謝園園 何世鼎

摘 要：近年來，企業(yè)設(shè)置兩套賬的現(xiàn)象愈演愈烈，給國(guó)家和其他相關(guān)利益者造成極大的損失。本文探討了中小企業(yè)設(shè)置兩套賬的原因、兩套賬形成的方式、兩套賬的做法以及兩套賬的治理對(duì)策。

關(guān)鍵詞：兩套賬；原因；治理對(duì)策

兩套賬是指企業(yè)中的內(nèi)賬和外賬。內(nèi)賬一般能夠反應(yīng)企業(yè)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，內(nèi)賬主要用于企業(yè)內(nèi)部管理需要，向企業(yè)內(nèi)部管理人員提供真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，以便管理人員做出財(cái)務(wù)決策和經(jīng)營(yíng)決策；外賬一般只反映企業(yè)部分經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)或者反映虛構(gòu)的業(yè)務(wù)，提供不完整的會(huì)計(jì)信息或虛假的會(huì)計(jì)信息。企業(yè)違反《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》關(guān)于“任何單位和個(gè)人不得偽造、變?cè)鞎?huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿及其他會(huì)計(jì)資料，不得提供虛假的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告”的規(guī)定，設(shè)置兩套賬已成為企業(yè)間公開的秘密。企業(yè)設(shè)置兩套賬不僅造成了國(guó)家稅款的流失，而且誤導(dǎo)了會(huì)計(jì)信息使用者，易使他們做出錯(cuò)誤的決策。因此，探討兩套賬形成的原因、形成方式、兩套賬的做法以及兩套賬的治理對(duì)策顯得尤為重要。

一、企業(yè)設(shè)置兩套賬的原因分析

企業(yè)設(shè)置兩套賬的原因是多方面的，本文主要從以下幾個(gè)方面分析兩套賬形成的原因。

1.管理人員法制觀念淡薄。企業(yè)管理人員不懂法或者法制觀念淡薄，一味地追求公司利益或個(gè)人利益，通過不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)的方式（如商業(yè)賄賂）來爭(zhēng)取業(yè)務(wù)，而商業(yè)賄賂發(fā)生的費(fèi)用又不能記入企業(yè)合法的賬務(wù)中，故而有些企業(yè)設(shè)置外賬和內(nèi)賬，把諸如送禮之類的費(fèi)用計(jì)入內(nèi)賬中；有些會(huì)計(jì)人員雖然知悉財(cái)經(jīng)法規(guī)，但迫于生存的壓力，不得不受管理人員指使，設(shè)置兩套賬。

2.監(jiān)管部門監(jiān)督不力。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在利益的驅(qū)使下對(duì)企業(yè)兩套賬現(xiàn)象“視而不見”，甚至為企業(yè)設(shè)置兩套賬出謀劃策，代理記錄企業(yè)外賬。銀行為了爭(zhēng)取更多的客戶，放松了對(duì)《現(xiàn)金管理?xiàng)l例》的執(zhí)行力度，縱容企業(yè)多頭開戶，對(duì)于企業(yè)提取備用金次數(shù)，金額與用途也不予審查，為企業(yè)違規(guī)使用現(xiàn)金提供了機(jī)會(huì)。

3.企業(yè)發(fā)生的某些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不能入賬。一方面，企業(yè)發(fā)生的某些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不能取得合理發(fā)票或者不索取發(fā)票的，只能記入內(nèi)賬。比如企業(yè)之間出于各種目的事先協(xié)商業(yè)務(wù)往來不開發(fā)票，這類經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)就無法記入企業(yè)外賬中，只能在內(nèi)賬中反映。另一方面，有些業(yè)務(wù)由于其不合法性，不能記入外賬中。比如向客戶支付的回扣等費(fèi)用只能在內(nèi)賬中反映。

4.非法減少企業(yè)稅負(fù)。許多中小企業(yè)如果完全照章納稅會(huì)有沉重的負(fù)擔(dān)，甚至無法生存，企業(yè)為了減少稅負(fù)，一般通過少計(jì)收入，多計(jì)成本費(fèi)用來減少利潤(rùn)，從而達(dá)到減少稅負(fù)的目的。少計(jì)收入方式比如銷售貨物不開發(fā)票，不在外賬中反映，只在內(nèi)賬中反映。多計(jì)成本費(fèi)用的方式比如記錄并未實(shí)際發(fā)生的成本費(fèi)用，這些虛構(gòu)的成本費(fèi)用的發(fā)票一般通過從員工（員工平日自己消費(fèi)獲得的發(fā)票交給企業(yè)，企業(yè)給員工一定的利益）或其他地方獲取，這些成本費(fèi)用只在外賬中反映，不在內(nèi)賬中反映。

二、兩套賬的形成方式

1.企業(yè)之間事先約定業(yè)務(wù)往來不開發(fā)票。購貨方出于逃避增值稅以及以低成本取得商品的目的而不索取發(fā)票，銷貨方出于少計(jì)收入的目的而不開發(fā)票，購銷方各取所需。這也是設(shè)置兩套賬的企業(yè)主要采取的方式。這類業(yè)務(wù)由于沒有合法原始憑證，只能在內(nèi)賬中反映。

2.對(duì)一些不合法的業(yè)務(wù)或不開票的業(yè)務(wù)發(fā)生的費(fèi)用，以另一種名義開票，如向客戶支付的回扣，可以以某些合法名義開具的發(fā)票（如，汽車加油發(fā)票）來代替。

3.以現(xiàn)金方式收付貨款。企業(yè)之間事先約定不開發(fā)票的業(yè)務(wù)由于不能通過企業(yè)的銀行賬戶轉(zhuǎn)賬，企業(yè)一般通過現(xiàn)金收付貨款，或者通過私人賬戶轉(zhuǎn)賬。這種方式收取的現(xiàn)金也不必存入銀行，為企業(yè)違規(guī)使用現(xiàn)金提供便利。

三、企業(yè)兩套賬的做法

企業(yè)設(shè)置兩套賬原因雖多，但做法大同小異，只有明晰兩套賬的做法，才能對(duì)兩套賬加以治理與防范。

1.外賬的做法。外賬的確認(rèn)、計(jì)量與報(bào)告必須符合稅法的要求，記入外賬的各項(xiàng)業(yè)務(wù)必須取得合法的原始憑證，故有些不能取得合法原始憑證的業(yè)務(wù)就不能在外賬中反映。企業(yè)一般先將取得了合法原始憑證的業(yè)務(wù)挑選出來，記入外賬中，對(duì)于那些未取得合法原始憑證的業(yè)務(wù)要么記入內(nèi)賬，要么通過變換的方式記入外賬。另外，有些中小企業(yè)為了減少稅負(fù)，人為安排利潤(rùn)，通過人為確定的利潤(rùn)與已經(jīng)開具發(fā)票的收入來倒推成本費(fèi)用，再通過倒推得到的成本費(fèi)用金額，人為安排存貨的收發(fā)記錄，通過虛假的存貨收發(fā)記錄制造存貨收發(fā)原始憑證。

2.內(nèi)賬的做法。在內(nèi)賬中反映的業(yè)務(wù)一般有兩種，一種是已經(jīng)在外賬中反映的有合法原始憑證的業(yè)務(wù)，由于這類業(yè)務(wù)必須附有合法的原始憑證，故企業(yè)只能將這類業(yè)務(wù)的原始憑證復(fù)印，將復(fù)印件作為內(nèi)賬的原始憑證。另一種是無法在外賬中反映的業(yè)務(wù)，比如不開票收入，沒有索取發(fā)票的成本費(fèi)用等，這類業(yè)務(wù)只能記入內(nèi)賬中。

四、兩套賬的治理對(duì)策

企業(yè)設(shè)置兩套賬，一方面不能為會(huì)計(jì)信息使用者提供完整、真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，使得他們做出錯(cuò)誤的決策，比如銀行不能獲取真實(shí)的會(huì)計(jì)信息而為不符合條件的企業(yè)提供貸款，投資者通過虛假的會(huì)計(jì)信息而做出錯(cuò)誤的投資決策等等；另一方面，由于企業(yè)外賬沒有完全反映真實(shí)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，使得國(guó)家稅款大量流失。因此對(duì)兩套賬的防范顯得尤為必要。考慮到企業(yè)設(shè)置兩套賬的動(dòng)因、形式、做法等，對(duì)兩套賬的防范可以采取以下措施：

1.增強(qiáng)管理人員與會(huì)計(jì)人員的法律意識(shí)，加大對(duì)違反會(huì)計(jì)法的行為的打擊力度。相關(guān)部門應(yīng)加強(qiáng)對(duì)企業(yè)管理人員與會(huì)計(jì)人員的法制教育。嚴(yán)懲偷逃稅行為，增加偷逃稅企業(yè)的有形成本（罰款）和無形成本（聲譽(yù)損失）。中小企業(yè)一般都有僥幸心理，認(rèn)為相關(guān)部門只關(guān)注大企業(yè)，不會(huì)花費(fèi)大量人力和物力對(duì)中小企業(yè)進(jìn)行查處，因此應(yīng)加大對(duì)設(shè)置兩套賬的企業(yè)的查處力度，尤其是中小企業(yè)。對(duì)之前有違法行為的企業(yè)應(yīng)不定期審查。

2.縮小現(xiàn)金的使用范圍，銀行也應(yīng)加強(qiáng)對(duì)企業(yè)現(xiàn)金使用的監(jiān)督。由于存在使用現(xiàn)金交易的空間，企業(yè)才有機(jī)會(huì)違規(guī)使用現(xiàn)金，故應(yīng)盡量縮小企業(yè)使用現(xiàn)金的范圍，比如，對(duì)企業(yè)之間的購銷業(yè)務(wù)，應(yīng)規(guī)定使用現(xiàn)金支付的限額，超過限額必須使用銀行轉(zhuǎn)賬；又如，企業(yè)發(fā)放職工工資時(shí)，應(yīng)通過銀行轉(zhuǎn)賬，不應(yīng)使用現(xiàn)金，這樣既可以避免偷個(gè)人所得稅，又可以通過銀行對(duì)企業(yè)進(jìn)行監(jiān)督。銀行應(yīng)加強(qiáng)對(duì)企業(yè)現(xiàn)金使用的監(jiān)督，關(guān)注企業(yè)是否只提取備用金而不向銀行存入現(xiàn)金，特別是存在現(xiàn)金收款業(yè)務(wù)的企業(yè)。

3.關(guān)注企業(yè)存貨的收發(fā)存。有些企業(yè)的外賬是先人為確定利潤(rùn)金額，再通過收入、利潤(rùn)倒推成本費(fèi)用，然后根據(jù)倒推的成本費(fèi)用制造存貨的收發(fā)存記錄，因此，應(yīng)關(guān)注企業(yè)存貨的收發(fā)存，通過定期或不定期對(duì)企業(yè)的存貨進(jìn)行盤點(diǎn)，核對(duì)企業(yè)存貨的實(shí)際結(jié)存與企業(yè)的賬務(wù)記錄是否一致。

4.縮短企業(yè)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)限。增值稅法規(guī)定，增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的增值稅專用發(fā)票，應(yīng)當(dāng)在開具之日起180日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理認(rèn)證，并在認(rèn)證通過的次月申報(bào)期內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。由于企業(yè)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)限較長(zhǎng)，企業(yè)在取得增值稅專用發(fā)票后往往并不立即認(rèn)證，而是根據(jù)自己開具的增值稅專用發(fā)票的金額來調(diào)節(jié)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，使應(yīng)交增值稅額處于自己的掌控中，因此，企業(yè)便可根據(jù)自己的需要協(xié)商開具增值稅發(fā)票的時(shí)間，而企業(yè)的外賬一般是根據(jù)本月開具的增值稅專用發(fā)票來確認(rèn)收入的，如此，企業(yè)每月真實(shí)的收入便與賬務(wù)不一致，這也為企業(yè)調(diào)節(jié)利潤(rùn)提供了便利。因此，可以適當(dāng)縮短企業(yè)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)限，減少企業(yè)調(diào)節(jié)應(yīng)交增值稅額和利潤(rùn)的機(jī)會(huì)。

五、結(jié)束語

企業(yè)設(shè)置兩套賬的原因歸根結(jié)底是為了獲取更多利益，在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中求得生存。相關(guān)部門在打擊兩套賬現(xiàn)象的同時(shí)也應(yīng)當(dāng)切實(shí)考慮中小企業(yè)的利益，在不損害國(guó)家利益的情況下，給它們適當(dāng)?shù)膬?yōu)惠。企業(yè)也應(yīng)當(dāng)增強(qiáng)法律意識(shí)，以合理的納稅籌劃取代偷稅、逃稅。

參考文獻(xiàn)：

[1]郝澤清.論會(huì)計(jì)賬外賬的特征、危害及治理[J].山西財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2011，S2：63-78.

[2]藺龍文.企業(yè)兩套賬偷稅現(xiàn)象分析及對(duì)策[J].企業(yè)研究，2011，22：117.

[3]吳正榮.私營(yíng)企業(yè)的“兩套賬”成因分析及對(duì)策研究[J].金融經(jīng)濟(jì)，2010，20：92-93.

[4]楊麗亞.公司做假賬的幾種手段及審計(jì)對(duì)策[J].改革與開放，2013，08：55.

[5]郭磊.會(huì)計(jì)假賬的動(dòng)因及治理[J].中國(guó)商界（上半月），2010，06：38-39.

[6]許清澄.基于假賬治理視角的會(huì)計(jì)活動(dòng)博弈思考[J].會(huì)計(jì)之友，2012，08：107-109.

[7]安濤.假賬產(chǎn)生的原因、危害及對(duì)策[J].財(cái)會(huì)研究，2006，08：22-23.