陳康寧

國際會計系統(tǒng)模式優(yōu)缺點及對我國的啟示

陳康寧

（洛陽師范學院，河南洛陽471934）

會計系統(tǒng)的模式在公司治理機制中起著基礎(chǔ)性的作用，所以對此進行研究對企業(yè)經(jīng)濟運行有著重要的意義。通過對會計系統(tǒng)模式的理論概述及優(yōu)缺點的比較分析，發(fā)現(xiàn)不同公司治理結(jié)構(gòu)下會計系統(tǒng)模式的選擇，并結(jié)合企業(yè)內(nèi)外環(huán)境對中國公司治理結(jié)構(gòu)模式及會計系統(tǒng)模式的選擇進行了分析。

會計系統(tǒng)；治理結(jié)構(gòu)；內(nèi)部控制

在公司治理中，會計作為經(jīng)濟業(yè)務(wù)的直接數(shù)據(jù)形式的反饋者具有核心意義?？梢哉f，管理層和股東掌握會計信息的程度，一定程度上決定了具體治理的效果。所以信息不對稱性應(yīng)當盡可能地降低，讓企業(yè)內(nèi)外部人員掌握更多的信息。會計作為營利型企業(yè)信息控制系統(tǒng)之一，有著相當重要的意義和作用，即會計能夠保障企業(yè)作為合約的結(jié)合體，能夠順利完成內(nèi)部治理及合約管理的順利進行。

一、國際會計系統(tǒng)模式優(yōu)缺點比較分析

會計是資本市場上提供經(jīng)濟信息的最基本工作，會計系統(tǒng)的模式分為兩種，英美模式和歐洲大陸模式。

（一）英美會計系統(tǒng)的模式

英美會計系統(tǒng)的模式，目前在全球經(jīng)濟中有著較大的影響，北美洲、澳洲、原英聯(lián)邦國家、南美洲國家，東南亞國家，以及我國香港地區(qū)，都采用的是英美會計系統(tǒng)的模式。該模式有幾大特點：首先，會計目標，主要為了滿足外部使用者的需要，如債權(quán)人和投資者的利益需要。美國會計體系強調(diào)對公認會計原則的遵守，英國會計體系強調(diào)真實與公允性。其次，采用這種會計系統(tǒng)模式的國家，法理上大多屬于普通法系。法律內(nèi)容上一般只提供法定框架，其余部分的內(nèi)容，以以往法院判例作為內(nèi)容補充和參照體系。該種法律體系帶有很強的判例法特點。所以在會計實務(wù)核算的程序方法上，靈活性較強、選擇空間較大，會計慣例的“判例法”特征較重。市場競爭中的企業(yè)可以依據(jù)自身經(jīng)營情況，選擇會計核算的程序方法。最后，實施英美會計系統(tǒng)模式的經(jīng)濟體，一般都有發(fā)達而龐大的資本市場，市場競爭中的企業(yè)融資主要依靠資本市場。所以英美會計系統(tǒng)的模式非常看重資本方，即投資人、所有者的利益，一旦經(jīng)營利潤情況不樂觀，投資者就會拋售股票。所以英美會計系統(tǒng)的模式，被外界批評為比較短視，過于看重經(jīng)營的短期行為，甚至是市場競爭中的企業(yè)財務(wù)舞弊會計造假的誘因。

（二）歐洲大陸會計系統(tǒng)的模式

歐洲大陸模式，則在歐洲大部分國家和亞洲的日本被廣泛采用，歐洲大陸會計系統(tǒng)的模式主要有如下特點。首先，會計目標并不是投資者和所有者的經(jīng)濟行為需要，而是要滿足稅法的強制性要求和國家宏觀經(jīng)濟計劃的需要。其次，實行歐洲大陸會計系統(tǒng)的模式的國家，法律體系屬于成文法系，法律結(jié)構(gòu)完整且內(nèi)容嚴謹，條款制定比較明晰且原則性較強。會計活動受到政府的嚴格監(jiān)管，會計原則以政府制定的法律法規(guī)作為指導原則。最后，采用歐洲大陸會計系統(tǒng)模式的國家，資本市場往往落后于采用英美會計系統(tǒng)模式的國家和地區(qū)。市場競爭中的企業(yè)融資的主要渠道為銀行借款，所以銀企聯(lián)系較緊密。會計系統(tǒng)的模式的突出特征是會計標準化與統(tǒng)一化，會計準則、會計標準、會計制度由政府制定。

（三）會計系統(tǒng)模式優(yōu)點及缺陷的比較分析

英美會計系統(tǒng)模式與歐洲大陸會計系統(tǒng)模式哪個更科學合理，并沒有一個權(quán)威的結(jié)論?？梢哉f，這兩大會計系統(tǒng)的模式，都對所采用的國家和地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展起到了積極作用，但是無論哪種會計系統(tǒng)的模式，都有局限性。具體分析如下。

1.英美會計系統(tǒng)模式的優(yōu)點及缺陷

英美會計系統(tǒng)模式的優(yōu)點主要有：該會計系統(tǒng)模式下的會計報表，披露要求非常嚴格，財務(wù)報告披露受到最嚴格的監(jiān)管，所以會計信息真實度較高；而且英美國家是現(xiàn)代會計與會計準則制定的發(fā)源地，對市場競爭中的企業(yè)會計和審計制度的發(fā)展有相當重大的促進作用，對世界其他地區(qū)，甚至對歐洲大陸會計系統(tǒng)模式國家和地區(qū)，共同建立適用于全球化的國際通行會計準則，都有著相當大的影響。英美會計系統(tǒng)的模式下，在會計準則建設(shè)上，經(jīng)驗非常豐富。最后，英美國家是注冊會計師行業(yè)最早發(fā)展相關(guān)法律制定與監(jiān)管最成熟的國家，審計行業(yè)，以法律規(guī)范為基礎(chǔ)，政府不干預(yù)，采用的是行業(yè)協(xié)會自主管理的模式。

英美會計系統(tǒng)的模式也有其缺點：首先，該模式下會計準則相當龐雜而具體，條例愈多，漏洞也就越多，市場競爭中的企業(yè)決策者會在會計條款中尋找漏洞，通過所謂的金融創(chuàng)新及交易設(shè)計創(chuàng)新來規(guī)避會計準則的約束和外部監(jiān)管。例如，安然公司，就利用了“表外利益小于3%，就可以不將特殊目的實體納入合并報表范圍”，這一規(guī)定導致上市公司將股權(quán)結(jié)構(gòu)復(fù)雜化，達到隱瞞財務(wù)信息的目的，利用會計準則的漏洞操縱利潤。另外，英美會計系統(tǒng)的模式下，會計準則是由民間機構(gòu)制定完成的，這樣容易導致會計準則的制定偏向于某些利益相關(guān)者，而且民間制定會計準則耗費時間過長，效率低下。同時會計監(jiān)管，由民間注冊會計師來完成，而注冊會計師協(xié)會既是注冊會計師執(zhí)業(yè)行為的監(jiān)管者，又是其合法權(quán)益的維護者，這兩種定位存在一定的矛盾。

2.歐洲大陸會計系統(tǒng)模式的優(yōu)點及缺陷

該模式優(yōu)點主要有：首先，會計準則和管理體系，都是以官方法律法規(guī)的形式加以規(guī)范，其中有三個層次：第一是歐盟的相關(guān)法律法規(guī)；第二是主權(quán)國家的相關(guān)法律和證券管理機構(gòu)的條例，例如，公司法、商法、稅法等等；第三是每個主權(quán)國家的注冊會計師協(xié)會、會計管理機構(gòu)、注冊審計師協(xié)會都要發(fā)布各項職業(yè)規(guī)則，這在會計政策上，既保障了國家權(quán)益，又保證了市場競爭中的企業(yè)在會計政策上的可選擇性，而且對于“市場環(huán)境變化所要求會計反饋的靈敏性”也有顧及。所以歐洲大陸會計系統(tǒng)的模式在制定上對各方利益的考慮比較全面。其次，歐洲大陸會計系統(tǒng)的模式非常重視社會責任會計，而且還要求市場競爭中的企業(yè)盡到環(huán)保責任。最后，歐洲大陸會計系統(tǒng)的模式中，政府負責會計監(jiān)管，具有較強的權(quán)威性，相關(guān)市場競爭中的企業(yè)和社會公眾也較易接受政府對會計的監(jiān)管，監(jiān)管成本較低。

歐洲大陸模式的缺點主要有：首先相關(guān)監(jiān)管體制相比較而言有些僵化，遠不如企業(yè)界自我監(jiān)督這種形式所擁有的靈活性。雖然歐洲還沒有發(fā)生安然公司倒臺這樣的大公司因為財務(wù)造假而倒閉的現(xiàn)象，不過這并不是因為歐洲大陸會計系統(tǒng)模式的會計準則嚴格的原因，而有可能是因為會計監(jiān)管乏力。歐洲的政府監(jiān)管當局對發(fā)掘安然公司那樣的徇私舞弊行為上，缺乏力度和敏感。美國證券交易委員會，審查各個上市公司的資產(chǎn)負債表，并對不合規(guī)定的財務(wù)報表，責令改正后再重新披露。而歐洲并無這樣的資本市場監(jiān)管機構(gòu)，歐洲各國政府部門中，沒有像美國證券交易委員會這樣有廣泛權(quán)力的部門。其次，為了適應(yīng)經(jīng)濟全球化和市場經(jīng)濟進一步發(fā)展的需要，歐洲大陸會計系統(tǒng)模式與英美會計系統(tǒng)模式也存在著如何協(xié)調(diào)的問題，在協(xié)調(diào)過程中，歐洲大陸會計系統(tǒng)的模式就要發(fā)生變革，相應(yīng)就會顯得邏輯不清晰，雜亂無章。市場競爭中的企業(yè)會計工作，既要顧及傳統(tǒng)的債權(quán)人利益，又要顧及外部投資者的權(quán)益，導致會計目標的多元化，這會使得某些會計準則存在矛盾之處。例如，會計穩(wěn)健原則，有利于保護債權(quán)人的利益，然而它會導致各種減值甚至秘密準備的計提，則對外部投資者披露的會計信息就會受到影響。

二、不同公司治理結(jié)構(gòu)對會計系統(tǒng)模式的選擇

會計系統(tǒng)的模式與公司治理結(jié)構(gòu)模式，有著高度的一致性。不同的會計系統(tǒng)的模式對應(yīng)不同的治理結(jié)構(gòu)。從特點上看，外部控制主導類型的治理模式，由于資本分散，公司已經(jīng)非常社會化，所以分散的股東，對公司決策的影響力較低，散戶在實現(xiàn)自身經(jīng)濟利益和經(jīng)濟決策時一般通過股票市場上的交易來實現(xiàn)。所以會計信息的作用就是起到了資本配置決策的依據(jù)。所以英美會計系統(tǒng)的模式，由于公司治理結(jié)構(gòu)上利益主體的分散，并且持股社會化，在會計準則的制定上，就需要公司多個利益方參與；在會計規(guī)范上，強調(diào)會計準則的靈活。會計信息質(zhì)量特征角度，英美會計系統(tǒng)的模式重視所披露信息的相關(guān)性，注重其預(yù)測價值，與決策有用性的會計目標高度關(guān)聯(lián)。英美會計系統(tǒng)的模式對會計信息的披露非常嚴格，對信息披露范圍要求非常廣，對披露深度要求嚴格，這是由公司提供的會計信息，是所有外部投資者進行經(jīng)濟決策的最直接依據(jù)。由于英美資本主義經(jīng)濟中，大公司的控制權(quán)往往掌握在經(jīng)理手中，對經(jīng)理的有效監(jiān)督又無法有效進行，所以外部注冊會計師對公司經(jīng)營狀況和財務(wù)信息的真實性等方面的審計非常重要，只有靠外部審計才能保證公司所披露會計信息的真實合法。所以英美會計系統(tǒng)的模式下，注冊會計師職業(yè)隊伍非常龐大，且素質(zhì)較高、自律機制比較完善，這保障了公司披露的會計信息的真實性、可靠性，廣大投資者、債權(quán)人、市場競爭中的企業(yè)外部相關(guān)利益方的權(quán)益得到了維護。

而內(nèi)部控制主導類型中，會計職能是為提供市場競爭中的企業(yè)管理層履行受托責任的狀況信息為主，是供給市場競爭中的企業(yè)所有者參考，為市場競爭中的企業(yè)所有者做出經(jīng)濟決策服務(wù)的。所以在歐洲大陸會計系統(tǒng)模式的市場競爭中的企業(yè)，會計職能的最主要目標是反映受托責任，因為內(nèi)部控制主導類型治理模式中，市場競爭中的企業(yè)利益主體相對集中，而且偏少。一般官方機構(gòu)主導會計系統(tǒng)準則的制定和頒布，會計法規(guī)、會計制度都是統(tǒng)一規(guī)范做出的。會計信息質(zhì)量特征角度，更強調(diào)會計信息的可靠性、可驗證性和真實性，更是對受托責任的真實反饋，強調(diào)對市場競爭中的企業(yè)管理層經(jīng)營業(yè)績的真實反映。

三、國際會計系統(tǒng)模式優(yōu)缺點及對我國的啟示

中國上市公司的治理結(jié)構(gòu)，是相對復(fù)雜的，既有受國資委監(jiān)管的、國有資本占股份絕大比例國有市場競爭中的企業(yè)，又有股權(quán)高度集中的私營市場競爭中的企業(yè)；甚至還有股權(quán)相對分散的、管理層決策權(quán)力較大的上市公司。外部控制主導類型、內(nèi)部控制主導類型的公司都存在，而且資本結(jié)構(gòu)非常不成熟。在會計目的上，既存在著受托責任觀，也存在著決策有用觀，所以治理結(jié)構(gòu)的多元化和復(fù)雜化，導致在中國會計系統(tǒng)模式的選擇上，走了一條英美會計系統(tǒng)的模式與歐洲大陸會計系統(tǒng)的模式相混合的中間路線，所以中國會計系統(tǒng)的模式也有著融合兩種模式的特點。

中國會計系統(tǒng)的模式可以總結(jié)為：會計準則由官方部門制定，但同時也強調(diào)民間中介即注冊會計師審計的重要性。對于會計信息披露高度重視，規(guī)定應(yīng)做到明晰、完整、相關(guān)且公允，但是在會計實務(wù)操作上，卻帶有一定的保守性。承認市場經(jīng)濟公允價值計量的必要性，但同時對于會計核算的謹慎性也十分重要，允許計提各種資產(chǎn)準備，在會計目標上，是決策有用觀與受托責任觀并重，所以中國的會計報表，在披露完財務(wù)數(shù)字后，還要長篇累牘地披露財務(wù)報表附注。這些特點是與中國目前較為復(fù)雜而多元的公司治理結(jié)構(gòu)所分不開的。

［1］霍艷麗.公司治理結(jié)構(gòu)與會計系統(tǒng)的模式研究［J］.黑龍江科學，2014（3）.

［2］樊翠云.中國會計準則國際化的發(fā)展歷程及實現(xiàn)途徑［J］.內(nèi)蒙古科技與經(jīng)濟，2013（9）.

［責任編輯：龐林］

F234

A

1005-913X（2015）11-0137-02

2015-09-07

陳康寧（1992-），男，廣西博白人，本科學生，研究方向：會計學。