羅會(huì)蓉

摘要：“營(yíng)改增”就是將營(yíng)業(yè)稅改為增值稅，這一改革是國(guó)家實(shí)行“結(jié)構(gòu)性減稅”的重要措施，也是稅制改革的一個(gè)轉(zhuǎn)折點(diǎn)。這一改革也被列入了“十二五”規(guī)劃中，并預(yù)期在2011-2015期間真正完成“營(yíng)改增”這一制度。本文結(jié)合筆者所知和工作經(jīng)驗(yàn)，主要從銀行業(yè)的納稅現(xiàn)狀、對(duì)新稅收政策的解讀、銀行業(yè)稅收的發(fā)展趨勢(shì)以及銀行“營(yíng)改增”后的操作技巧等四方面進(jìn)行分析。

關(guān)鍵詞：銀行；營(yíng)改增；納稅；發(fā)展趨勢(shì)；對(duì)策

一、銀行業(yè)納稅現(xiàn)狀

總體上說(shuō)，我國(guó)銀行業(yè)目前實(shí)行以流轉(zhuǎn)稅為主體的稅收法律制度結(jié)構(gòu)，與發(fā)達(dá)國(guó)家以所得稅為主的稅收法律制度結(jié)構(gòu)有很大差異。

（一）我國(guó)銀行流轉(zhuǎn)稅稅收

對(duì)銀行征收的流轉(zhuǎn)稅主要是指營(yíng)業(yè)稅，但根據(jù)當(dāng)前相關(guān)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)表明，我國(guó)對(duì)銀行征收的營(yíng)業(yè)稅是偏高的。主要從兩個(gè)方面可以看出來(lái)：1名義稅負(fù)過(guò)高。在向銀行業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅的時(shí)候，不承認(rèn)銀行業(yè)以“抵扣”方式購(gòu)入的固定資產(chǎn)、低值易耗品、辦公用品等所包含的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅，因此，銀行業(yè)稅收在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)實(shí)際上包含了營(yíng)業(yè)稅和增值稅兩種。雖然在我國(guó)許多行業(yè)已經(jīng)實(shí)施了增值稅，但如果銀行業(yè)等服務(wù)性行業(yè)如果持續(xù)實(shí)施營(yíng)業(yè)稅，就會(huì)造成增值稅抵扣鏈條斷開(kāi)，導(dǎo)致重復(fù)納稅，出現(xiàn)稅負(fù)過(guò)重，納稅成本過(guò)高。2實(shí)際稅負(fù)過(guò)高。我國(guó)銀行業(yè)納稅收入比實(shí)際的收入高，一是按賬面利息收入和手續(xù)費(fèi)收入計(jì)稅，沒(méi)有減去利息支出和手續(xù)費(fèi)支出；二是對(duì)于出現(xiàn)減值貸款實(shí)際沒(méi)有收到的利息也納入計(jì)稅基礎(chǔ)；三是通過(guò)實(shí)物收回處理的不良貸款，在處置變現(xiàn)時(shí)存在全額增收。

對(duì)銀行稅收制度方面的問(wèn)題，發(fā)展中國(guó)家的銀行成功實(shí)施的例子很少，但發(fā)達(dá)國(guó)家就不一樣了，他們制定了有針對(duì)性的國(guó)際稅收規(guī)則，引領(lǐng)了國(guó)際稅收的發(fā)展趨勢(shì)。

（二）OECD成員國(guó)銀行業(yè)流轉(zhuǎn)稅制度

OECD國(guó)家在間接稅制（即流轉(zhuǎn)稅）上，使用的是相對(duì)于別的行業(yè)而言的輕稅收制度，嚴(yán)格依照銀行業(yè)已有的服務(wù)類(lèi)型實(shí)施有針對(duì)性的稅收政策。主要從兩方面進(jìn)行分析：一方面：對(duì)銀行業(yè)已有的貸款、定期存款、活期存款、投資管理、外匯業(yè)務(wù)等主要業(yè)務(wù)免收增值稅，對(duì)于固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額同樣不能抵扣。同時(shí)，由于銀行業(yè)具有特殊性，一般情況下增值稅的稅基很難確定，服務(wù)和附加成本也極具靈活性，實(shí)行不能抵扣的免稅政策，其不能抵扣的購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)（如房屋、辦公設(shè)備等）的進(jìn)項(xiàng)稅額按照金融服務(wù)業(yè)征稅。另一方面：針對(duì)銀行已有的附屬業(yè)務(wù)，如安全存款箱、證券保存、財(cái)務(wù)咨詢(xún)、債務(wù)托收等，均按照標(biāo)準(zhǔn)的稅率繳納增值稅，各個(gè)國(guó)家的稅率都有所差異，平均匯率保持在17%左右。

在部分OECD成員國(guó)家，為了使銀行金融機(jī)構(gòu)的稅率與適用于其他商品和服務(wù)的稅率接近，在發(fā)票抵免型增值稅下對(duì)銀行金融服務(wù)實(shí)施免稅。因?yàn)橛忻舛愐?guī)定，銀行等金融機(jī)構(gòu)為顧客提供銀行服務(wù)而獲得的增加值不納稅。就國(guó)際形勢(shì)而言，有增值稅的國(guó)家基本上對(duì)金融服務(wù)都是免稅的，并且全球大部分國(guó)家對(duì)核心銀行金融業(yè)實(shí)行免征增值稅。雖然各國(guó)情況不同，但OECD成員國(guó)目前沒(méi)有對(duì)銀行的所有業(yè)務(wù)全面開(kāi)征增值稅，而是依照銀行金融活動(dòng)的不同性質(zhì)實(shí)行區(qū)別征稅。

二、對(duì)新稅收政策的解讀

“營(yíng)改增”的試點(diǎn)主要是從上海（201211開(kāi)始試點(diǎn)）開(kāi)始施行，從2012年8月1日開(kāi)始，試點(diǎn)范圍將會(huì)從上海開(kāi)始擴(kuò)展至北京、江蘇、湖北、廈門(mén)、天津、深圳、安徽、廣東、深圳、浙江等十個(gè)省，預(yù)計(jì)還將繼續(xù)擴(kuò)大試點(diǎn)區(qū)域?！盃I(yíng)改增”帶來(lái)了兩個(gè)好處，一是消除了重復(fù)的征稅，二是降低了稅負(fù)。如：一家增值稅一般的納稅人企業(yè)，需要購(gòu)買(mǎi)廣告業(yè)務(wù)，花費(fèi)資金是1060萬(wàn)元，在未“營(yíng)改增”以前勞務(wù)服務(wù)不存在稅額抵免，但實(shí)行“營(yíng)改增”后，如果這家企業(yè)是在試點(diǎn)地區(qū)之內(nèi)的企業(yè)，那么就可以抵扣60萬(wàn)元進(jìn)項(xiàng)稅（一般廣告業(yè)增值稅稅率為6%），實(shí)際成本為1000萬(wàn)元，成本減少60萬(wàn)元。

三、銀行業(yè)稅收的發(fā)展趨勢(shì)分析

就我國(guó)銀行業(yè)發(fā)展的現(xiàn)狀來(lái)看，有很多專(zhuān)家都對(duì)銀行業(yè)稅收的發(fā)展趨勢(shì)做了分析，下面就分析三種：

（一）強(qiáng)化稅收對(duì)金融行業(yè)創(chuàng)新的支持力度

利用合理的稅收政策設(shè)計(jì)，激發(fā)銀行的創(chuàng)新意識(shí)和能力，促進(jìn)銀行結(jié)構(gòu)調(diào)整。銀行產(chǎn)品同質(zhì)化特征比較明顯，許多產(chǎn)品相互模仿，缺乏特色和特點(diǎn)，因此要想獲得一定的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，激發(fā)金融行業(yè)的發(fā)展?jié)摿?，提升銀行業(yè)在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的地位和作用，必須強(qiáng)化稅收的調(diào)節(jié)、引導(dǎo)作用。有專(zhuān)家提議：利用“營(yíng)改增“優(yōu)勢(shì)，改革和完善金融行業(yè)稅收政策，鼓勵(lì)業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)型和金融創(chuàng)新，對(duì)于有利于促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的新興業(yè)務(wù)或新興區(qū)域給予一定的政策扶持，如：理財(cái)產(chǎn)品、離岸業(yè)務(wù)、人民幣自由兌換、人民幣跨境結(jié)算、自貿(mào)區(qū)或特殊金融實(shí)驗(yàn)區(qū)等提供合理的或有差異稅收政策支持。

（二）持續(xù)減少金融保險(xiǎn)業(yè)稅收，提升企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力

應(yīng)持續(xù)減少金融保險(xiǎn)業(yè)的稅收，減輕企業(yè)承受的稅收負(fù)擔(dān)，增強(qiáng)企業(yè)獲取持續(xù)盈利的能力。主要表現(xiàn)在三個(gè)方面：1我國(guó)可以借鑒歐盟和OECD 國(guó)家對(duì)大部分主營(yíng)金融服務(wù)（或核心金融服務(wù)）免稅的做法，但在免稅的同時(shí)改進(jìn)其不允許進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的規(guī)定而采用一些變通征稅的辦法，以盡量將銀行業(yè)等金融服務(wù)業(yè)納入到增值稅的抵扣鏈條中去，從而有效地減少金融服務(wù)在提供和接受環(huán)節(jié)造成的重復(fù)課稅問(wèn)題。2我國(guó)應(yīng)當(dāng)合理借鑒新加坡固定比例進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣法，在對(duì)主營(yíng)金融服務(wù)（或核心金融服務(wù)）免稅的同時(shí)，又允許納稅人對(duì)其購(gòu)進(jìn)的免稅金融服務(wù)以行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)為基礎(chǔ)按不同的差別固定比例對(duì)購(gòu)進(jìn)貨物或固定資產(chǎn)的全部進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣，但需科學(xué)合理地預(yù)測(cè)和估算抵扣比例。3對(duì)銀行業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅的范圍作調(diào)整，將營(yíng)業(yè)收入作為計(jì)稅依據(jù)調(diào)整為按營(yíng)業(yè)凈收入。雖然將銀行業(yè)的稅率降低對(duì)營(yíng)業(yè)稅的收入有一定的影響，但是能夠通過(guò)降低稅收間接減少企業(yè)融資成本，促進(jìn)其它產(chǎn)業(yè)發(fā)展，實(shí)現(xiàn)銀企雙贏。

（三）減輕銀行業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，降低納稅比例

在發(fā)達(dá)國(guó)家以及發(fā)達(dá)地區(qū)銀行業(yè)不用征收營(yíng)業(yè)稅的，而我國(guó)銀行業(yè)5%的營(yíng)業(yè)稅稅率明顯偏高，但在我國(guó)當(dāng)前仍然使用復(fù)合稅制的情況下，還不可能完全取消銀行業(yè)的營(yíng)業(yè)稅。因此，為了促進(jìn)銀行業(yè)的持續(xù)、穩(wěn)定發(fā)展，可以把銀行業(yè)營(yíng)業(yè)稅的稅收率降低到3%左右。另外，雖說(shuō)從2008年開(kāi)始企業(yè)的所得稅就降低到了25%，銀行的稅收負(fù)擔(dān)也就跟著減少了一些，但實(shí)際上稅法的相關(guān)規(guī)定還是存在操作復(fù)雜或減免申報(bào)煩瑣的問(wèn)題（對(duì)所得稅稅前扣除的相關(guān)規(guī)定太多）。事實(shí)上，跟某些發(fā)達(dá)國(guó)家相比，我們國(guó)家的所得稅稅率還是有繼續(xù)降低的空間，因此，也有專(zhuān)家建議所得稅的稅率可以逐年降低到20%左右。

四、銀行業(yè)“營(yíng)改增”后操作技巧

（一）銀行業(yè)“營(yíng)改增”需要注意的問(wèn)題

1應(yīng)征稅收范圍問(wèn)題。當(dāng)前銀行業(yè)營(yíng)業(yè)稅的征收稅基還存在不合理的現(xiàn)象，全額增收、重復(fù)增收、加大增收的現(xiàn)象比較普遍，如銀行對(duì)抵債資產(chǎn)的處理，也就是用另外一種方式收回貸款資金，可以根據(jù)簡(jiǎn)易的貸款利息為稅基，但如果銀行要處理一些是經(jīng)由法院判決抵押給銀行卻沒(méi)有發(fā)片的房產(chǎn)時(shí)，就必須要根據(jù)處理的實(shí)際金額全數(shù)繳納營(yíng)業(yè)稅，也就是說(shuō)將貸款的本金跟利息全部都繳納營(yíng)業(yè)稅。

2計(jì)稅的方法問(wèn)題。當(dāng)前，銀行開(kāi)設(shè)的實(shí)物貴金屬銷(xiāo)售業(yè)務(wù)所要繳納的增值稅，是根據(jù)17%最高稅率檔使用一般的計(jì)稅方式進(jìn)行納稅計(jì)算的，但銀行從個(gè)體處收購(gòu)的黃金不能獲得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，也就是說(shuō)不能抵扣進(jìn)項(xiàng)的稅收金額。因此，銀行面臨的是營(yíng)業(yè)額沒(méi)有任何抵扣，需全數(shù)依照17%的稅率繳納增值稅。這樣的問(wèn)題也就使得銀行的該項(xiàng)業(yè)務(wù)不能開(kāi)展，只能借助典當(dāng)行業(yè)進(jìn)行代理或是黃金生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)單位進(jìn)行代理的模式。（典當(dāng)行根據(jù)簡(jiǎn)單的方式繳納的增值稅也就只需按照4%征收率計(jì)算，黃金生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)單位就直接免收增值稅。）

3銀行套利的問(wèn)題。當(dāng)前，“營(yíng)改增”還只是在一部分的地區(qū)開(kāi)展試點(diǎn)，而大多數(shù)銀行（如商業(yè)銀行、農(nóng)業(yè)銀行等）跨區(qū)域發(fā)展，如果這些地區(qū)的稅收政策存在差異，那么就會(huì)對(duì)銀行的經(jīng)營(yíng)造成一定的影響。而銀行經(jīng)營(yíng)的是貨幣，不存在實(shí)物轉(zhuǎn)移的障礙，這也許會(huì)使得銀行的業(yè)務(wù)逐漸向低稅負(fù)的地區(qū)轉(zhuǎn)移。

4發(fā)票開(kāi)具的問(wèn)題。假如銀行是根據(jù)簡(jiǎn)易的計(jì)稅方式計(jì)算需要繳納的增值稅，那么依照增值稅的相關(guān)法規(guī)，實(shí)施增值稅簡(jiǎn)易計(jì)稅方式的納稅人如果要開(kāi)增值稅專(zhuān)用的發(fā)票，就必須要跟主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出申請(qǐng)，這樣一來(lái)也就會(huì)銀行發(fā)票的管理工作增加難度和工作量。

（二）銀行業(yè)“營(yíng)改增”后的政策及對(duì)策

1政府給予相應(yīng)的政策支持，著重合理征收、減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)。（1）政策扶持。此次“營(yíng)改增”是一場(chǎng)較大的稅制改革，從上海試行“營(yíng)改增”的效果來(lái)看，“營(yíng)改增”試點(diǎn)后，基本實(shí)現(xiàn)了納稅人整體稅負(fù)不增加，或略有下降的目標(biāo)。但在大部分企業(yè)稅負(fù)下降的同時(shí)，部分企業(yè)比如交通運(yùn)輸企業(yè)的稅負(fù)略有所上升。不過(guò)，這種稅負(fù)上升不完全是“營(yíng)改增”改革造成的，而是因?yàn)椤盃I(yíng)改增”后，部分老企業(yè)由于運(yùn)輸工具采購(gòu)已經(jīng)完成，暫時(shí)沒(méi)有新的固定資產(chǎn)采購(gòu)發(fā)生，導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)稅較少或沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)稅可供抵扣，從而引起稅負(fù)上升。對(duì)于稅負(fù)上升的企業(yè)，政府要給予過(guò)渡期內(nèi)的政策扶持，建議政府可以創(chuàng)建財(cái)政扶持基金，也就由財(cái)政出資金，給予一些稅負(fù)加重的企業(yè)適當(dāng)?shù)难a(bǔ)助，以減輕他們的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。（2）銀行要強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。此次稅制改革之后，由于有形租賃行業(yè)以及交通運(yùn)輸業(yè)的稅負(fù)都會(huì)增加，在短時(shí)間內(nèi)，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)負(fù)擔(dān)也就會(huì)加重，經(jīng)營(yíng)的風(fēng)險(xiǎn)會(huì)有所上升。銀行要對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)可能會(huì)提升的企業(yè)加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)測(cè)力度和風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估力度，謹(jǐn)慎開(kāi)展行業(yè)準(zhǔn)入，完善相關(guān)的資金擔(dān)保方式，確保銀行資金安全運(yùn)作。

2積極妥善推進(jìn)，落實(shí)試點(diǎn)工作。（1）利用適當(dāng)減少銀行稅率的方式，帶動(dòng)別的產(chǎn)業(yè)發(fā)展，提高區(qū)域增加值。銀行業(yè)稅負(fù)的降低對(duì)銀行擴(kuò)展業(yè)務(wù)范圍、適當(dāng)減少貸款人的融資成本等都是有好處的，自然別的行業(yè)也會(huì)跟著發(fā)展起來(lái)，各地區(qū)增加值也有所提升。（2）逐步推動(dòng)銀行業(yè)的稅制改革。銀行業(yè)“營(yíng)改增”改革的影響力和輻射力都是很廣的，這對(duì)銀行業(yè)現(xiàn)有的一些經(jīng)營(yíng)系統(tǒng)也是一種新的機(jī)遇和挑戰(zhàn)，因此銀行業(yè)可以逐步推動(dòng)稅制改革，保證相關(guān)系統(tǒng)的調(diào)整有充足的時(shí)間。（3）落實(shí)銀行業(yè)務(wù)的劃分要求。根據(jù)銀行業(yè)的發(fā)展情況來(lái)說(shuō)，中間業(yè)務(wù)的發(fā)展是在逐年擴(kuò)展規(guī)模的。在稅制改革時(shí)，如果需要依照銀行業(yè)的業(yè)務(wù)類(lèi)型來(lái)計(jì)算增值稅，那么銀行業(yè)首先就應(yīng)該明確自身業(yè)務(wù)的劃分要求，對(duì)哪些業(yè)務(wù)可以納入稅制改革，哪些業(yè)務(wù)需以后納入都能有清晰的認(rèn)識(shí)。

3完善改革方案，科學(xué)衡量成本。（1）就納稅成本而言，“營(yíng)改增”后，要想減少銀行業(yè)稅收成本，只有兩種方式，一是明確增值額的范圍，細(xì)化相關(guān)產(chǎn)品的計(jì)稅基礎(chǔ)；二是擬定適當(dāng)?shù)脑鲋刀惗惵剩M(jìn)而降低銀行業(yè)稅收成本；三是擴(kuò)大

銀行業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的范圍，提升進(jìn)項(xiàng)稅金額，進(jìn)而減輕銀行稅收的成本。（2）“營(yíng)改增”雖說(shuō)能夠促進(jìn)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展，但并不能改善存在的所有問(wèn)題。所以，銀行業(yè)在“營(yíng)改增”的過(guò)程中，必須要結(jié)合銀行實(shí)際的發(fā)展和經(jīng)營(yíng)情況，還要結(jié)合改革會(huì)給行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)造成的影響。（3）完善IT系統(tǒng)，保證銀行業(yè)務(wù)系統(tǒng)能跟增值稅開(kāi)票的系統(tǒng)有效結(jié)合。在結(jié)合的過(guò)程中要處理好可能出現(xiàn)或是已經(jīng)出現(xiàn)的軟件、硬件問(wèn)題，同時(shí)，還要依照銀行業(yè)征收稅的范圍，完善增值稅的開(kāi)票程序，加強(qiáng)相關(guān)崗位員工的責(zé)任心。

4“營(yíng)改增”后，我國(guó)銀行業(yè)的稅率標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。在今后的一段時(shí)間內(nèi)，我國(guó)可以對(duì)銀行業(yè)適用 13%-17%的增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率。應(yīng)當(dāng)注意，對(duì)銀行業(yè)適用的增值稅法律制度應(yīng)當(dāng)與全社會(huì)“營(yíng)”改“增”的進(jìn)程相適應(yīng)和相配套，也應(yīng)當(dāng)與國(guó)際上的主流做法相協(xié)調(diào)和統(tǒng)一。另外，為了保持我國(guó)第一、二、三產(chǎn)業(yè)的稅負(fù)在改革前后平穩(wěn)過(guò)渡，我國(guó)可以繼續(xù)保持增值稅的兩檔稅率不變，繼續(xù)對(duì)銀行業(yè)適用增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率而對(duì)其某些項(xiàng)目適當(dāng)?shù)貙?shí)行不征稅、零稅率或免稅等優(yōu)惠待遇。我們還可以適當(dāng)減輕銀行業(yè)的其他稅負(fù)，比如企業(yè)所得稅方面可以適當(dāng)給予優(yōu)惠待遇。直接稅的稅收優(yōu)惠也將比間接稅的稅收優(yōu)惠更加有效地惠及納稅人，減少甚至是避免產(chǎn)生稅收扭曲的情況。

五、總結(jié)

綜上所述，“營(yíng)改增”給銀行業(yè)帶來(lái)了好處，減輕了銀行業(yè)的經(jīng)營(yíng)負(fù)擔(dān)，但同時(shí)在施行的過(guò)程中銀行業(yè)還是需要面臨一些問(wèn)題，只有科學(xué)地處理這些問(wèn)題，“營(yíng)改增”才能真正為銀行業(yè)經(jīng)營(yíng)所用，促進(jìn)銀行業(yè)的發(fā)展，也帶動(dòng)其他行業(yè)的發(fā)展。

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