山東棗莊煙草有限公司 竇艷紅

隨著我國居民收入水平的不斷提高和個人所得稅相關(guān)法律法規(guī)的不斷完善，個人所得稅對居民工資薪金收入的影響越來越大。作為負有個稅扣繳義務(wù)的企業(yè)，若能合理利用相關(guān)法律法規(guī)進行個稅籌劃，在工資薪金支出不變的前提下降低職工稅負、增加職工實際收入，對于提高職工對企業(yè)的滿意度與忠誠度具有重要意義。本文通過構(gòu)建線性規(guī)劃模型，運用Excel中的規(guī)劃求解和圖表功能求解出稅負較低的發(fā)放方案，實現(xiàn)個人所得稅的動態(tài)籌劃。

1 工資薪金個稅籌劃的法律法規(guī)依據(jù)

2011年9月1日起施行的《個人所得稅法》規(guī)定，工資、薪金所得適用7級超額累進稅率，稅率為3%～45%，費用扣除標(biāo)準(zhǔn)為3500元/月(若納稅人工資薪金收入較低，則沒有納稅籌劃的必要，在本文的模型構(gòu)建和應(yīng)用中將不考慮月度應(yīng)納稅所得額小于零的情況)。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》(國稅發(fā)[2005]9號)規(guī)定，納稅人取得全年一次性獎金，應(yīng)單獨作為一個月工資、薪金所得計算納稅；在一個納稅年度內(nèi)，對每個納稅人，該計稅辦法只允許采用一次；雇員取得除全年一次性獎金以外的其它各種名目獎金，如半年獎、季度獎、加班獎、先進獎、考勤獎等，一律與當(dāng)月工資、薪金收入合并，按稅法規(guī)定繳納個人所得稅。一次性獎金應(yīng)納稅額計算方法為：先將雇員當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎金，除以12個月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)。

由此可以看出，按月發(fā)放工資與全年一次性獎金應(yīng)納稅額計算方法不同，相同的收入額若在月工資與全年一次性獎金之間分配不同則對應(yīng)不同的稅率及速算扣除數(shù)。如果全年收入固定或可合理估計，在全年工資、薪金總額不變的前提下，合理分配月度工資與全年一次性獎金可以達到節(jié)稅的目的。從而實現(xiàn)在企業(yè)負擔(dān)不變的前提下，降低職工稅負、增加職工實際收入，提高職工對企業(yè)的滿意度與忠誠度。

當(dāng)前關(guān)于個稅籌劃已有豐富的文獻，但是大多僅限于在年度工資總額固定或可確定的前提下，在年初對全年的月薪與一次性獎金進行合理的、靜態(tài)的規(guī)劃。實際上，除實行年薪制管理的職工外，大部分職工的收入受績效考核辦法、企業(yè)經(jīng)營周期、企業(yè)資金情況、個人職務(wù)變動以及國家相關(guān)法律法規(guī)等多種因素的影響，這就需要對職工的收入進行動態(tài)的規(guī)劃，從而既能滿足企業(yè)管理需求，又能實現(xiàn)最大幅度節(jié)約稅金的目的。本文將通過構(gòu)建動態(tài)籌劃模型，運用Excel中的規(guī)劃求解和圖表功能求解出稅負較低的發(fā)放方案，實現(xiàn)個人所得稅的動態(tài)籌劃。

2 構(gòu)建工資薪金個稅動態(tài)籌劃模型

根據(jù)以上分析，在納稅人年收入固定或可預(yù)計的前提下，個稅稅負最低的籌劃問題可以歸結(jié)為線性規(guī)劃模型求解最優(yōu)解問題。設(shè)定如下幾個常量、變量和函數(shù)，常量全年稅前收入籌劃期內(nèi)月份數(shù)本年度已發(fā)放工資薪金個人交納三險一金個稅前扣除金額；變量月份工資、全年一次性獎金；函數(shù)月份工資應(yīng)納稅額全年一次性獎金應(yīng)納稅額。根據(jù)《個人所得稅法》，工資薪金個人所得稅稅率表如表1所示。

表1 工資薪金所得個人所得稅稅率表

月份工資薪金計稅函數(shù)可以表示為：

根據(jù)“全年一次性獎金”個人所得稅計算征收的有關(guān)規(guī)定，其計稅函數(shù)可以表示為：

通過以上分析我們可以抽象出數(shù)學(xué)模型，即在籌劃期內(nèi)收入一定的條件下個人所得稅稅負最小，模型如下：

3 在Excel中求解工資薪金個稅動態(tài)籌劃模型

3.1 規(guī)劃求解法

Excel的規(guī)劃求解功能可以計算工資薪金個稅籌劃模型最優(yōu)解。建立工資薪金個人所得稅籌劃計算工作表，如表2所示。

表2 規(guī)劃求解法個稅籌劃計算工作表

14 應(yīng)納稅所得額 -3,500.00 0.00 15 稅負 0 0 16 17 規(guī)劃求解目標(biāo)18 項目 金額19 籌劃期內(nèi)稅負 0.00

B3:D3區(qū)域為需要錄入的常數(shù)，表示本年度工資薪金總額情況。

單元格B7、C7為約束條件，其中，B7計算公式為：B7=D3*B11+C11，C7計算公式為：C7=B3-C3，表示求解出的工資薪金總額應(yīng)與目標(biāo)值一致。

單元格B11、C11為需要求解的變量，分別為月份工資薪金和全年一次性獎金；

B11:B15區(qū)域為計算月工資薪金應(yīng)交個稅金額，B12是一個常量，為根據(jù)稅法規(guī)定計算個人所得稅時可以稅前扣除的個人負擔(dān)的三險一金；B13=3500，即根據(jù)個人所得稅法規(guī)定月份工資費用扣除額為3500；B14=B11-B12-B13；

B15=IF(B14>80000,B14*0.45-13505,IF(B14>55000,B14*0.35-5505,IF(B14>35000,B14*0.3-2755,IF(B14>9000,B14*0.25-1005,IF(B14>4500,B14*0.2-555,IF(B14>1500,B14-*0.1-105,IF(B14>0,B14*0.03-0)))))))，即根據(jù)個人所得稅法規(guī)定計算月份工資薪金應(yīng)納個人所得稅額。

C11：C15區(qū)域為計算全年一次性獎金應(yīng)交個人所得稅金額，其中，C12＝0，C13＝0，C14＝C11-C12-C13，C15＝IF(C14/12>80000,C14*0.45-13505,IF(C14/12>55000,C14*0.35-5505,IF(C14/12>35000,C14*0.3-2755,IF(C14/12>9000,C14*0.25-1005,IF(C14/12>4500,C14*0.2-555,IF(C14/12>1500,C14*0.1-105,C14*0.03))))))，即發(fā)放全年一次性獎金月份，工資薪金高于稅法規(guī)定的費用扣除額時，根據(jù)個人所得稅法規(guī)定計算全年一次性獎金應(yīng)納個人所得稅額。

單元格B19為目標(biāo)單元格，計算公式為B19=B15*D3+C15，表示籌劃期內(nèi)應(yīng)交個人所得稅總額。

表格建立完成后還需要設(shè)置規(guī)劃求解參數(shù)，單擊【加載項】菜單，選擇【規(guī)劃求解】項目，則系統(tǒng)會彈出【規(guī)劃求解參數(shù)】對話框，如圖1所示。

圖1 【規(guī)劃求解參數(shù)】對話框

【規(guī)劃求解參數(shù)】對話框中，在“設(shè)置目標(biāo)單元格”項目中，選擇“$B$19”等于“最小值”，可變單元格中選擇“$B$11:$C$11”，表示從B11單元格到C11單元格為變量，在“約束”項目下添加三個約束條件：$B$7=$C$7，表示計算出的稅負最低的工資發(fā)放方案工資獎金總額應(yīng)與籌劃期內(nèi)固定或預(yù)計工資薪金總額一致；$B$11>=0，表示月度工資薪金應(yīng)大于等于0；$C$11>=0，表示全年一次性獎金額應(yīng)大于等于0。

完成以上設(shè)置后，可以在B3:D3區(qū)域輸入數(shù)據(jù)后求解。單擊“求解”，彈出【規(guī)劃求解結(jié)果】對話框，如圖2所示。

圖2 【規(guī)劃求解結(jié)果】對話框

選定“保存規(guī)劃求解結(jié)果(K)”選項，單擊【確定】按鈕，得出計算結(jié)果，如表3所示。

表3 規(guī)劃求解計算結(jié)果

8個稅籌劃計算表10 項目 月工資 全年一次性獎金11 額度 5244 17562 12 三險一金稅前扣除額 1,000.00 13 費用扣除額 3,500.00 14 應(yīng)納稅所得額 743.79 17,562.13 15 稅負 22 527 16 17 規(guī)劃求解目標(biāo)18 項目 金額19 籌劃期內(nèi)稅負 750.00 9

3.2 圖表法

應(yīng)用規(guī)劃求解可以直接計算出籌劃期內(nèi)個稅最低的最優(yōu)解，比較適合實行年薪制管理的職工。但是實行績效工資管理辦法的企業(yè)，每個月的工資發(fā)放額度不盡相同，實現(xiàn)稅負絕對最低也不現(xiàn)實，此時，更需要的是一個稅負較低的工資發(fā)放區(qū)間。根據(jù)本文的動態(tài)籌劃模型，利用excel表中的圖表功能，可以得到月度工資、年度工資、總稅負的趨勢變動圖。建立工資薪金個人所得稅籌劃圖表，如圖3所示。

圖3 圖表法個稅籌劃計算工作表

A2：L2區(qū)域為需要初始錄入的數(shù)據(jù)，主要是數(shù)據(jù)模型中的常量、月發(fā)放額測算初始值和測算間距。

M2：P2區(qū)域為約束條件，主要是為保證月度工資薪金和年終一次性獎金大于等于零，計算公式為N2=(B2-D2)/F2，P2=(N2-J2)/14(本文受篇幅所限僅列15個方案，實際應(yīng)用中可盡量多列方案，以提高測算結(jié)果準(zhǔn)確度)。

A3：P11區(qū)域為建立的15個方案測算表格，B4：P4區(qū)域籌劃期內(nèi)總發(fā)放額，為年度預(yù)計總發(fā)放額減去已發(fā)放額，區(qū)域內(nèi)各單元格的計算公式為=$B$2-$D$2；B5：P5區(qū)域月發(fā)放額，為根據(jù)月發(fā)放額測算初始值和測算間距計算得出的等差數(shù)列，B5的計算公式為：B5=J2，C5的計算公式為：C5=B5+$L$2，選定C5單元格向右拖動自動填充至P5即可完成區(qū)域內(nèi)其他單元格公式的設(shè)置。

B6：P6區(qū)域月可扣除額，為計算個稅可以稅前扣除的個人繳納的三險一金以及可稅前扣除的費用3500元之和，區(qū)域內(nèi)各單元格的計算公式為=$H$2。

B7：P7區(qū)域月應(yīng)納稅所得額，為月度工資的應(yīng)納稅所得額，B7的計算公式為B7= B5-B6，選定B7單元格向右拖動自動填充至P7即可完成區(qū)域內(nèi)其他單元格公式的設(shè)置。

B8：P8區(qū)域月工資稅負，為按照有關(guān)法律法規(guī)計算月工資薪金應(yīng)納個稅額，B8的計算公式為：B8=ROUND(IF(B7>80000,B7*0.45-13505,IF(B7>55000,B7*0.35-5505,IF(B7>35000,B7*0.3-2755,IF(B7>9000,B7*0.25-1005,IF(B7>4500,B7*0.2-555,IF(B7>1500,B7*0.1-105,IF(B7>0,B7*0.03-0))))))),2)，選定B8單元格向右拖動自動填充至P8即可完成區(qū)域內(nèi)其他單元格公式的設(shè)置。

B9：P9區(qū)域全年一次性獎金，為根據(jù)籌劃期內(nèi)總發(fā)放額減去月發(fā)放額計算得出，B9的計算公式為：B9=B4-$F$2*B5，選定B9單元格向右拖動自動填充至P9即可完成區(qū)域內(nèi)其他單元格公式的設(shè)置。

B10：P10區(qū)域月工資稅負，為按照稅法的有關(guān)規(guī)定計算全年一次性獎金應(yīng)繳納的個人所得稅，B10的計算公式為：B10=ROUND(IF(B9/12>80000,B9*0.45-13505,IF(B9/12>55000,B9*0.35-5505,IF(B9/12>35000,B9*0.3-2755,IF(B9/12>9000,B9*0.25-1005,IF(B9/12>4500,B9*0.2-555,IF(B9/12>1500,B9*0.1-105,B9*0.03)))))),2)，選定B10單元格向右拖動自動填充至P10即可完成區(qū)域內(nèi)其他單元格公式的設(shè)置。

B11：P11區(qū)域籌劃期內(nèi)稅負，為籌劃期內(nèi)總共應(yīng)交個人所得稅，B11的計算公式為B10= B8*$F$2+B10，選定B11格向右拖動自動填充至P11完成區(qū)域內(nèi)其他單元格公式的設(shè)置。

A12：P30區(qū)域為根據(jù)表格中籌劃期內(nèi)稅負金額生成的折線圖，根據(jù)折線圖的趨勢情況可以找到稅負較低的一個區(qū)間。

圖表建立完成后，可以在A2:L2區(qū)域輸入數(shù)據(jù)，生成稅負趨勢圖，選擇工資薪金稅負較低的發(fā)放區(qū)間即可。需要注意的是應(yīng)用圖表法可以通過多次測算，縮小數(shù)據(jù)測算區(qū)間，找出最優(yōu)發(fā)放區(qū)間，具體應(yīng)用見實例驗證部分。

4 實例驗證

假設(shè)現(xiàn)在是5月初，某位職工年工資總額預(yù)計為150000元，每月可稅前扣除的三險一金共2500元，目前的發(fā)放方案為月工資7500元、年終一次性獎金60000元，經(jīng)過計算按此方案全年應(yīng)負擔(dān)個稅11985元，其中每月工資稅負45元、全年一次性獎金稅負11445元。

若從5月份開始對個稅進行籌劃，在全年預(yù)計工資不變的情況下測算稅負最低的發(fā)放方案。先用規(guī)劃求解法計算，在B3輸入年度總發(fā)放額150000，在C3輸入本年度已發(fā)放金額30000，在D3輸入剩余月數(shù)8，在B12輸入三險一金稅前扣除額2500。計算得出在剩余的月份里最優(yōu)工資發(fā)放方案為月工資9750元、全年一次性獎金42000元，按此方案籌劃期內(nèi)稅負下降為6255元，籌劃期內(nèi)節(jié)稅5550元,計算結(jié)果如表4所示。

表4 規(guī)劃求解法計算實例結(jié)果

用圖表法測算，在B2輸入年度預(yù)計總發(fā)放額150000，在D3輸入已發(fā)放金額30000，在F3輸入剩余月數(shù)8，在H2輸入月可扣除額6000，J2月發(fā)放額測算初始值設(shè)為與月可稅前扣除額一致，L2月發(fā)放額測算間距設(shè)為與約束條件中的最大測算間距一致，這樣15個方案從月度稅負為零的情況到全年一次性獎金稅負為零的情況都包含了，且能保證月度工資薪金和全年一次性獎金都為正數(shù)。錄入初始數(shù)據(jù)后測算結(jié)果如圖4所示，如圖4可知月度工資8568元至10494元時籌劃期內(nèi)稅負最低為6255元。再縮小范圍繼續(xù)測算，月發(fā)放額測算初始值J2設(shè)為7926，月發(fā)放額測算間距L2設(shè)為229(計算過程(11136-7926)/14=229.3)，測算結(jié)果如圖5，由圖可知月度工資8384至10445時稅負最低為6255元，籌劃期內(nèi)可節(jié)稅5550元。

圖4 圖表法計算實例結(jié)果(第一次測算)

圖5 圖表法計算實例結(jié)果(第二次測算)

通過以上測算可知，規(guī)劃求解法計算出最優(yōu)方案是月度工資9750元時稅負最低6255元，圖表法測算出最優(yōu)工資發(fā)放區(qū)間是月度工資8384元至10445元時稅負最低6255元，兩種方法計算結(jié)果一致，通過個稅籌劃在以后的8個月內(nèi)該職工可節(jié)稅5550元。

限于Excel功能，以上兩種方法雖能計算出員工個稅稅負較低的發(fā)放方案，但若要實現(xiàn)對全體員工個稅進行動態(tài)籌劃，工作量還相對較大，這就要借助專業(yè)的管理信息系統(tǒng)。不過可以把職工按層級劃分，根據(jù)各個層級職工的平均薪酬情況，用本文方法實現(xiàn)對全體員工的個稅進行動態(tài)籌劃。

5 結(jié)論

通過構(gòu)建數(shù)學(xué)模型，利用EXCEL的規(guī)劃求解和圖表功能，對工資薪金收入實現(xiàn)動態(tài)的籌劃，既可以找到稅負最低的發(fā)放方案，又可以根據(jù)企業(yè)實際情況找到稅負相對較低的發(fā)放區(qū)間。實現(xiàn)了在企業(yè)支出總額不變的情況下，增加了職工實際收入，而且不違反相關(guān)法律法規(guī)。通過實例驗證可以看出，該方法操作簡單、實用性強，只需要很短的時間即可熟練掌握。但是在實際應(yīng)用中還需要注意以下兩點。

一是個稅籌劃需要多部門協(xié)作，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層要足夠重視。個稅籌劃需要薪酬管理、績效管理、資金管理等多個部門共同協(xié)作才能完成。只有領(lǐng)導(dǎo)層充分重視，才能獲得多個部門的支持和配合。企業(yè)應(yīng)組織成立個稅籌劃工作小組，相關(guān)部門定期交流對個稅籌劃方案的建議，以有效確保個稅籌劃方案順利實施。

二是注意規(guī)避個稅籌劃風(fēng)險，目前我國的稅收法規(guī)還在不斷的完善中，變化較快，這就需要密切關(guān)注相關(guān)法律法規(guī)的變化，及時調(diào)整籌劃方案。

[1] 中華人民共和國主席令第48號,中華人民共和國個人所得稅法[Z].2011-6-30.

[2] 國稅發(fā)[2005]9號.國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知[Z].2005-01-21.

[3] 中國注冊會計師協(xié)會.2015年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試稅法輔導(dǎo)教材[M].經(jīng)濟科學(xué)出版社,2015.

[4] 周華任.運籌學(xué)解題指導(dǎo)[M].清華大學(xué)出版社,2013.