提供代理記賬、審計等會計服務，部分小微企業(yè)擔心泄露商業(yè)機密，或者出于逃避稅收等不良動機，阻撓政府購買會計服務的實施。

2、購買服務的方式不規(guī)范。一直以來，政府購買公共服務過程中出現(xiàn)的權力尋租和權力交易等腐敗問題備受詬病。會計服務的質量不如貨物般明確，不同機構的報價可能相差甚遠，暗箱操作的空間相對較大。若招投標制度不合理，付費方式設置不當，則很可能導致審計喪失獨立性，劣幣驅逐良幣，讓價低質劣的惡性競爭者充斥市場，直接損害服務質量，導致會計信息質量不升反降，影響政府購買會計服務的效果。

3、服務質量評價體系缺乏。由于政府購買會計服務往往使多方受益，效益存在外部性并難以量化，服務質量不易簡單衡量。但是，難以衡量并不意味著可以不進行質量評價。從以前政府為小微企業(yè)購買代理記賬的實踐可以發(fā)現(xiàn)，由于后期的服務質量評價缺失，在實施代理記賬后，代理記賬機構賬實核對不及時導致賬實不符的情況依舊存在，更有個別代理記賬機構迎合客戶造假要求，違規(guī)執(zhí)業(yè)。服務質量評價體系的缺乏導致政策效果收效甚微，難以長久推行。政府購買會計服務應該汲取以前的教訓，及早建立服務質量評價體系。

4、具體執(zhí)業(yè)準則和指南缺失。中注協(xié)雖然最新發(fā)布的《注冊會計師業(yè)務指導目錄（2014年）》新增了與政府采購相關的財政預算資金相關業(yè)務，但目前仍舊采用2010年發(fā)布的執(zhí)業(yè)準則。2010年發(fā)布的執(zhí)業(yè)準則針對的主要是以盈利為目的的企業(yè)，其審計目的、審計方法與審計產品等與政府購買會計服務的目的和要求并不相同。如果不及時發(fā)布配套的具體審計準則和審計指南，注冊會計師在執(zhí)行政府委托的會計服務中將無章可循，對提升服務質量、推行政府購買會計服務造成不利影響。

四、推行政府購買會計服務的建議

（一）明確購買會計服務的范圍

政府購買會計服務主要包括委托會計中介機構對政府所屬單位進行事務性管理和為小微企業(yè)提供代理記賬、審計等會計服務兩大類。在明確購買方向的基礎上，政府需要編制會計服務購買目錄，詳細說明購買的內容和要求，明確區(qū)分國家審計與社會審計的范圍。對于必須實行國家審計的事務性管理工作，繼續(xù)交由國家審計機關進行審計；除必須進行國家審計的項目外，都應列入政府購買會計服務目錄，原則上優(yōu)先選擇社會審計。對于政府購買會計服務目錄列示的項目，財政部門應該預先安排預算，并加強宣傳與溝通，讓更多政府所屬單位及小微企業(yè)認識到其意義所在，積極參與其中。

（二）完善購買方式

公開招標應作為政府購買會計服務的主要方式。在公開招標的過程中應秉承公平公正，嚴防權力尋租和權力交易等腐敗問題。在購買會計服務的過程中，不可以過分強調價格，為服務費用分配過高權重。在此，各地可以借鑒北京市的有益實踐，采取綜合評分法。綜合評分法中，價格分占比20%，但價格評分并非直接取決于價格高低，而是先利用所有投標人的投標折扣率計算平均值，接著剔除高于或低于平均值50%的折扣率，繼而將篩選后的數(shù)據(jù)重新計算有效平均值，投標人的折扣率越接近有效平均值，最終獲得的價格分越高。通過綜合評分法，政府可以剔除惡意進行價格競爭的低價競標者，更為關注會計師事務所等中介機構的質量與信譽，促進行業(yè)健康發(fā)展。

（三）構建服務質量評價體系

對于政府購買會計服務，可以圍繞“服務的滿意度”和“投入產出比”構建服務質量評價體系。在進行業(yè)務評價時，應細化評判標準，可以量化的盡量量化，不可量化的，要考慮服務對象或受益者的滿意度，廣泛聽取購買者、服務對象與人民群眾的意見，據(jù)此計算公共資源的“投入產出比”。此外，服務質量評價應該包含長期指標，考慮政府購買會計服務對轉變政府職能、提升會計信息質量以及促進小微企業(yè)發(fā)展的長期作用。

（四）明確部門分工，加強協(xié)調配合

推行政府購買會計服務需要多個部門的配合，各部門應該明確分工，各司其職。首先，財政部門需要明確所需購買會計服務的內容和要求，以書面形式報告政府采購中心；其次，采購中心審核后，通過政府采購網發(fā)布招標公告；再次，采購中心依法組建評審委員會，委員會成員應包括專家、小微企業(yè)代表等，利用綜合評分法等方法選擇中標企業(yè)。為防止出現(xiàn)行政壟斷，保證工作獨立性，評審委員會應根據(jù)實際業(yè)務量選擇多家中標企業(yè)組成會計服務機構庫。然后，當政府所屬單位或小微企業(yè)需要會計服務時，向審計部門提交申請單，由審計部門在會計服務機構庫中隨機確定審計機構，開展審計工作。當然，對連續(xù)性要求較強的會計工作，應優(yōu)先安排原有機構。最后，由財政部門進行服務質量檢查與評價，并通過適當?shù)耐緩焦汲婕皣颐孛芘c商業(yè)機密外的服務成果，披露收費標準和依據(jù)，接受社會公眾的監(jiān)督。

（五）發(fā)布具體執(zhí)業(yè)準則和指南

如前文所述，2010年發(fā)布的注冊會計師執(zhí)業(yè)準則不能很好適應政府購買會計服務的發(fā)展需要，且暫無針對政府購買會計服務的準則和指南。為增強政府購買會計服務中的法律法規(guī)保障以及專業(yè)技術支持，中注協(xié)應重視政府購買會計服務過程的經驗總結，積極汲取國內外的有益實踐，進一步制定發(fā)布具體執(zhí)業(yè)準則和指南，使政府購買會計服務有規(guī)可依、有章可循。

（項目名稱：中南財經政法大學大學生創(chuàng)新訓練項目）

（作者單位：中南財經政法大學會計學院）