中郵科通信技術(shù)股份有限公司 包建峰

公允價值在企業(yè)會計應(yīng)用中存在的問題與對策

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摘 要：本文研究發(fā)現(xiàn)我國公允價值應(yīng)用中存在計量依據(jù)缺乏和法制不健全等問題，這些問題的產(chǎn)生都與經(jīng)濟(jì)體制不健全、會計準(zhǔn)則不完善、監(jiān)管體制不嚴(yán)密等原因有關(guān)。要改善我國公允價值計量的應(yīng)用，需要在市場經(jīng)濟(jì)體制改革、公允價值會計準(zhǔn)則體系建設(shè)及公司治理等方面加以改進(jìn)。希望通過本文的研究能夠為公允價值計量的后續(xù)研究提供學(xué)術(shù)價值，也為公允價值計量在會計實(shí)務(wù)中的應(yīng)用提供實(shí)踐意義。

關(guān)鍵詞：會計準(zhǔn)則 公允價值計量 問題及對策

公允價值作為會計應(yīng)用領(lǐng)域研究的熱點(diǎn)問題，根植于社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變遷以及財務(wù)報告目標(biāo)發(fā)展的過程中。隨著會計理論和會計專門化的發(fā)展，特別是21世紀(jì)以來，公允價值如何完善、如何更好地服務(wù)于企業(yè)決策，成為中外學(xué)者一致研究的核心課題。自1998年公允價值在我國會計準(zhǔn)則中具體出現(xiàn)，我國學(xué)術(shù)界也進(jìn)入了公允價值熱議的時代，學(xué)者們紛紛對于公允價值是否適用于我國的經(jīng)濟(jì)和會計環(huán)境發(fā)表看法。隨著2006年我國財政部頒布《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，學(xué)者們更加關(guān)注于公允價值的公平性、公正性和合理性。但是受制于市場經(jīng)濟(jì)的不穩(wěn)定性、道德風(fēng)險以及會計計量在不同會計核算中的復(fù)雜應(yīng)用，我國公允價值的發(fā)展阻力重重，且需要解決理論完善、市場監(jiān)督等多方面問題。

1 公允價值應(yīng)用的理論基礎(chǔ)

探討公允價值在會計準(zhǔn)則體系中的應(yīng)用，基本的理論基礎(chǔ)研究不可缺少。

1.1 會計目標(biāo)理論

會計目標(biāo)是整個會計信息系統(tǒng)的終極要求，處于會計信息系統(tǒng)這座金字塔的最高層，引領(lǐng)會計發(fā)展的方向。會計目標(biāo)決定會計計量方式的選取，反過來，會計計量又是實(shí)現(xiàn)會計目標(biāo)的重要途徑，兩者相互依賴，相互推動。

1.2 資本保全理論

通貨膨脹的出現(xiàn)，影響了會計信息質(zhì)量，資本保全進(jìn)入人們的視野。實(shí)物資本保全實(shí)質(zhì)是以實(shí)體資本為基礎(chǔ)，強(qiáng)調(diào)企業(yè)要保持生產(chǎn)經(jīng)營能力，而生產(chǎn)經(jīng)營能力的體現(xiàn)便是實(shí)物資本。也就是說，只有準(zhǔn)備充足的實(shí)物資本，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營才不會萎縮，才會不斷地創(chuàng)造企業(yè)利潤。不論在物價穩(wěn)定還是物價波動時期，公允價值都能夠測算出企業(yè)在該時點(diǎn)的實(shí)物資本價值。

2 公允價值在會計實(shí)務(wù)應(yīng)用中存在的問題

筆者認(rèn)為我國公允價值計量存在的問題可以歸結(jié)為計量依據(jù)缺乏、制度規(guī)范缺乏和會計環(huán)境不理想三個方面。

2.1 公允價值計量缺乏準(zhǔn)確的計量依據(jù)

公允價值反映的是會計要素的公認(rèn)市場價值，根據(jù)我國對公允價值計量的規(guī)定，公允價值的獲取首先來源于活躍的公平競爭市場。當(dāng)前兩種確定方法都無法獲取時，則采用與之配套的資產(chǎn)評估技術(shù)來評估其價值。由此看來，公允價值計量不僅對市場經(jīng)濟(jì)體制有較高要求，對類似資產(chǎn)或負(fù)債的價值及與其價值確定有關(guān)的估值技術(shù)也有很高的要求。就我國目前公允價值計量的實(shí)踐看，我國市場經(jīng)濟(jì)體制還不完善，市場開放程度不夠高，特別是金融市場的發(fā)展較為滯后，導(dǎo)致某些會計要素的公允價值在我國缺少活躍市場的交易價格。另外一方面，我國資產(chǎn)評估人員和機(jī)構(gòu)的發(fā)展都不夠完善，在涉及資產(chǎn)評估時，缺少人員和機(jī)構(gòu)的技術(shù)支持，導(dǎo)致有些會計要素的公允價值缺少評估機(jī)構(gòu)的評估價值。從以上幾個方面來看，我國公允價值計量在活躍市場交易價格、類似資產(chǎn)或負(fù)債價格、資產(chǎn)價格評估三個方面，都缺乏準(zhǔn)確有效的計量依據(jù)。

2.2 公允價值計量缺乏法律法規(guī)、制度規(guī)范的保障

一項會計制度的應(yīng)用和實(shí)踐，離不開會計準(zhǔn)則的規(guī)范和相關(guān)法律法規(guī)的指導(dǎo)。缺乏法律法規(guī)和制度保障會使公允價值的計量存在許多不統(tǒng)一、不規(guī)范的現(xiàn)象，阻礙公允價值計量的應(yīng)用和完善。因此，公允價值在應(yīng)用過程中，面臨著缺乏法律法規(guī)和制度規(guī)范約束的考驗，這是公允價值計量在會計實(shí)務(wù)應(yīng)用中面臨的又一問題。

2.3 公允價值計量缺乏良好的會計環(huán)境

公允價值計量的應(yīng)用是在企業(yè)會計環(huán)境中進(jìn)行的，既依賴會計從業(yè)人員的專業(yè)素養(yǎng)和職業(yè)道德，也依賴于企業(yè)經(jīng)營管理的優(yōu)化和企業(yè)內(nèi)部控制的健全。我國目前公允價值體系建設(shè)不完善，給企業(yè)利用公允價值計量留下了許多可操作的空間。而企業(yè)作為市場經(jīng)濟(jì)中的個體，其經(jīng)營的目標(biāo)是自身利益最大化，在這一目標(biāo)的驅(qū)使下，企業(yè)面臨利益的誘惑，可能會粉飾自己的實(shí)際經(jīng)營成果，影響財務(wù)信息使用者對企業(yè)經(jīng)營業(yè)績和經(jīng)營成果的合理判斷。另外，在我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡的背景下，我國會計從業(yè)人員當(dāng)中，也有部分從業(yè)者會在利益的驅(qū)使下，從事違背會計實(shí)務(wù)的會計行為，擾亂公允價值計量的會計環(huán)境。我國公允價值應(yīng)用離不開會計主管和基礎(chǔ)會計人員的主觀操作，不論是從企業(yè)經(jīng)營管理和內(nèi)部控制角度，還是從我國會計從業(yè)人員、資產(chǎn)評估從業(yè)人員的角度看，我國公允價值計量都缺乏一個良好的會計環(huán)境。

3 公允價值在會計實(shí)務(wù)應(yīng)用問題的原因分析

3.1 保障公允價值運(yùn)行的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境不健全

公允價值作為市場經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物，只有在健全、成熟、活躍的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境中才是最好的計量依據(jù)。因此，健全、成熟、有效的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境是公允價值計量的市場基礎(chǔ)和計量依據(jù)。目前，我國市場經(jīng)濟(jì)處于發(fā)展期，經(jīng)濟(jì)體制尚不健全，缺乏完備的公允價值計量體系。我國仍然存在大型國有壟斷企業(yè)，不符合市場公平交易、公平競爭的原則。這些企業(yè)的關(guān)聯(lián)交易存在大量的非競爭因素，會影響整個市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境，不利于確立公允價值計量的會計依據(jù)。許多市場參與者無法準(zhǔn)確理解和分析會計信息，容易受到誤導(dǎo)，在此基礎(chǔ)上做出的決策又會對整個會計信息質(zhì)量乃至市場環(huán)境產(chǎn)生不良影響。

3.2 監(jiān)督公允價值運(yùn)用的法制體系不完善

我國公允價值計量在各項目中的應(yīng)用起步較晚，不論是理論界還是實(shí)踐中，都尚未形成對公允價值計量的統(tǒng)一規(guī)范和統(tǒng)一行徑。在這樣的前提下，相關(guān)法律法規(guī)的出臺和健全更是缺乏奠基石。反過來，也正因為沒有相關(guān)法律的約束，公允價值的計量才可能出現(xiàn)舞弊和濫用的情況。就法律的懲處機(jī)制而言，法律責(zé)任尚未界定，相關(guān)懲處機(jī)制也無法確定和建立。這給一些職業(yè)道德低下的從業(yè)人員和企業(yè)帶來了可乘之機(jī)，利用公允價值計量的漏洞，提高自己的非法利益

3.3 針對公允價值計量和披露的準(zhǔn)則不充分

雖然我們在會計準(zhǔn)則體系中適度、謹(jǐn)慎地引入了公允價值計量，但是至今尚未出臺一則關(guān)于公允價值計量的規(guī)范性準(zhǔn)則。正是因為缺乏這樣一個統(tǒng)一的規(guī)范性文件，導(dǎo)致公允價值計量的依據(jù)或方法以及企業(yè)在財務(wù)報表中對公允價值計量的披露這兩方面的規(guī)定都散落于各項準(zhǔn)則中，實(shí)施起來模棱兩可。

3.4 會計從業(yè)人員專業(yè)技能不到位

公允價值計量作為會計準(zhǔn)則的一部分，只是一個理論指導(dǎo)，在具體實(shí)務(wù)操作中，需要會計從業(yè)人員的操作和披露，所以會計人員的專業(yè)技能和職業(yè)道德是影響公允價值實(shí)施效果的重要因素。此外，當(dāng)今社會在利益的驅(qū)使下，會計人員的職業(yè)道德受到嚴(yán)峻考驗。只有提高會計人員的職業(yè)道德水平，杜絕欺詐、舞弊現(xiàn)象的發(fā)生，才能確保公允價值信息質(zhì)量的可靠、真實(shí)。

4 我國公允價值在會計實(shí)務(wù)應(yīng)用中的對策

針對第三章提出的公允價值在會計實(shí)務(wù)應(yīng)用中存在的問題，筆者認(rèn)為可以從以下六點(diǎn)來推進(jìn)公允價值在我國會計實(shí)務(wù)中的應(yīng)用。

4.1 加快市場經(jīng)濟(jì)體制改革

雖然公允價值計量并不能僅從市場中找尋參考價格，但是良好的市場經(jīng)濟(jì)條件確是公允價值計量的最堅實(shí)基礎(chǔ)。鼓勵多方主體參與到市場經(jīng)濟(jì)中來，特別是金融產(chǎn)品、壟斷性產(chǎn)品，提高市場的活躍程度。對國有企業(yè)進(jìn)行改制，提高國有企業(yè)的市場參與程度，鼓勵民間資本進(jìn)入國有企業(yè)，實(shí)現(xiàn)資源共享、利益均沾。從市場參與主體到市場體制建設(shè)多方面入手，為公允價值應(yīng)用提供良好的市場經(jīng)濟(jì)平臺和會計環(huán)境。如此，會計從業(yè)人員才能從公平交易市場中獲取所需數(shù)據(jù)，確保公允價值的可靠計量。

4.2 推進(jìn)公允價值法律體系建設(shè)

首先是要加強(qiáng)實(shí)體法的建設(shè)。完善與會計計量相關(guān)的刑法、公司法、會計法、稅法等法律法規(guī)，嚴(yán)格界定公允價值計量的準(zhǔn)則，嚴(yán)格界定利潤操作行為，防止企業(yè)利用法律漏洞進(jìn)行會計舞弊行為。其次是要加大法律懲罰力度，嚴(yán)懲會計造假行為，嚴(yán)懲違反公允價值計量準(zhǔn)則的行為。

4.3 健全公允價值會計準(zhǔn)則體系

對公允價值計量中涉及的細(xì)節(jié)問題予以明確規(guī)定和詳細(xì)說明，便于公允價值計量的實(shí)務(wù)操作，避免人為操作。計量方法是公允價值應(yīng)用的核心，特別是在沒有活躍市場報價的前提下，確定公允價值估值技術(shù)。在缺乏市場報價的情況下，采用估計的方法對公允價值進(jìn)行計量需要進(jìn)行準(zhǔn)確詳細(xì)的信息披露，便于信息使用者的分析和使用。這就需要進(jìn)一步規(guī)范公允價值的信息披露，披露估值辦法、管理假設(shè)、外部評估等信息，確保公允價值計量的真實(shí)性、可靠性。

4.4 強(qiáng)化會計從業(yè)人員職業(yè)技能培訓(xùn)

公允價值的應(yīng)用涉及對金融工具的理解和職業(yè)判斷，為會計從業(yè)人員提出了挑戰(zhàn)。組建專業(yè)團(tuán)隊為公司管理層及會計從業(yè)者提供針對性培訓(xùn)，有助于公允價值計量在企業(yè)中的正確應(yīng)用，從而為財務(wù)報告使用者提供更加可靠的財務(wù)信息。加強(qiáng)會計從業(yè)人員的職業(yè)道德教育和守法意識。使會計從業(yè)人員在思想上約束自身行為，消除主觀上操作利潤的動機(jī)，杜絕人為操作利潤的發(fā)生。通過以上措施，培養(yǎng)職業(yè)道德高尚、職業(yè)判斷能力強(qiáng)、掌握全面知識的會計人員，為公允價值的全面使用提供必備條件，降低公允價值計量在應(yīng)用過程中的成本。

5 結(jié)語

本文論述公允價值計量存在的問題和原因，概括我國公允價值計量存在的問題，使得公允價值在改進(jìn)應(yīng)用過程中更具有針對性和方向性。本文的研究存在許多不足之處，對公允價值計量存在的問題和對策分析不夠全面，缺乏實(shí)證分析和案例分析。希望文中提出的對策建議能夠為公允價值計量在我國會計實(shí)務(wù)中的應(yīng)用提供幫助。

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作者簡介：包建峰(1979-)，男，福建龍巖上杭縣人，中級會計師，工商管理碩士，主要從事會計學(xué)方面的研究。

中圖分類號：F275.2

文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：2096-0298(2015)05(b)-131-03