宋天邦

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審計(jì)信息化下政府審計(jì)質(zhì)量變化及管理對(duì)策

宋天邦

摘要：信息化技術(shù)的廣泛應(yīng)用使政府審計(jì)的程序方法和質(zhì)量評(píng)價(jià)產(chǎn)生了巨大的變化。基于“結(jié)果質(zhì)量”和“程序質(zhì)量”兩種政府審計(jì)質(zhì)量觀，審計(jì)信息化會(huì)對(duì)這兩種質(zhì)量觀下的質(zhì)量評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)生不同的影響。在分析不同影響的基礎(chǔ)上提出在審計(jì)信息化大環(huán)境下，提出加強(qiáng)政府審計(jì)質(zhì)量管理的三個(gè)可行對(duì)策。

關(guān)鍵詞：審計(jì)信息化；政府審計(jì)質(zhì)量；政府審計(jì)質(zhì)量管理

自1954年EDP技術(shù)應(yīng)用于審計(jì)領(lǐng)域以來，審計(jì)信息化經(jīng)歷了由被動(dòng)適應(yīng)會(huì)計(jì)信息化到主動(dòng)應(yīng)用TRUST SERVICE、COBIT等服務(wù)。審計(jì)師更加注重打開被審單位的流程的“黑盒”，考察其內(nèi)部控制的有效性，由此IS審計(jì)和CA審計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。社會(huì)審計(jì)方面如AICPA和ISACA等機(jī)構(gòu)大力推動(dòng)信息化審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的實(shí)施，現(xiàn)在信息技術(shù)在審計(jì)中已然有了廣泛的應(yīng)用。

二、政府審計(jì)質(zhì)量：兩種衡量標(biāo)準(zhǔn)

信息技術(shù)的廣泛應(yīng)用勢(shì)必對(duì)審計(jì)過程產(chǎn)生巨大的影響、進(jìn)而影響審計(jì)質(zhì)量，對(duì)政府審計(jì)質(zhì)量的影響亦是如此。衡量信息化對(duì)政府審計(jì)質(zhì)量的影響程度，首先應(yīng)確立一個(gè)政府審計(jì)質(zhì)量的度量標(biāo)準(zhǔn)。目前學(xué)術(shù)界對(duì)政府審計(jì)質(zhì)量基本持有“結(jié)果質(zhì)量”和“程序質(zhì)量”兩種觀點(diǎn)。

(一)結(jié)果質(zhì)量的政府審計(jì)質(zhì)量觀

結(jié)果質(zhì)量觀以DeAngelo為代表，他在1981年基于審計(jì)質(zhì)量的結(jié)果衡量標(biāo)準(zhǔn)第一次提出“審計(jì)質(zhì)量是審計(jì)師發(fā)現(xiàn)并且報(bào)告客戶財(cái)務(wù)報(bào)告中錯(cuò)誤的聯(lián)合概率?！痹撚^點(diǎn)包含兩個(gè)層次，即審計(jì)的獨(dú)立性特征和專業(yè)勝任能力特征。前者強(qiáng)調(diào)審計(jì)師報(bào)告錯(cuò)弊必須站在客觀公正的第三方，后者強(qiáng)調(diào)審計(jì)師發(fā)現(xiàn)錯(cuò)弊必須具備審計(jì)業(yè)務(wù)所要求的能力和素質(zhì)。政府審計(jì)質(zhì)量若基于結(jié)果質(zhì)量的考量，其還應(yīng)包括處理錯(cuò)弊這一層次。因政府審計(jì)還兼有對(duì)被審機(jī)構(gòu)的錯(cuò)弊進(jìn)行移送處理和進(jìn)一步監(jiān)督其改正的職能，處理結(jié)果的好壞也會(huì)影響政府審計(jì)質(zhì)量的高低。

(二)程序質(zhì)量的政府審計(jì)質(zhì)量觀

程序質(zhì)量觀以O(shè)'Keefe et al.為代表，他在1994年提出審計(jì)質(zhì)量的結(jié)果往往難有一個(gè)好的衡量標(biāo)準(zhǔn)，“對(duì)審計(jì)準(zhǔn)則審計(jì)好的遵守往往代表較高的審計(jì)質(zhì)量”。這種觀點(diǎn)在法學(xué)上也有相應(yīng)的解釋即“程序公正”(Procedural Justice)，審計(jì)師只要遵照對(duì)應(yīng)的審計(jì)準(zhǔn)則來進(jìn)行審計(jì)過程的展開即可認(rèn)為較高的審計(jì)質(zhì)量。對(duì)于政府審計(jì)來說，對(duì)準(zhǔn)則中的操作標(biāo)準(zhǔn)和質(zhì)量要求的遵照程度影響政府審計(jì)質(zhì)量的高低。

三、審計(jì)信息化：政府審計(jì)質(zhì)量的影響因素

審計(jì)信息化對(duì)政府審計(jì)質(zhì)量的影響也可以從程序質(zhì)量和結(jié)果質(zhì)量兩個(gè)角度進(jìn)行分析。

(一)審計(jì)信息化對(duì)政府審計(jì)結(jié)果質(zhì)量的影響

本文基于DeAngelo的結(jié)果質(zhì)量觀，即“發(fā)現(xiàn)錯(cuò)弊”和“報(bào)告錯(cuò)弊”，再加以政府審計(jì)獨(dú)有的“處理錯(cuò)弊”三個(gè)質(zhì)量層次分析審計(jì)信息化對(duì)結(jié)果質(zhì)量的影響：1.審計(jì)信息化對(duì)發(fā)現(xiàn)錯(cuò)弊概率的影響。信息化技術(shù)使得審計(jì)師可深入被審單位會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)和內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行審計(jì)(又稱直接審計(jì)或“白盒”審計(jì))，由于考慮了被審單位的內(nèi)部控制使得審計(jì)人員對(duì)舞弊或錯(cuò)報(bào)的發(fā)現(xiàn)能力大大提升。同時(shí)，信息化下審計(jì)抽樣技術(shù)使得大范圍抽樣甚至全體抽樣成為可能，這也使審計(jì)結(jié)果更加相關(guān)、可靠。2.審計(jì)信息化對(duì)報(bào)告錯(cuò)弊概率的影響。報(bào)告錯(cuò)弊的概率主要依賴審計(jì)人員的獨(dú)立性的高低，而信息化只能對(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)、審計(jì)系統(tǒng)產(chǎn)生較為明顯的影響而基本不能對(duì)審計(jì)人員的道德高低產(chǎn)生影響。3.審計(jì)信息化對(duì)處理錯(cuò)弊概率的影響。持續(xù)審計(jì)(Continuous Auditing)使得審計(jì)人員對(duì)被審單位進(jìn)行持續(xù)性的監(jiān)督成為可能，因此在處理錯(cuò)弊上審計(jì)人員可實(shí)現(xiàn)實(shí)時(shí)監(jiān)督與控制。因此對(duì)處理結(jié)果質(zhì)量，審計(jì)信息化將產(chǎn)生較大的影響。

(二)審計(jì)信息化對(duì)政府審計(jì)程序質(zhì)量的影響

Simon(1978)提出，在不確定性的環(huán)境下人們無法準(zhǔn)確地預(yù)測(cè)未來，無法按照結(jié)理性的方式采取行動(dòng)，只能依靠采用某一理性的程序來減少未來不確定性的程度。程序質(zhì)量觀下對(duì)審計(jì)準(zhǔn)則的遵守程度是審計(jì)質(zhì)量的高低評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，因此本文從準(zhǔn)則制定和準(zhǔn)則遵守兩個(gè)層面分析審計(jì)信息化對(duì)程序質(zhì)量的影響。1.準(zhǔn)則制定層面：對(duì)于程序質(zhì)量的考慮，審計(jì)信息化使得相關(guān)準(zhǔn)則更加完善進(jìn)而影響提高程序質(zhì)量。2.準(zhǔn)則遵守層面：如上所述，信息化相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則使審計(jì)軌跡、審計(jì)內(nèi)容和審計(jì)技術(shù)手段都產(chǎn)生了積極有益的變化，政府審計(jì)質(zhì)量得以提升。

四、審計(jì)信息化背景：政府審計(jì)質(zhì)量管理對(duì)策

政府審計(jì)是對(duì)政府的公共受托責(zé)任進(jìn)行鑒定和評(píng)價(jià)的過程。本文認(rèn)為，審計(jì)質(zhì)量的管理最終目的是為了更加合理的考核政府對(duì)公眾的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任。審計(jì)信息化給這種責(zé)任考核帶來了更多變數(shù)，審計(jì)質(zhì)量的管理應(yīng)從以下幾個(gè)方面進(jìn)行強(qiáng)化：

(一)積極促進(jìn)政府審計(jì)軟件的開發(fā)

當(dāng)下政府審計(jì)的軟件開發(fā)滯后于政府會(huì)計(jì)軟件的應(yīng)用，因此對(duì)政府審計(jì)的配套資金分配以后應(yīng)從著重硬件相關(guān)投入向軟件相關(guān)投入轉(zhuǎn)變。國外的經(jīng)驗(yàn)是政府審計(jì)對(duì)政府會(huì)計(jì)具有指導(dǎo)作用，因此開發(fā)相關(guān)的審計(jì)軟件應(yīng)較快的被提上審計(jì)信息化應(yīng)對(duì)策略的規(guī)劃日程上來。審計(jì)軟件開發(fā)對(duì)審計(jì)質(zhì)量的管理可體現(xiàn)在兩個(gè)方面：1.結(jié)果質(zhì)量的提高。審計(jì)軟件使得“發(fā)現(xiàn)錯(cuò)弊”和“處理錯(cuò)弊”這兩個(gè)結(jié)果質(zhì)量的子質(zhì)量得以提高。2.程序質(zhì)量的提高。審計(jì)軟件的開發(fā)將導(dǎo)致更加規(guī)范的審計(jì)程序進(jìn)而使程序質(zhì)量得以提高。

(二)著力構(gòu)建政府審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)體系

現(xiàn)階段的政府審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)體系對(duì)信息化大環(huán)境的部分因素考慮不夠全面，特別是審計(jì)信息化對(duì)審計(jì)項(xiàng)目的過程質(zhì)量的考慮，對(duì)結(jié)果質(zhì)量的考慮應(yīng)當(dāng)囊括其子質(zhì)量特征。本文認(rèn)為科學(xué)的政府審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)體系應(yīng)當(dāng)對(duì)二者加以權(quán)衡，綜合考慮二者在信息化背景下的交互作用。對(duì)于程序質(zhì)量指標(biāo)和結(jié)果質(zhì)量指標(biāo)的考慮應(yīng)使二者趨同，最終的目的是為了保護(hù)公眾這一利益相關(guān)者的權(quán)益。

(三)強(qiáng)化審計(jì)人員的道德素養(yǎng)和專業(yè)勝任能力

審計(jì)人員管理對(duì)政府審計(jì)質(zhì)量的提高可體現(xiàn)在兩個(gè)方面：1.審計(jì)人員的道德培養(yǎng)。如上文所述，審計(jì)信息化對(duì)政府審計(jì)結(jié)果質(zhì)量中的“報(bào)告錯(cuò)弊”即獨(dú)立性這一特征產(chǎn)生的作用有限。因此加強(qiáng)道德相關(guān)的培訓(xùn)使審計(jì)人員更加重視自己的聲譽(yù)、盡職盡責(zé)至關(guān)重要，獨(dú)立性的提高有賴于正負(fù)兩方面激勵(lì)的有效管理。2.審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力培養(yǎng)。對(duì)審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)及時(shí)培訓(xùn)使之及時(shí)適應(yīng)信息化相關(guān)準(zhǔn)則的變更，科學(xué)的審計(jì)計(jì)劃的編制、審計(jì)程序的實(shí)施、審計(jì)質(zhì)量的控制也是專業(yè)勝任能力培養(yǎng)的一部分。(作者單位：蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院)

參考文獻(xiàn):

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[3]Simon.Herbert A..1978.Rationality as Process and as Product of Thought.The American Economic Review, 68(2):1-16．

[4]秦榮生.公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任理論與我國政府審計(jì)改革.審計(jì)研究,2004,06:16-20.

作者簡介：宋天邦(1991—)，男,山東聊城人, 蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)碩士，研究方向:會(huì)計(jì)學(xué)。

一、問題背景：審計(jì)信息化的大趨勢(shì)