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【摘要】施工企業(yè)會(huì)計(jì)執(zhí)行建造合同是中國(guó)施工企業(yè)國(guó)際化發(fā)展趨勢(shì)，也是是中國(guó)施工企業(yè)會(huì)計(jì)與國(guó)際會(huì)計(jì)接軌的必然產(chǎn)物。在施工企業(yè)實(shí)際執(zhí)行建造合同時(shí)，有利也有弊，為準(zhǔn)則的實(shí)施創(chuàng)造良好的條件，為企業(yè)的發(fā)展壯大以及在全球經(jīng)濟(jì)一體化的市場(chǎng)形勢(shì)下走向國(guó)際市場(chǎng)打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)！

【關(guān)鍵詞】建造合同 ?優(yōu)勢(shì) ?問(wèn)題 ?對(duì)策

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-建造合同》自1998年6月頒布，1999年1月1日在上市公司執(zhí)行，財(cái)政部于2006年2月對(duì)建造合同準(zhǔn)則進(jìn)行修定，修訂后為《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)——建造合同》，前后已有十余年，雖然建造合同在理念、核算方式以及與國(guó)際準(zhǔn)則的一致性上都有優(yōu)勢(shì)，但仍未在施工企業(yè)普遍推行。為什么先進(jìn)的準(zhǔn)則在這么長(zhǎng)時(shí)間未得到有效實(shí)施呢？下面結(jié)合我的經(jīng)驗(yàn)來(lái)分析執(zhí)行建造合同的利弊及應(yīng)該如何執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則。

一、執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則相比原會(huì)計(jì)制度的優(yōu)勢(shì)

（一）建造合同要求施工企業(yè)對(duì)施工項(xiàng)目要有整體的把握和事先的規(guī)劃

建造合同準(zhǔn)則在理念上與原施工企業(yè)會(huì)計(jì)制度存在較大差異，原企業(yè)會(huì)計(jì)制度一般按與業(yè)主結(jié)算價(jià)款入賬，缺乏對(duì)合同整體情況的反映，且往往由于結(jié)算時(shí)間滯后（或超前）導(dǎo)致收入核算信息失真。而建造全同準(zhǔn)則要求在項(xiàng)目開(kāi)始施工以后，要對(duì)施工項(xiàng)目有一個(gè)整體全面的把握，在合同簽字之初，就應(yīng)當(dāng)對(duì)合同總收入、合同總成本、總體毛利以及整體風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面考慮，判斷合同結(jié)果能否可靠估計(jì)，并在此基礎(chǔ)上，按系統(tǒng)合理的方法確認(rèn)合同收入、成本、毛利，避免按工程結(jié)算確認(rèn)收入、成本造成的利潤(rùn)波動(dòng)及因?qū)f(xié)作單位結(jié)算不及時(shí)而低估成本掩蓋風(fēng)險(xiǎn)。

（二）建造合同準(zhǔn)則更好體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制核算基礎(chǔ)以及配比原則和穩(wěn)健性原則，其反映出來(lái)的會(huì)計(jì)信息更符合會(huì)計(jì)基本要素的定義

建造合同準(zhǔn)則要求將工程累計(jì)發(fā)生的成本及毛利反映在工程施工中，累計(jì)結(jié)算金額反映在工程結(jié)算中，資產(chǎn)負(fù)債表日工程施工與工程結(jié)算的差額反映在存貨中;而收入則按合同收入乘以完工進(jìn)度扣除以這樣能從賬表上既能一目了然的看出未完工程的成本、結(jié)算情況。

（三）對(duì)施工企業(yè)管理水平的提出了更高、更精細(xì)的要求，有助于企業(yè)適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)璄，提高競(jìng)爭(zhēng)力，提高生產(chǎn)效率

執(zhí)行建造合同，在以下幾方面對(duì)企業(yè)管理和項(xiàng)目管理提出了更高的要求：

1.合同管理。要求企業(yè)不論與業(yè)主還是協(xié)作單位都要及明、規(guī)范簽訂合同，保證合同實(shí)施，加強(qiáng)執(zhí)行監(jiān)管，對(duì)因涉及變理、索賠取得收入及時(shí)取得業(yè)主簽證認(rèn)可，只有這樣才能整體把握合同總收入，判斷合同執(zhí)行結(jié)果，同時(shí)由于對(duì)合同的動(dòng)態(tài)跟蹤，減少企業(yè)秋后算賬的風(fēng)險(xiǎn)。

2.項(xiàng)目成本預(yù)算和控制。建造合同準(zhǔn)則要求企業(yè)能夠及時(shí)提供真實(shí)全面的項(xiàng)目成本預(yù)算，并按實(shí)際情況對(duì)項(xiàng)目剩余成本進(jìn)行估算，有利于企業(yè)建立動(dòng)態(tài)的成本控制體系，對(duì)未來(lái)可能發(fā)生的成本進(jìn)行預(yù)測(cè)，起到提前規(guī)劃、開(kāi)源節(jié)流的作用。

3.提高員工業(yè)務(wù)能力與素質(zhì)。建造合同準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)員工業(yè)務(wù)素質(zhì)提出了更高的要求，包括財(cái)務(wù)人員、工程預(yù)算人員、工程管理人員、經(jīng)營(yíng)管理人員。同時(shí)執(zhí)行建造合同不是靠某一二個(gè)人就能完成的，只有各職能部門(mén)相互配合，通力協(xié)作，整個(gè)團(tuán)隊(duì)抱成一團(tuán)，才能利用各部門(mén)的專(zhuān)業(yè)特長(zhǎng)，從不同角度把握項(xiàng)目的進(jìn)展情況，從總體上提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益。

由此可見(jiàn)，建造合同具備原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則無(wú)可比擬的優(yōu)勢(shì)，但為什么不能全面在施工企業(yè)推行，下面我們對(duì)執(zhí)行中存在的問(wèn)題進(jìn)行分析。

二、執(zhí)行建造合同過(guò)程中存在的不利因素

（一）確定完工百分比的困難性

完工百分比法是確認(rèn)建造合同收入的關(guān)鍵，但完工百分比的確定在現(xiàn)實(shí)中存在一定的難度，下面對(duì)此一一進(jìn)行分析：A、根據(jù)實(shí)際發(fā)生的合同成本占預(yù)計(jì)總合同成本的比例確定，由于未來(lái)的不確定性及施工的復(fù)雜性，對(duì)預(yù)算不建全的企業(yè)來(lái)說(shuō)，確定預(yù)計(jì)合同總成本可以說(shuō)是難上加難。而現(xiàn)實(shí)中預(yù)算非常健全的施工企業(yè)可以說(shuō)是鳳毛麟角。B、根據(jù)合同總工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例確定完工百分比。此項(xiàng)工作關(guān)鍵是預(yù)計(jì)總工作量，而對(duì)一個(gè)工程項(xiàng)目來(lái)講，涉及的工作太過(guò)龐雜，而且相關(guān)業(yè)務(wù)核算不完善，很難合同正確估計(jì)。C、根據(jù)實(shí)際測(cè)定完工進(jìn)度，因?yàn)榻ㄔ旌贤婕岸喾N不同的計(jì)量工作，采用技術(shù)測(cè)定法，由專(zhuān)業(yè)人員進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)測(cè)定，成本高，測(cè)量工作難度大。

（二）預(yù)計(jì)合同總收入估計(jì)比較復(fù)雜

估計(jì)與合同相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益是否流入企業(yè)是確定預(yù)計(jì)合同總收入的關(guān)鍵，通常要根據(jù)以下方面判斷：從合同執(zhí)行過(guò)程中所體現(xiàn)的效果來(lái)看，承包方在工期和質(zhì)量上上能夠履行自己的職責(zé)，沒(méi)有發(fā)生違約行為;發(fā)包方能按合同要求支付工程款項(xiàng)。而現(xiàn)實(shí)中拖欠工程款的現(xiàn)象并不少見(jiàn)，結(jié)算滯后現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生。工程進(jìn)展過(guò)程中會(huì)有很多不可控的事發(fā)生。

（三）企業(yè)收入與賦稅時(shí)間不一致可能增加企業(yè)的資金壓力

建造合同準(zhǔn)則按完工進(jìn)度確認(rèn)收入，能更準(zhǔn)確地核算企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)上，但確認(rèn)利潤(rùn)就要交所得稅，對(duì)工程款結(jié)算遠(yuǎn)遠(yuǎn)滯后工程進(jìn)度或墊資項(xiàng)目，企業(yè)需要墊付大量資金用于稅賦，無(wú)疑加重了企業(yè)的資金壓力。

（四）施工企業(yè)的管理水平受限

經(jīng)過(guò)前面優(yōu)勢(shì)分析，執(zhí)行建造合同，對(duì)企業(yè)管理水平和人員素質(zhì)提出了更高要求。目前，我國(guó)施工市場(chǎng)還不是很規(guī)范，管理水平還有待提高。如果企業(yè)達(dá)不到基本管理水平和人員素質(zhì)時(shí)，建造合同準(zhǔn)則實(shí)施結(jié)果就可能因一些主觀(guān)或客觀(guān)的原因產(chǎn)生偏差，于是這些理論上的優(yōu)勢(shì)就轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實(shí)中的劣勢(shì)。

三、施工企業(yè)執(zhí)行建造合同存在問(wèn)題的對(duì)策

（一）鑒于上述完工百分比法存在的缺陷，結(jié)合建造合同本身的特點(diǎn)和施工工程特點(diǎn)，可采用以下方法來(lái)保證會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性：完工百分比法通常根據(jù)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例，確定完工百分比

此法關(guān)鍵在于確定實(shí)際發(fā)生成本及預(yù)計(jì)合同總成本。對(duì)實(shí)際發(fā)生成本，要規(guī)范完善成本核算體系，有效歸集實(shí)際發(fā)生成本，做到成本歸集全面及時(shí)準(zhǔn)確。對(duì)預(yù)計(jì)合同總成本的測(cè)算，需要企業(yè)建立完善的預(yù)算體系，并建立對(duì)工程的動(dòng)態(tài)跟蹤體系，對(duì)工程實(shí)際情況發(fā)生變化快速作出反映，并及時(shí)調(diào)整預(yù)算，修定預(yù)計(jì)合同總成本。從而保證測(cè)算的完工百分比能真實(shí)反映工程項(xiàng)目的實(shí)際進(jìn)度，不因業(yè)主結(jié)算的提前或滯后而高估利潤(rùn)或低估風(fēng)險(xiǎn)。

（二）關(guān)于影響稅金的問(wèn)題

執(zhí)行新的建造合同后，企業(yè)存在的營(yíng)業(yè)稅及所得稅時(shí)間及金額上的差異，是由于收入確認(rèn)與工程結(jié)算分開(kāi)所帶來(lái)的問(wèn)題。1.對(duì)于納稅時(shí)間性差異，會(huì)隨著工程進(jìn)度的完成，差異逐漸消失，只是由于納稅時(shí)間的前后不一致，會(huì)形成一定的資金成本，對(duì)此，在確認(rèn)收入時(shí)要進(jìn)行合理的籌劃，最大限度地減少資金成本。2.對(duì)納稅金額差異，我們應(yīng)慎重對(duì)待，應(yīng)加強(qiáng)變更工程預(yù)計(jì)的謹(jǐn)慎度，防止將不能實(shí)現(xiàn)的變更工程確認(rèn)為收入交納營(yíng)業(yè)稅及企業(yè)所得稅。對(duì)于建造合同的執(zhí)行與稅務(wù)上的差異，應(yīng)加強(qiáng)與稅務(wù)部門(mén)溝通協(xié)調(diào)，減少會(huì)計(jì)與稅務(wù)方面的差異，降低施工企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）關(guān)于合同總收入與合同預(yù)計(jì)總成本的確認(rèn)問(wèn)題

需要從三個(gè)層面解決：（1）國(guó)家應(yīng)加大力度，進(jìn)一步規(guī)范施工市場(chǎng)，嚴(yán)格建設(shè)項(xiàng)目的審批，要通過(guò)制訂一系列法律法規(guī)來(lái)解決施工市場(chǎng)中長(zhǎng)久存在的工程變更問(wèn)題與工程款拖欠問(wèn)題，保護(hù)施工企業(yè)的合法權(quán)益;（2）施工企業(yè)應(yīng)提高內(nèi)部管理水平，積極應(yīng)對(duì)市場(chǎng)變化，借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，在企業(yè)內(nèi)部建立一套行之有效的內(nèi)部財(cái)務(wù)預(yù)算和報(bào)告制度，對(duì)合同收入和合同成本的預(yù)測(cè)進(jìn)行動(dòng)態(tài)管理與調(diào)整，建立健全企業(yè)內(nèi)部概預(yù)算、耗費(fèi)定額、會(huì)計(jì)核算制度、成本分析制度，提高測(cè)算水平，為工程項(xiàng)目合同收入、合同成本的合理預(yù)計(jì)提供準(zhǔn)確信息;（3）提高會(huì)計(jì)人員綜合素質(zhì)，增加會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力。無(wú)論企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則如何制定，會(huì)計(jì)中的職業(yè)判斷總是存在;無(wú)論會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是原則導(dǎo)向還是規(guī)則導(dǎo)向，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并不能解決與會(huì)計(jì)有關(guān)的所有問(wèn)題。因此，建造合同準(zhǔn)則結(jié)果可靠估計(jì)及合同總收入、總成本的預(yù)計(jì)都要求財(cái)務(wù)人員具備較強(qiáng)的職業(yè)判斷力與預(yù)測(cè)力。

總之，施工企業(yè)執(zhí)行建造合同有利也有弊，這對(duì)于建筑施工企業(yè)而言，既是挑戰(zhàn)，更是機(jī)遇，我們必須認(rèn)真研究，積極應(yīng)對(duì)，為準(zhǔn)則的實(shí)施創(chuàng)造良好的條件，為企業(yè)的發(fā)展壯大以及在全球經(jīng)濟(jì)一體化的市場(chǎng)形勢(shì)下走向國(guó)際市場(chǎng)打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)！