劉新宇

(中國神華能源股份有限公司，北京 100011)

隨著信息技術(shù)的不斷發(fā)展，企業(yè)編制合并報表的效率也得到快速提升，大部分企業(yè)均已利用成熟財務(wù)軟件實現(xiàn)合并報表的編制，國內(nèi)的大型企業(yè)集團也逐步建立起以ERP為核心的信息系統(tǒng)平臺，賬表一體化的程度逐步提高。傳統(tǒng)的合并報表是采用層層匯總、逐級并表的方式，報表的效率和質(zhì)量很大程度受到下級企業(yè)的制約，大型企業(yè)集團尤其明顯。本文將結(jié)合企業(yè)合并報表系統(tǒng)的建設(shè)實例，研究基于賬直接編制集團合并報表的方法。

一、大型企業(yè)集團合并報表的現(xiàn)狀

大型企業(yè)集團通常在合并報表編制過程中面臨以下難點:

(一)層層匯總、逐級并表的方式，報表時效的短板效應(yīng)明顯。

大型企業(yè)集團往往子分公司數(shù)量眾多，合并層級最少的也在3級以上，有的甚至達到7級，下級公司月末結(jié)賬后，報表需要經(jīng)過層層匯總和逐級合并，才能上報總部開始編制集團合并報表。因此，總部編制合并報表的時效主要取決于最晚上報報表的公司，報表時效的短板效應(yīng)較為明顯。

(二)關(guān)聯(lián)交易和股權(quán)關(guān)系復(fù)雜，合并抵銷難度加大。

大型企業(yè)集團通常都跨多個業(yè)務(wù)板塊，在集中發(fā)展主營產(chǎn)品或服務(wù)的同時，逐步向覆蓋產(chǎn)品上下游全產(chǎn)業(yè)鏈方向發(fā)展，來增強一體化協(xié)作效應(yīng)，因此集團下屬企業(yè)間就會產(chǎn)生大量的關(guān)聯(lián)交易，企業(yè)之間也不同程度的存在交叉持股的現(xiàn)象，使關(guān)聯(lián)交易對賬、投資關(guān)系梳理工作變的繁瑣和復(fù)雜，給總部的合并抵銷帶來較大的困難。

(三)核算體系和報表體系不統(tǒng)一，合并難度加大。

大型企業(yè)集團的多元化經(jīng)營和跨境業(yè)務(wù)的擴張已成為普遍現(xiàn)象，不同行業(yè)、不同國境的會計科目體系和會計核算的內(nèi)容不盡相同，會計核算無法達到高度統(tǒng)一和標準化，使基礎(chǔ)報表取數(shù)邏輯定義存在差異;另外，境外報表還存在折算后才能合并的問題，對合并報表也帶來較大困難。

(四)大量的手工業(yè)務(wù)，使合并報表的自動化程度較低。

存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷、內(nèi)部購進商品作為固定資產(chǎn)使用時的抵銷、同一控制下企業(yè)合并、外幣報表的折算、合并現(xiàn)金流量表的編制等難點業(yè)務(wù)，在目前的信息化手段下很難實現(xiàn)系統(tǒng)自動抵銷和編制，需要大量的手工編制工作，合并效率和準確性對業(yè)務(wù)人員的能力要求較高。

(五)下屬企業(yè)賬表一體化程度的不統(tǒng)一，數(shù)據(jù)可追溯性差。

傳統(tǒng)的層級合并報表方式，數(shù)據(jù)直接來源于各下屬企業(yè)的報表，而非賬務(wù)系統(tǒng)，如果下屬企業(yè)出現(xiàn)賬表不一致的情況，總部往往不能有效掌控，并且報表層面進行的大量邏輯定義，導(dǎo)致報表規(guī)范性及追溯性降低，合并報表的數(shù)據(jù)質(zhì)量受到影響。

二、基于賬編制合并報表的概念和特點

基于賬編制合并報表的方法，以下簡稱并賬法，是指完全脫離報表基礎(chǔ)，將合并抵銷過程前移，直接依據(jù)下屬公司的賬務(wù)數(shù)據(jù)自動生成抵銷憑證，并將抵銷憑證記錄在單獨的抵銷賬套，再以下屬公司的賬套和抵銷賬套生成合并報表的方法。

并賬法區(qū)別于傳統(tǒng)的并表法，能夠很好的解決大型企業(yè)集團編制合并報表過程中面臨的難點，其創(chuàng)新之處在于無需依賴下屬企業(yè)上報報表，而是在下屬企業(yè)全部關(guān)賬后，即可根據(jù)賬務(wù)數(shù)據(jù)直接出具各層級的合并報表，真正實現(xiàn)由“并表”向“并賬”的轉(zhuǎn)變，且賬表數(shù)據(jù)高度一致，合并報表效率和質(zhì)量大幅提升。

并賬法的應(yīng)用需要企業(yè)進行一系列的業(yè)務(wù)變革，并通過統(tǒng)一的信息系統(tǒng)來實現(xiàn)。一是要在企業(yè)內(nèi)部建立集中管控的會計科目體系和核算制度，統(tǒng)一數(shù)據(jù)基礎(chǔ);二是要詳細梳理內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易業(yè)務(wù)和投資關(guān)系，建立統(tǒng)一的合并流程和抵銷規(guī)則;三是要統(tǒng)一報表格式和報表取數(shù)邏輯，消除數(shù)據(jù)來源差異;四是建立集中的數(shù)據(jù)倉庫，搭建統(tǒng)一的賬表一體化平臺、合并平臺和報表展示平臺，充分發(fā)揮信息技術(shù)的支撐作用。

三、基于賬直接出具合并報表的實踐應(yīng)用

基于賬直接出具企業(yè)集團合并報表的方法目前屬于創(chuàng)新性的研究成果，在大型企業(yè)集團成功實施的案例較少，下文將以神華集團合并報表系統(tǒng)的建設(shè)為例，介紹并賬法的具體實踐應(yīng)用。神華集團是國內(nèi)最大的煤炭生產(chǎn)企業(yè)和世界上最大的煤炭銷售商，擁有煤炭、電力、鐵路、港口、航運、煤制油與煤化工等多個業(yè)務(wù)板塊，獨立核算單位超過600家，合并層級超過5級，合并報表的編制難度在大型企業(yè)集團中屬于較高級別，目前已全面建成了高效的ERP信息系統(tǒng)和合并報表系統(tǒng)，其中并賬法在合并報表系統(tǒng)中得到非常成功的應(yīng)用。并賬法的核心內(nèi)容主要包括業(yè)務(wù)方案設(shè)計和技術(shù)方案設(shè)計兩大部分。

(一)業(yè)務(wù)方案設(shè)計

1、建立全集團標準化的會計科目體系

會計科目體系是并賬法編制合并報表的基礎(chǔ)和關(guān)鍵，為此，對全集團原有的會計科目匯總后，根據(jù)管理需求集中進行梳理和分析，重新建立一套包括會計科目、功能范圍、利潤中心、成本中心、輔助核算字段的多維度立體科目體系，并統(tǒng)一科目編碼、科目名稱和科目核算內(nèi)容，滿足會計核算的需要。具體將通用的資產(chǎn)分類、負債分類和成本要素設(shè)置為科目，成本費用的歸集對象設(shè)置為功能范圍，業(yè)務(wù)板塊設(shè)置為利潤中心，生產(chǎn)區(qū)隊設(shè)置為成本中心，其他項目設(shè)置為輔助核算字段，通過多維度最大程度精簡科目冗余，使科目體系更加高效，同時建立配套的核算制度，實現(xiàn)全集團會計核算的標準化管理。

2、建立標準化的合并流程

建立適用于全集團的合并及報表出具標準化流程，分為企業(yè)月結(jié)關(guān)賬、數(shù)據(jù)上載到數(shù)據(jù)倉庫、合并數(shù)據(jù)質(zhì)量檢查、執(zhí)行合并抵銷任務(wù)、報表出具。流程中進行三類關(guān)鍵控制點檢查，一是數(shù)據(jù)倉庫質(zhì)量檢查，包括數(shù)據(jù)抽取完整性檢查、清洗表輸出結(jié)果正確性檢查、賬務(wù)數(shù)據(jù)平衡性檢查三項任務(wù);二是合并平臺數(shù)據(jù)質(zhì)量檢查，包括合并任務(wù)執(zhí)行檢查、投資及權(quán)益業(yè)務(wù)規(guī)范性檢查、往來及交易業(yè)務(wù)規(guī)范性檢查三項任務(wù);三是聯(lián)動會計期間控制，通過合并報表期間對賬務(wù)系統(tǒng)的會計期間進行管控，確保賬務(wù)系統(tǒng)不會在合并報表期間關(guān)閉后進行賬務(wù)處理，從而形成真正的賬表一體化。

3、建立標準化和自動化的抵銷規(guī)則

根據(jù)企業(yè)合并業(yè)務(wù)類型，將抵銷規(guī)則分為往來交易類、投資類、現(xiàn)金流量及特殊類型4個類別，并固化到系統(tǒng)中，實現(xiàn)自動抵銷。

(1)往來交易類抵銷。根據(jù)賬務(wù)系統(tǒng)往來掛賬的貿(mào)易伙伴，通過合并架構(gòu)關(guān)系，識別本合并組下所屬貿(mào)易伙伴進行的自動抵銷。同時，開發(fā)往來數(shù)據(jù)檢查報表，在流程設(shè)計上設(shè)置強制檢查點，提升企業(yè)往來掛賬的主數(shù)據(jù)正確性。

(2)投資類抵銷。根據(jù)各種投資變動業(yè)務(wù)場景，自動進行長期股權(quán)投資按比例抵銷，按比例分配少數(shù)股東權(quán)益、損益與商譽。并自動進行復(fù)雜架構(gòu)變更的合并計算，如新增并表單位、注銷并表單位、增加或減少投資、收購或轉(zhuǎn)讓股權(quán)、內(nèi)部單位買賣及合并架構(gòu)內(nèi)間接或交叉持股等復(fù)雜投資合并業(yè)務(wù)。系統(tǒng)通過記錄投資比例，進行長投與權(quán)益的比例抵銷，并在后續(xù)期間進行少數(shù)股東的比例計算。當發(fā)生控股比例變化時，系統(tǒng)則根據(jù)新控股比例對歷史抵銷結(jié)果進行追溯調(diào)整。間接持股及交叉持股在系統(tǒng)中通過對各層級單位投資比例的詳細記錄，可真實計算各級次單位的間接控制比例用于后續(xù)少數(shù)股東分配，并記錄在對應(yīng)合并層級。對于內(nèi)部單位的劃轉(zhuǎn)場景則系統(tǒng)可實現(xiàn)轉(zhuǎn)移單位資產(chǎn)負債的合并組間自動發(fā)送與接收。(3)現(xiàn)金流量抵銷。

現(xiàn)金流量表是合并報表編制的難點，企業(yè)集團一般采用手工分析法編制，即利用資產(chǎn)負債表和利潤表項目的變動額，分析形成合并現(xiàn)金流量表，審計師通常采用該方法進行合并現(xiàn)金流量表的復(fù)核。在并賬法下，為了實現(xiàn)合并現(xiàn)金流量表的自動出具，首先需對業(yè)務(wù)前端的的核算進行規(guī)范，在賬務(wù)系統(tǒng)中按實際業(yè)務(wù)設(shè)計現(xiàn)金流量代碼，當現(xiàn)金科目發(fā)生增減變化時記錄現(xiàn)金流向信息，從而從源頭規(guī)范現(xiàn)金流向信息;其次在現(xiàn)金科目記賬時，對于集團內(nèi)部關(guān)聯(lián)企業(yè)的資金往來，同時記錄貿(mào)易伙伴信息，便于合并抵銷的匹配;另外，現(xiàn)金流量抵銷還需要對內(nèi)部物資采購等業(yè)務(wù)進行重分類，以還原現(xiàn)金流量的真實用途。

(4)特殊類型抵銷。

特殊類型的抵銷業(yè)務(wù)也是合并報表中的難點，以存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷為例，比較理想化的實現(xiàn)方式是通過信息系統(tǒng)支持存貨轉(zhuǎn)移的自動跟蹤，以實現(xiàn)合并抵銷信息的可追溯和透明化。但由于企業(yè)內(nèi)部存貨的轉(zhuǎn)移鏈條較長，業(yè)務(wù)上不能滿足以上明細記錄的要求，為了簡化計算過程，統(tǒng)一設(shè)計計算表格，采用按產(chǎn)品大類毛利率與內(nèi)部存貨庫存金額進行計算，再根據(jù)計算結(jié)果形成抵銷分錄，反向?qū)懭氲咒N賬套。

4、建立憑證式的抵銷賬套

并賬法區(qū)別于傳統(tǒng)并表法最顯著的特征就是建立了抵銷賬套，抵銷分錄以憑證的形式存儲在抵銷賬套中，系統(tǒng)在進行自動抵銷時通過識別賬務(wù)數(shù)據(jù)生成抵銷憑證而非基于下級單位報表結(jié)果，因此完成抵銷后的賬務(wù)可基于任意報表層級快速形成合并報表，抵銷過程透明化，數(shù)據(jù)可追溯性強。

5、建立標準化的報表體系

根據(jù)國資委、證監(jiān)會、稅務(wù)部門和企業(yè)內(nèi)部管理層的要求，對報表格式進行梳理和優(yōu)化，綜合各方需求，形成集團統(tǒng)一的報表格式，制定統(tǒng)一的報表邏輯，由集團總部集中管控，確保報表數(shù)據(jù)口徑的一致。

(二)技術(shù)方案設(shè)計

神華集團采用SAP的BCS(合并報表管理平臺)、BW(數(shù)據(jù)倉庫)和BO(報表展示和管理平臺)搭建了統(tǒng)一的財務(wù)報表系統(tǒng)，以下簡稱BCS/BW系統(tǒng)。系統(tǒng)總體技術(shù)架構(gòu)主要由七部分組成:

1、源系統(tǒng)

源系統(tǒng)是BCS/BW系統(tǒng)的數(shù)據(jù)來源，包括SAP的ERP系統(tǒng)、主數(shù)據(jù)管理(MDM)和非SAP的Oracle、用友、金蝶等系統(tǒng)。

2、統(tǒng)一數(shù)據(jù)平臺

統(tǒng)一數(shù)據(jù)平臺集中存儲與管理各數(shù)據(jù)源系統(tǒng)的主數(shù)據(jù)與業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，基于BW平臺建設(shè)，是BCS/BW系統(tǒng)的數(shù)據(jù)倉庫系統(tǒng)基礎(chǔ)。統(tǒng)一數(shù)據(jù)平臺采用抽取層和轉(zhuǎn)換層兩層設(shè)計，抽取層負責總賬、應(yīng)收、應(yīng)付、資產(chǎn)、采購、庫存、成本等原始數(shù)據(jù)抽取，轉(zhuǎn)換層負責業(yè)務(wù)邏輯的轉(zhuǎn)換、清洗等數(shù)據(jù)處理工作，為業(yè)務(wù)分析應(yīng)用提供符合業(yè)務(wù)規(guī)范的數(shù)據(jù)。

3、業(yè)務(wù)分析應(yīng)用

業(yè)務(wù)分析應(yīng)用數(shù)據(jù)來源于數(shù)據(jù)統(tǒng)一平臺，滿足不同層級的應(yīng)用和管理需求，分為公司層、板塊層、總部層。公司層數(shù)據(jù)來源于數(shù)據(jù)統(tǒng)一平臺的轉(zhuǎn)換層，板塊層為公司層的數(shù)據(jù)匯總，總部層將不同板塊、不同業(yè)務(wù)主題數(shù)據(jù)進行關(guān)聯(lián)，滿足總部查詢需求。

4、BCS合并報表管理平臺

BCS合并報表管理平臺原始數(shù)據(jù)統(tǒng)一來自業(yè)務(wù)分析應(yīng)用的公司層，根據(jù)合并規(guī)則完成各層級財務(wù)報表合并工作，合并完成的報表通過Query傳輸?shù)截攧?wù)報表展示與管理工具，進行報表展示、校驗、歸檔、上報。

5、財務(wù)報表展示與管理工具

財務(wù)報表展示與管理工具通過SAP集成套件接口與Query，實現(xiàn)與BCS財務(wù)合并報表管理平臺的無縫集成，滿足報表展示和管理需要，并通過系統(tǒng)開發(fā)實現(xiàn)與其他報表系統(tǒng)的集成，滿足對外報送的要求。

6、手工數(shù)據(jù)收集平臺

對于無法從源系統(tǒng)自動獲取的數(shù)據(jù)，通過內(nèi)置在Excel報表對象中的VBA功能，完成手工數(shù)據(jù)的錄入與上載，上載后的數(shù)據(jù)存儲到BW數(shù)據(jù)倉庫中的手工數(shù)據(jù)信息庫中。

7、主數(shù)據(jù)管理

對于來自MDM系統(tǒng)的會計科目、客戶、貿(mào)易伙伴等主數(shù)據(jù)，通過與來自業(yè)務(wù)系統(tǒng)中的主數(shù)據(jù)進行校驗，確保主數(shù)據(jù)的正確性和唯一性。

四、結(jié)論

基于并賬法的理論研究成果和信息化手段的支撐，神華集團成功搭建透明化和一體化的財務(wù)管控平臺，實現(xiàn)了管理模式的創(chuàng)新，財務(wù)管理的價值創(chuàng)造能力進一步提升。從報表效率來看，基層企業(yè)關(guān)賬后，集團合并報表出具時間縮短為3小時，決策支持的響應(yīng)速度大幅提升;在數(shù)據(jù)質(zhì)量方面，按照統(tǒng)一的報表邏輯，基于實體賬套數(shù)據(jù)自動出具集團合并報表，杜絕手工干預(yù)，消除了數(shù)據(jù)出現(xiàn)偏差無法還原追溯的問題，并通過精細化的明細科目抵銷，極大程度的提高了報表的準確性;從財務(wù)管控角度來看，實現(xiàn)了主數(shù)據(jù)、合并流程、合并抵銷的標準化管控，進一步提升了企業(yè)內(nèi)部管理效率和績效水平。

神華集團基于賬直接出具合并報表的研究成果和應(yīng)用實踐，對未來合并報表模式的發(fā)展和信息化建設(shè)提供了經(jīng)驗借鑒，也為企業(yè)管理創(chuàng)新提供了有益啟示。

［1］劉榕.企業(yè)集團合并報表信息系統(tǒng)實施難點與對策［J］.上海企業(yè)，2013，(9).