郭蔚蔚

云南省第一人民醫(yī)院

醫(yī)院人力資源成本會計應(yīng)用的探討

郭蔚蔚

云南省第一人民醫(yī)院

人力資源是醫(yī)院穩(wěn)定發(fā)展的重要因素,而進(jìn)行人力資源成本的會計研究正是為了能夠掌握人力資源在招聘、培訓(xùn)、使用和離開方面產(chǎn)生的成本影響,以適應(yīng)醫(yī)院的發(fā)展需要,進(jìn)行人力資源的合理配置和調(diào)整。人力資源成本會計研究補(bǔ)充了傳統(tǒng)財務(wù)會計的不足能夠?yàn)獒t(yī)院提供更為專業(yè)的資源信息,保證了醫(yī)院的持續(xù)發(fā)展。

醫(yī)院 會計 應(yīng)用

1 、人力資源成本會計推行的必要性

（1）人力資源對醫(yī)院的發(fā)展起著至關(guān)重要的作用,對人力資源采取科學(xué)的管理方法是非常必要的。人力資源會計理論涉及經(jīng)濟(jì)學(xué)、管理學(xué)和會計學(xué)等多個學(xué)科,是會計學(xué)中的一個非常重要的全新的分支,將人力資源會計納入傳統(tǒng)會計當(dāng)中,形成一套獨(dú)立的完善體系,逐漸得到廣泛的應(yīng)用,人力資源會計能夠引入企業(yè)會計準(zhǔn)則、會計制度,能夠及時、正確、完整地計量、記錄人力資源的信息, 并能夠在會計報表中進(jìn)行充分披露,為決策者提供全面的人力資源信息。（2）人力資源會計的重要性逐漸增強(qiáng)人力資源會計可以將人力資源變化的信息及時準(zhǔn)確地提供給醫(yī)院和外界有關(guān)人員使用。隨著科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步和生產(chǎn)力的快速提高,知識經(jīng)濟(jì)的來臨,人力資源在經(jīng)濟(jì)活動中的作用將越來越重要。人的價值,尤其是智力的價值將會越來越大,智力的價值應(yīng)當(dāng)能夠轉(zhuǎn)化為具體的貨幣度量,在創(chuàng)新能力成為資本后,知識、新技術(shù)產(chǎn)品化,所以人力資源價值問題在社會發(fā)展中能夠得到很好的解決。同時,具有可操作性的人力資源價值計量模型的構(gòu)建,人力資源價值信息的重要性和評價價值的相關(guān)理論的逐步完善,將不僅為人力資源會計提供理論上的借鑒和幫助,也會使人力資源會計的重要性進(jìn)一步增強(qiáng)。（3）人力資源會計更好的融入傳統(tǒng)會計核算人力資源會計以醫(yī)院某一期間能以貨幣表現(xiàn)的人力資本運(yùn)動為會計對象,反映醫(yī)院人力資本的運(yùn)動過程。人力資本的運(yùn)動過程包括取得、開發(fā)、使用和分配四個環(huán)節(jié),主要包括人力資產(chǎn)核算、人力資源負(fù)債的核算、人力資源權(quán)益核算。人力資源作為一項(xiàng)資產(chǎn),具有經(jīng)濟(jì)價值,人力資源會計的核算對象則是人力資源會計中人力資源的價值運(yùn)動,對其招聘、錄用、管理、教育、使用等方面的業(yè)務(wù) 進(jìn)行確認(rèn)、計量、記錄、評價、歸集、分配等,相對于傳統(tǒng)會計以醫(yī)院的資金、資產(chǎn)和信息為研究對象而言,核算的復(fù)雜程度、采用的核算方法有了較大改變,范圍有了層次上的拓寬,特別是隨著預(yù)測、決策、投資效益分析、考核評價體系的日趨完善,人力資源會計的涵蓋面將更加廣泛,核算內(nèi)容更加豐富,核算體系更為完備,逐漸完全融入現(xiàn)有的會計核算領(lǐng)域當(dāng)中,成為必不可少的一部分。

2 、推行人力資源會計是加強(qiáng)醫(yī)院內(nèi)部經(jīng)營管理的需要

（1）提高人才使用效率,促進(jìn)人才合理消費(fèi)。人力資源的投資必須講效益,否則會造成嚴(yán)重的人才浪費(fèi),并且對醫(yī)院來說也有可能增加負(fù)擔(dān)。通過人力資源會計的核算,在結(jié)合人力資產(chǎn)比率、人力資源利潤率的基礎(chǔ)上,結(jié)合本單位實(shí)際數(shù)據(jù),做出正確決策,使人、財、物達(dá)到最佳組合,從整體上最大限度地提高醫(yī)院效益。（2）有利于健全激勵機(jī)制。醫(yī)院主要負(fù)責(zé)人的管理和創(chuàng)新能力,直接關(guān)系到醫(yī)院的發(fā)展。醫(yī)院高層領(lǐng)導(dǎo)必須重視醫(yī)護(hù)人員、行政人員的人力資源價值,健全激勵機(jī)制。設(shè)計有效激勵方式,要正確確定臨床醫(yī)技科室的價值,建立評價科室業(yè)績的財務(wù)指標(biāo)與非財務(wù)指標(biāo),進(jìn)一步完善人力資源價值計量模型,并利用它對人力資源價值進(jìn)行預(yù)測、核算、評估,為人力資本參與利潤分配、健全激勵機(jī)制提供決策依據(jù)。（3）促進(jìn)人事管理科學(xué)化。醫(yī)院人員編制有限,大量使用編制外合同專業(yè)技術(shù)人員,合理運(yùn)用人力資源的資產(chǎn)檔案可以為決策者提供重要信息,幫助醫(yī)院決策者制定與員工適當(dāng)?shù)暮贤谙?。同時,對于員工單方面違約的違約金數(shù)額問題,醫(yī)院內(nèi)部的人力資源會計信息可以提供制定違約金的依據(jù),可以結(jié)合員工的服務(wù)時間、薪金以及培訓(xùn)費(fèi)用等因素綜合考慮違約金數(shù)額,以彌補(bǔ)人力資源非正常流動給醫(yī)院帶來的損失。

3 、人力資源成本會計在醫(yī)院管理中的應(yīng)用

3.1 人力資源成本會計應(yīng)用的優(yōu)點(diǎn)

（1）對于發(fā)生的人力資源成本在會計上能夠清楚明了的記錄醫(yī)院每一個部門和人員,這樣能夠有助于醫(yī)院核算時彌補(bǔ)會計核算的不足,提供更可靠地信息。（2）提供更加全面的會計信息,滿足財務(wù)信息使用者要求,彌補(bǔ)傳統(tǒng)財務(wù)報表的局限性,有助于使用者了解對人力資源開發(fā)利用和管理情況,為決策者提供評估,預(yù)測和有效信息。

3.2 人力資源成本會計在醫(yī)院管理中應(yīng)用的范圍

（1）員工流動。從管理的角度來說,適當(dāng)?shù)娜藛T流動可促進(jìn)員工之間的競爭,能夠增強(qiáng)醫(yī)院活力。但流動率過高對醫(yī)院也存在消極影響,在目前的人事管理方式和會計核算模式下,高流動率僅是反映員工對單位管理的低滿意度和員工的低士氣,而不能使人事主管們看到頻繁的人員流動的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)和結(jié)果,而部分技術(shù)能力素質(zhì)要求不高易替代的崗位,如低年資護(hù)理崗位、護(hù)工、標(biāo)本送達(dá)員等崗位,導(dǎo)致人員的高流動率并沒有引起過多關(guān)注。人力資源成本會計可以從兩個方面為醫(yī)院管理者提供幫助:第一,人員流動的經(jīng)濟(jì)損失披露;第二,說明索取多大數(shù)額的經(jīng)濟(jì)賠償才能避免或減少人員變動所帶來的損失。（2）工資。目前的人力資源分值計量方法一般可分為貨幣計量方法和非貨幣計量方法。由于傳統(tǒng)會計貨幣計量基本假設(shè)的限制,人力資源的貨幣計量方法一直占主流,但在實(shí)踐中卻存在很多局限性,應(yīng)將人力資源價值歷史計量模型由產(chǎn)生法改為投入法,并理順價值和工資關(guān)系,建立起由價值決定工資的新機(jī)制,即一個人的經(jīng)濟(jì)價值由形成其目前的身體狀態(tài)和知識技能水平所投入的各種生活資料價格、健康保健投資、教育培訓(xùn)投資及所放棄的收入等決定。其工資收入特別是基本的工資收入應(yīng)構(gòu)成人力資源價值的不同項(xiàng)目分別采用不同時限折算之后的總和來決定的。

4 、人力資源會計的計量

（1）人力資源會計的計量方法。人力資源作為醫(yī)院的一項(xiàng)資產(chǎn),將人力資源資本化后必然涉及人力資產(chǎn)的計價問題,建議采用成本法對人力資源會計計量,對人力資產(chǎn)應(yīng)按照其獲得、維護(hù)、開發(fā)過程中的全部實(shí)際耗費(fèi)作為人力資產(chǎn)的價值入賬。（2）人力資源投資支出。會計實(shí)體為了取得、維護(hù)和開發(fā)人力資源所發(fā)生的全部支出。主要包括以下部分。第一,取得人力資源支出。指會計實(shí)體為了獲得某一項(xiàng)人力資源所發(fā)生的各項(xiàng)支出,具體分為:招聘支出,指為了網(wǎng)羅吸引求職人員所發(fā)生的費(fèi)用,包括在醫(yī)院內(nèi)外進(jìn)行人員招聘的費(fèi)用,招聘信息廣告費(fèi)、招聘場地費(fèi)、因招聘而發(fā)生的差旅費(fèi)、接待費(fèi)、資料費(fèi)等;選拔支出,指從應(yīng)招人員中挑選理想員工過程中發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用,是對應(yīng)聘候選人進(jìn)行鑒別選拔時支付的費(fèi)用。如面試時支出的費(fèi)用,體檢費(fèi),從事招聘工作的人員的工資等;定崗支出,將錄用的職工安排到適當(dāng)?shù)墓ぷ鲘徫凰l(fā)生的各項(xiàng)一次性支出,也叫做就職成本,包括支付被錄用人員的遷移費(fèi)、差旅費(fèi)及安置時的行政費(fèi)用。第二,維護(hù)人力資源支出。指醫(yī)院為將職工留在本單位工作所發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)常性支出,包括工薪支出、勞動保健支出、醫(yī)療保健支出、社會保險支出、人事管理部門支出等。第三,開發(fā)人力資源支出。指為提高員工素質(zhì)和勞動技能而發(fā)生的各種費(fèi)用,包括上崗前培訓(xùn)支出,是指為了使職工具備完成醫(yī)務(wù)工作所需要的技能,適應(yīng)工作崗位的要求而發(fā)生的各項(xiàng)支出,如見習(xí)費(fèi)用、培訓(xùn)費(fèi)用等;在職技能培訓(xùn)支出,是指職工達(dá)到熟練程度或掌握新技術(shù)以前發(fā)生的各項(xiàng)培訓(xùn)支出;脫產(chǎn)進(jìn)修學(xué)習(xí)支出,是指脫產(chǎn)學(xué)習(xí)提高員工素質(zhì)和技能,使之能適應(yīng)工作的要求而發(fā)生的支出,如進(jìn)修培訓(xùn)期間應(yīng)發(fā)的工資、材料費(fèi)、差旅費(fèi)、住宿費(fèi)、學(xué)費(fèi)等。

上述的各項(xiàng)支出,并非要全部計入人力資源的成本予以資本化,只有那些受益期超過一年以上的費(fèi)用才能予以資本化。將人力資源取得支出和開發(fā)支出予以資本化,而維護(hù)支出則按照傳統(tǒng)財務(wù)會計的做法計入當(dāng)期損益,但對數(shù)額較大的一次性維護(hù)支出,也可以計入待攤費(fèi)用,分期計入損益。

5 、人力資源會計的核算

5.1 賬戶設(shè)置

（1）“人力資產(chǎn)”賬戶,屬資產(chǎn)類賬戶,用來核算人力資產(chǎn)的增減變化情況。借方登記人力資產(chǎn)的增加數(shù),貸方登記人力資產(chǎn)的減少數(shù),其余額在借方。 由于醫(yī)務(wù)工作存在風(fēng)險和壓力,為了反映人力資產(chǎn)的質(zhì)量,對工作崗位所承擔(dān)風(fēng)險、壓力、工作量進(jìn)行細(xì)分等級,該賬戶應(yīng)按崗位的“等級”設(shè)置明細(xì)分類賬。（2）“人力資本”賬戶,屬員工權(quán)益類賬戶,用來核算員工權(quán)益的增減變化情況,貸方登記員工權(quán)益的增加數(shù),借方登記員工權(quán)益的減少數(shù),其余額在貸方。該賬戶應(yīng)按具體的員工設(shè)置明細(xì)分類賬。（3）“人力投資”賬戶,屬資產(chǎn)類賬戶,用來核算醫(yī)院在員工的招聘與培訓(xùn)、人力資源開發(fā)方面的投資及攤銷情況,借方登記醫(yī)院對人力資源的投資成本應(yīng)予以資本化的部分,貸方登記每期攤銷數(shù),余額在借方。（4）“人力費(fèi)用”賬戶,屬期間費(fèi)用類賬戶,借方登記醫(yī)院對人力資源的投資成本應(yīng)費(fèi)用化的部分及人力投資（資本化的部分）的每期攤銷數(shù),貸方登記期末結(jié)轉(zhuǎn)到“本年利潤”賬戶借方的數(shù)額。需要說明的是,人力費(fèi)用是勞動力的取得、維護(hù)與發(fā)展成本已費(fèi)用化的部分;而工資是勞動力的使用成本,應(yīng)在“應(yīng)付工資”賬戶核算并分配到相關(guān)的成本費(fèi)用賬戶中。（5）“人力資源開發(fā)”賬戶,該賬戶的借方歸集員工受聘后其成本應(yīng)予資本化的部分,包括招聘費(fèi)、選拔費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、開發(fā)費(fèi)等項(xiàng)目,貸方登記員工交給有關(guān)部門使用時結(jié)轉(zhuǎn)到“人力投資”賬戶借方的金額;員工受聘后成本直接費(fèi)用化的部分歸集在“人力費(fèi)用”賬戶的借方。

5.2 賬務(wù)處理

（1）當(dāng)員工被錄用時,應(yīng)該根據(jù)人力資源評估機(jī)構(gòu)對其評估的價值,借記“人力資產(chǎn)”賬戶,貸記“人力資本”賬戶。年終,應(yīng)對其人力資源進(jìn)行財產(chǎn)清查,由人力資源評估機(jī)構(gòu)對人力資源重新評估其價值以保證賬實(shí)相符和會計報表的真實(shí)性,如評估價大于原賬面價值,應(yīng)按差額部分,借記“人力資產(chǎn)”賬戶,貸記“人力資本”賬戶,反之,則作相反的分錄。（2）當(dāng)員工被解聘后應(yīng)按評估價值借記“人力資本”賬戶,貸記“人力資產(chǎn)”賬戶。（3）在發(fā)生應(yīng)予資本化的招聘、選拔、培訓(xùn)、開發(fā)等費(fèi)用時,借記“人力資源開發(fā)”賬戶,貸記“現(xiàn)金”、“銀行存款”等賬戶,員工正式到科室工作,結(jié)轉(zhuǎn)人力資源開發(fā)成本時,借記“人力投資”賬戶,貸記“人力資源開發(fā)”賬戶。（4）進(jìn)行人力資源投資時,借記“人力費(fèi)用”（直接費(fèi)用化的部分）賬戶,借記“人力投資”（資本化的部分）賬戶,貸記“現(xiàn)金”等賬戶。攤銷人力資源投資時,借記“人力費(fèi)用”賬戶,貸記“人力投資”賬戶。（5）期末,結(jié)轉(zhuǎn)人力費(fèi)用時,借記“本年利潤”賬戶,貸記“人力費(fèi)用”賬戶。

人力資源是醫(yī)院的重要資源,人力資源會計在醫(yī)院的應(yīng)用是一項(xiàng)長期研究,人力資源會計所提供的信息,為決策者的人力資源經(jīng)營管理進(jìn)行合理決策提供依據(jù),使醫(yī)院合理、高效地開展人力資源管理活動,在激烈的市場競爭中更好的生存和發(fā)展。

[1]張文賢,張攀.人力資源會計[M].科學(xué)出版社,2013.

[2]陳云玉.關(guān)于國有企業(yè)人力資源管理幾個問題的探討[J].商業(yè)經(jīng)濟(jì),2010(4).