摘要:按照“十二五”稅制改革的進(jìn)度，2015年年底，我國(guó)要全面完成“營(yíng)改增”，這說(shuō)明公路施工企業(yè)即將實(shí)行“營(yíng)改增”政策?！盃I(yíng)改增”將會(huì)對(duì)小型公路施工企業(yè)在稅收負(fù)擔(dān)、財(cái)務(wù)核算、工程投標(biāo)、經(jīng)營(yíng)方式等方面造成重大影響。

公路施工企業(yè)是專門從事公路路面、路基以及橋梁、隧道等工程的新建、改擴(kuò)建和拆除等有關(guān)活動(dòng)的企業(yè)，屬于建筑施工企業(yè)的范圍。目前，公路施工企業(yè)實(shí)行營(yíng)業(yè)稅征收方式。按照“十二五”稅制改革的進(jìn)度，2015年年底，我國(guó)要全面完成“營(yíng)改增”，這說(shuō)明公路施工企業(yè)即將實(shí)行“營(yíng)改增”政策?！盃I(yíng)改增”將會(huì)對(duì)公路施工企業(yè)帶來(lái)多方面的重大影響，特別是小型公路施工企業(yè)，以下就結(jié)合日常工作中對(duì)小型公路施工企業(yè)的了解，談?wù)勛约簜€(gè)人的一點(diǎn)粗淺看法。

一、對(duì)小型公路施工企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的影響

目前，公路施工企業(yè)按營(yíng)業(yè)收入的3%稅率計(jì)繳營(yíng)業(yè)稅。按照2011年11月國(guó)務(wù)院批復(fù)的《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》(財(cái)稅[2011] 110號(hào))，公路施工企業(yè)適用的增值稅稅率為11%。在公路施工企業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，稅負(fù)是否會(huì)增加，影響最大的是進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣問(wèn)題：公路施工企業(yè)人工費(fèi)約占總成本的30-40%，目前，小型公路施工企業(yè)的人工費(fèi)主要來(lái)源于施工隊(duì)勞務(wù)成本，這部分人工費(fèi)用根本無(wú)法取得增值稅專用發(fā)票作進(jìn)項(xiàng)抵扣;建設(shè)單位提供材料的進(jìn)項(xiàng)稅無(wú)法抵扣：施工承包合同簽訂后，建設(shè)單位確定由其提供的多種材料，供貨方將直接對(duì)口建設(shè)單位，購(gòu)貨發(fā)票也是由供貨方直接開給建設(shè)單位的。這些材料直接從工程款中扣除，小型公路施工企業(yè)無(wú)法取得專用發(fā)票進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣。同時(shí)，工程施工用的水電也與上述供材一樣，難以取得專用發(fā)票;石料、沙、泥土等輔助材料基本都是就地取材，由當(dāng)?shù)氐膫€(gè)體戶或自然人提供，只能去國(guó)稅局代開小規(guī)模納稅人發(fā)票，無(wú)法提供增值稅專用發(fā)票。如無(wú)法取得充足的增值稅專用發(fā)票，小型公路施工企業(yè)的稅負(fù)將會(huì)增加。

以自己調(diào)研的某小型公路施工企業(yè)舉例說(shuō)明：2014年其工程毛利率為10%，工程結(jié)算成本中，原材料約占55%（材料成本中水泥約占45%，鋼筋約占40%，其他材料約占15%），人工成本約占35%，其他費(fèi)用占比不超過(guò)10%，其全年完成營(yíng)業(yè)收入約3000萬(wàn)元，營(yíng)業(yè)成本2700萬(wàn)元。

營(yíng)改增前，應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅為90萬(wàn)元(3000×3%)。

營(yíng)改增后，該小型公路施工企業(yè)除了水泥和鋼材外，其余材料均無(wú)法取得專用發(fā)票。因此能夠抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為183.40萬(wàn)元[(2700×55%× 85%）÷（1+17%）×17%]，銷項(xiàng)稅額為297.30萬(wàn)元[3000÷（1+11%）×11%]，應(yīng)繳納增值稅為113.90萬(wàn)元（1100-870），稅負(fù)上升較多，增幅為26.55%。

二、對(duì)小型公路施工企業(yè)財(cái)務(wù)核算的影響

首先，“營(yíng)改增”前，公路施工企業(yè)只需要在計(jì)提和繳納環(huán)節(jié)中進(jìn)行會(huì)計(jì)核算?！盃I(yíng)改增”后，企業(yè)還可能需要在材料購(gòu)進(jìn)與分配、與各方的驗(yàn)工計(jì)價(jià)等很多方面進(jìn)行增值稅的會(huì)計(jì)核算，核算稅金也更加明細(xì)化，需要設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“銷項(xiàng)稅額”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”等科目于“應(yīng)交稅費(fèi)”下的“應(yīng)交增值稅”科目下并進(jìn)行相應(yīng)的核算。這對(duì)小型公路施工企業(yè)的財(cái)務(wù)核算提出了更高的要求。其次，由于增值稅為價(jià)外稅，“營(yíng)改增”后合同收入中不包含增值稅，合同預(yù)計(jì)總成本也將發(fā)生較大的變化，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不再被記入到總成本中去，這就造成企業(yè)收入和成本均要比實(shí)行“營(yíng)改增”前少很多。第三，“營(yíng)改增”后，營(yíng)業(yè)稅金及附加中也不再包含營(yíng)業(yè)稅科目，也將導(dǎo)致企業(yè)利潤(rùn)表中成本費(fèi)用的減少。

三、對(duì)小型公路施工企業(yè)工程投標(biāo)的影響

營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，將對(duì)小型公路施工企業(yè)的工程投標(biāo)帶來(lái)較大的變化：預(yù)計(jì)《全國(guó)統(tǒng)一建筑工程基礎(chǔ)定額與預(yù)算》部分內(nèi)容將進(jìn)行修訂，建設(shè)單位招標(biāo)概預(yù)算編制將發(fā)生重大變化，相應(yīng)的設(shè)計(jì)概算和施工圖預(yù)算編制也應(yīng)按新標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行，對(duì)外發(fā)布的公開招標(biāo)書內(nèi)容也要有相應(yīng)的調(diào)整;這種變化使公路施工企業(yè)投標(biāo)工作變得復(fù)雜化。如，投標(biāo)書的編制中有關(guān)原材料、輔料等直接成本不包含增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，實(shí)際施工中，編制標(biāo)書中很難準(zhǔn)確預(yù)測(cè)有多少成本費(fèi)用能夠取得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額;由于要執(zhí)行新的定額標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)施工預(yù)算需要重新進(jìn)行修改，企業(yè)的內(nèi)部定額也要重新進(jìn)行編制。上述情況都會(huì)要求小型公路施工企業(yè)對(duì)多年來(lái)已經(jīng)熟悉的材料成本、內(nèi)部定額等進(jìn)行重新計(jì)算和確定，投標(biāo)書的編制也要打破原有的計(jì)算基礎(chǔ)，并充分估計(jì)相關(guān)材料能夠取得多少增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，短期內(nèi)會(huì)加大小型公路施工企業(yè)投標(biāo)的困難程度。

四、對(duì)小型公路施工企業(yè)經(jīng)營(yíng)方式的影響

目前，小型公路施工企業(yè)受資質(zhì)限制，有時(shí)借用一些資質(zhì)較高的企業(yè)(以下簡(jiǎn)稱借用單位)進(jìn)行投標(biāo)。中標(biāo)后，建設(shè)單位與借用單位簽訂合同，具體工程建設(shè)由小型公路施工企業(yè)負(fù)責(zé)施工。結(jié)算收入時(shí)，由借用單位開具發(fā)票給建設(shè)單位進(jìn)行收款。借用單位在扣除稅費(fèi)和管理費(fèi)后，將剩余工程款項(xiàng)支付給小型公路施工企業(yè)，小型公路施工企業(yè)開具勞務(wù)發(fā)票或其他票據(jù)進(jìn)行收款。營(yíng)改增后，借用單位開具增值稅發(fā)票，稅率為11%，如小型公路施工企業(yè)不能提供增值稅專用發(fā)票給借用單位，借用單位的稅負(fù)將大為上升，勢(shì)必將相關(guān)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁到小型公路施工企業(yè)。小型公路施工企業(yè)原本利潤(rùn)率不高，受此影響，其依靠借用單位資質(zhì)進(jìn)行投標(biāo)取得工程的方式將發(fā)生較大變化，估計(jì)會(huì)造成工程業(yè)務(wù)的較大減少。

另外，小型公路施工企業(yè)中標(biāo)后，有時(shí)也采取收取管理費(fèi)的形式，將工程轉(zhuǎn)給施工隊(duì)或包工頭。結(jié)算收入時(shí)，由小型公路施工企業(yè)開具發(fā)票給建設(shè)單位進(jìn)行收款。營(yíng)改增后，小型公路施工企業(yè)開具稅率為11%的增值稅發(fā)票，但施工隊(duì)或包工頭卻不能提供增值稅專用發(fā)票，這樣小型公路施工企業(yè)的稅負(fù)將大為上升，也將影響工程轉(zhuǎn)包業(yè)務(wù)的大量存在和發(fā)生。

綜上所述，“營(yíng)改增”將對(duì)小型公路施工企業(yè)在稅收負(fù)擔(dān)、財(cái)務(wù)核算、工程投標(biāo)、經(jīng)營(yíng)方式等方面造成重大影響，直接關(guān)系到小型公路施工企業(yè)的生存和發(fā)展。這就要求小型公路施工企業(yè)做好稅收籌劃、提高財(cái)務(wù)核算水平、加強(qiáng)內(nèi)部管理以及規(guī)范經(jīng)營(yíng)方式，及早做好應(yīng)對(duì)之策，最大程度的減少“營(yíng)改增”造成的不利影響。