李 時(shí) 秦泮義 （大連市國(guó)家稅務(wù)局 遼寧 大連 116021）

借力國(guó)際公約提升我國(guó)稅收征管水平

李 時(shí) 秦泮義 （大連市國(guó)家稅務(wù)局 遼寧 大連 116021）

《多邊稅收征管互助公約》代表著經(jīng)濟(jì)全球化下國(guó)際稅收合作的新標(biāo)準(zhǔn)。我國(guó)于2013年正式成為該《公約》的簽約國(guó)。本文重點(diǎn)介紹了《公約》關(guān)于稅收情報(bào)交換、稅款追索協(xié)助、法律文書送達(dá)等方面的規(guī)定，分析了履行這些義務(wù)對(duì)我國(guó)稅收法律制度的挑戰(zhàn)，指出我國(guó)應(yīng)盡快構(gòu)建和完善與《公約》相協(xié)調(diào)的國(guó)內(nèi)法律制度、不斷提高稅收征管水平。

多邊稅收征管互助公約 法律制度 稅收征管

2013年8月27日，我國(guó)和經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(OECD)簽署了《多邊稅收征管互助公約》（以下簡(jiǎn)稱《公約》），正式成為第56個(gè)簽約國(guó)。《公約》的簽署對(duì)于提高我國(guó)國(guó)際稅收征管水平，提升我國(guó)國(guó)際稅收影響力具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

一、《公約》成為經(jīng)濟(jì)全球化背景下國(guó)際合作的新標(biāo)準(zhǔn)

1988年1月25日，歐洲委員會(huì)和經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD組織）在法國(guó)斯特拉斯堡共同制定了《公約》，目的是通過(guò)國(guó)際稅收征管互助應(yīng)對(duì)和防范跨境逃避稅、維護(hù)公平稅收秩序?！豆s》建立的國(guó)際稅收征管協(xié)作機(jī)制打破了一國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取信息的局限性，最大程度上消除了信息不對(duì)稱給跨國(guó)避稅行為帶來(lái)的“便利”，保障了各國(guó)在經(jīng)濟(jì)全球化背景下充分行使稅收管轄權(quán)。①M(fèi)arkus Meinzer. Analysis of the Coe/OECD Convention on the Administrative Assistance in Tax Matters, as amended in 2010 [J].Tax Justice Briefing, 2012,（2）.

（一）《公約》框架下，情報(bào)交換的內(nèi)容和范圍進(jìn)一步擴(kuò)大

《公約》所確立的情報(bào)交換范圍涵蓋稅收協(xié)定與情報(bào)交換專項(xiàng)協(xié)定中的內(nèi)容。情報(bào)交換的約束條件進(jìn)一步放寬，各國(guó)可以根據(jù)情報(bào)交換的需要在更深層次、更廣泛的領(lǐng)域進(jìn)行交流和合作。

《公約》將專項(xiàng)情報(bào)交換的范圍進(jìn)一步擴(kuò)大，明確凡是與締約方運(yùn)用或?qū)嵤┫嚓P(guān)國(guó)內(nèi)法有可預(yù)見相關(guān)性的情報(bào)，各締約方均要進(jìn)行交換，剔除了情報(bào)交換專項(xiàng)協(xié)議中所要求提供的一些說(shuō)明信息，對(duì)專項(xiàng)情報(bào)請(qǐng)求的提出沒(méi)有涉及更多的條件約束，僅作了一些原則性的規(guī)定，使《公約》更便于執(zhí)行和操作。

《公約》的突出優(yōu)勢(shì)還在于允許多方共享情報(bào)信息。以往單項(xiàng)情報(bào)交換協(xié)議規(guī)定，如果要將信息提供給第三

方使用，必須取得信息提供方的書面認(rèn)可?！豆s》對(duì)信息共享的允許，使得更多的簽約國(guó)可以通過(guò)彼此授權(quán)的方式將信息傳遞給其他國(guó)家，而不單獨(dú)考慮一個(gè)具體案件的情況。并且，《公約》允許的范圍更加寬泛，不再局限于對(duì)方的稅務(wù)機(jī)關(guān)。根據(jù)《公約》規(guī)定，如果一國(guó)允許在國(guó)內(nèi)因其他目的使用稅收情報(bào)信息，授權(quán)的稅務(wù)機(jī)關(guān)也可以授權(quán)協(xié)議另一方因同樣目的使用稅收情報(bào)。這對(duì)于打擊洗錢和腐敗行為具有非常重要的作用。

（二）《公約》建立了跨境稅收追索協(xié)助機(jī)制，提高了國(guó)際合作的深度和廣度

《公約》規(guī)定，在請(qǐng)求國(guó)要求下，被請(qǐng)求國(guó)要像完成本國(guó)的稅收業(yè)務(wù)一樣處理國(guó)外提出的稅款征繳要求，對(duì)待存在爭(zhēng)議的案件或者沒(méi)有最終結(jié)論的案件，要為被請(qǐng)求國(guó)追繳稅款采取保全措施。并且，即使欠繳稅款的納稅人不是被請(qǐng)求國(guó)的居民，只要該居民在其境內(nèi)擁有財(cái)產(chǎn)、銀行賬戶或分支機(jī)構(gòu)，被請(qǐng)求國(guó)就應(yīng)當(dāng)依照《公約》有關(guān)規(guī)定向請(qǐng)求國(guó)提供稅務(wù)行政協(xié)助?！豆s》不以居民身份為限定條件，說(shuō)明其建立的國(guó)際稅務(wù)協(xié)助機(jī)制的實(shí)際效力影響范圍相當(dāng)廣泛。這在很大程度上克服了目前建立在雙邊稅收協(xié)定基礎(chǔ)上的國(guó)際稅務(wù)協(xié)助機(jī)制適用效力范圍的局限性。

（三）《公約》對(duì)跨境文書送達(dá)提供法律支持

隨著跨境交易事項(xiàng)的不斷增多，納稅人的收入、資產(chǎn)以及機(jī)構(gòu)所在地有可能分布在不同的國(guó)家和地區(qū)，向境外納稅人傳遞稅務(wù)文書成為跨境稅收管理的一項(xiàng)內(nèi)容。《公約》明確了協(xié)議簽署國(guó)之間文書送達(dá)的協(xié)助義務(wù)，搭建了與境外納稅人進(jìn)行聯(lián)絡(luò)的橋梁。文書送達(dá)的協(xié)助義務(wù)不僅方便各國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)稅款的追繳，也是對(duì)納稅人的服務(wù)手段，通過(guò)事先的送達(dá)通知，通知境外納稅人尚未履行的納稅義務(wù)，避免對(duì)那些因疏忽或不了解稅收政策的納稅人采取稅收保全或強(qiáng)制執(zhí)行措施的不良影響。

二、《公約》對(duì)我國(guó)稅收法律制度提出了更高要求

《公約》確定的情報(bào)交換、稅收追索協(xié)助、文書送達(dá)法律義務(wù)，需要我國(guó)國(guó)內(nèi)法律制度的支持。我國(guó)應(yīng)當(dāng)以《公約》簽署為契機(jī)，適時(shí)完善和修訂相關(guān)法律法規(guī)，進(jìn)一步提高我國(guó)稅收征管水平。

（一）情報(bào)交換法律制度

我國(guó)開展情報(bào)交換工作的法律基礎(chǔ)包括稅收協(xié)定情報(bào)交換條款、稅收情報(bào)交換專項(xiàng)協(xié)定，以及涉及情報(bào)交換的國(guó)內(nèi)其他法律制度，如《稅收征管法》、《企業(yè)所得稅法》、《個(gè)人所得稅法》以及金融行業(yè)的一些政策法規(guī)等。經(jīng)過(guò)30年的情報(bào)交換工作實(shí)踐，我國(guó)情報(bào)交換相關(guān)制度逐漸規(guī)范，2012年我國(guó)順利通過(guò)全球稅收論壇稅收透明度和情報(bào)交換同行審議，說(shuō)明我國(guó)在情報(bào)交換方面的法律法規(guī)體系已經(jīng)得到國(guó)際組織的認(rèn)可。

盡管如此，《公約》的簽署將使我國(guó)在情報(bào)交換的領(lǐng)域進(jìn)一步擴(kuò)大、情報(bào)交換內(nèi)容更加豐富，也對(duì)我國(guó)目前的法律制度提出了更高的要求。如按照情報(bào)交換條款的規(guī)定，應(yīng)簽約方請(qǐng)求搜集相關(guān)信息時(shí)，如我國(guó)掌握的稅收資料不能滿足情報(bào)交換請(qǐng)求，我國(guó)應(yīng)當(dāng)采取一切必要措施，提供對(duì)方所要求提供的情報(bào)。但按照我國(guó)《稅收征管法》的規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)信息的搜集僅限于納稅申報(bào)期間以及立案調(diào)查期間取得的納稅人信息。無(wú)法為情報(bào)交換需要要求納稅人或其他組織提供相關(guān)信息。此外，盡管在情報(bào)交換協(xié)議以及《公約》中都明確規(guī)定，簽約方不能因?yàn)榍閳?bào)由銀行、其他金融機(jī)構(gòu)所持有而拒絕提供情報(bào)，但在國(guó)內(nèi)法的執(zhí)行中沒(méi)有規(guī)定金融機(jī)構(gòu)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送納稅人涉稅信息的義務(wù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)很難從銀行等金融機(jī)構(gòu)取得納稅人的金融資產(chǎn)、資金往來(lái)等方面信息，完成自動(dòng)情報(bào)交換、專項(xiàng)情報(bào)請(qǐng)求的執(zhí)行成本較高。

（二）跨境稅收追繳協(xié)助的法律制度

跨境稅收追繳協(xié)助首先要明確的基本問(wèn)題是追繳業(yè)務(wù)在我國(guó)是否存在類似的政策規(guī)定。在存在類似政策規(guī)定情況下比較容易執(zhí)行，如涉及企業(yè)所得稅稅款的追繳。但是，如果涉及我國(guó)沒(méi)有的稅種或者我國(guó)的政策規(guī)定與要求追繳國(guó)的政策具有明顯差異的情況下，如何實(shí)施稅收追繳就比較復(fù)雜了。從我國(guó)目前的稅收政策體系來(lái)看，有些政策規(guī)定與其他國(guó)家還存在較大差異，如個(gè)人所得稅制度，目前國(guó)際上大多數(shù)國(guó)家都采用綜合稅制或綜合與分類相結(jié)合的稅制，主要通過(guò)納稅申報(bào)實(shí)現(xiàn)征收。而我國(guó)實(shí)行的則是分類稅制，按照個(gè)人所得的性質(zhì)分項(xiàng)目征收所得稅，并且基本是通過(guò)代扣代繳方法征收的。因此，對(duì)境內(nèi)外居民個(gè)人所得的追繳將涉及較高的執(zhí)行成本。

實(shí)施跨境稅收追繳還應(yīng)當(dāng)考慮我國(guó)稅收征管制度

是否予以支持的問(wèn)題?！豆s》對(duì)跨境稅收追繳協(xié)助有一些限制性規(guī)定，如稅收主張是否存在爭(zhēng)議、稅收主張的執(zhí)行期限、稅收主張的中斷執(zhí)行、稅收保全措施等事項(xiàng)。而我國(guó)《稅收征管法》中并未對(duì)境外所得協(xié)助征收做出專門規(guī)定，稅款征收、保全等措施都是針對(duì)在我國(guó)具有納稅義務(wù)的實(shí)體以及來(lái)源于我國(guó)境內(nèi)的所得。在具體實(shí)踐中所涉及的文書、征管流程以及征管系統(tǒng)也都是針對(duì)我國(guó)納稅事項(xiàng)。因此，對(duì)于跨境稅款追繳事項(xiàng)，首先需要我國(guó)《稅收征管法》或有關(guān)法律文件中明確稅收追繳協(xié)助的法律程序，包括適用的法律文書、追繳措施、追繳時(shí)限、稅款的支付等內(nèi)容。對(duì)于我國(guó)向境外要求協(xié)助追繳的事項(xiàng)時(shí)，也應(yīng)當(dāng)明確相關(guān)執(zhí)行程序，使其為我國(guó)的稅收征管服務(wù)。

（三）文書送達(dá)的法律制度

很多國(guó)家都明確規(guī)定了文書送達(dá)的法律制度，如文書送達(dá)的方式、簽收的格式、時(shí)間要求等，并且也明確規(guī)定，如果納稅人居住境外或無(wú)法知曉納稅人的地址等原因無(wú)法送達(dá)稅務(wù)文書，仍然會(huì)追繳稅款。因此，文書是否能夠送達(dá)并不構(gòu)成執(zhí)法的障礙，仍然可以要求對(duì)方國(guó)家協(xié)助征繳稅款。盡管如此，加入“文書送達(dá)”規(guī)定實(shí)際上是給予納稅人額外的保護(hù)，可能會(huì)提高稅款的征繳效率，納稅人有可能按照文書的要求繳納稅款，不需要征繳協(xié)助程序。

通常來(lái)說(shuō)，文書送達(dá)最簡(jiǎn)單的方式是通過(guò)直接向境外納稅人郵寄文書。但是很多國(guó)家不允許這種送達(dá)方式，認(rèn)為這是對(duì)國(guó)家主權(quán)的一種侵犯。我國(guó)簽署《關(guān)于向國(guó)外送達(dá)民事或商事司法文書和司法外文書的公約》(即《海牙送達(dá)公約》)時(shí)，出于維護(hù)我國(guó)國(guó)家主權(quán)的考量，對(duì)于直接郵寄送達(dá)文書提出了保留，外國(guó)的司法文書不能夠直接郵寄送達(dá)給身在我國(guó)境內(nèi)的當(dāng)事人。因此，如何實(shí)現(xiàn)送達(dá)還需要通過(guò)國(guó)內(nèi)法律制度予以明確。從我國(guó)現(xiàn)行的法律制度來(lái)看，除《刑法》對(duì)境內(nèi)外協(xié)助送達(dá)文書具有相應(yīng)的規(guī)定外，稅收方面的法律法規(guī)并未對(duì)此加以明確，因此，一旦承擔(dān)文書送達(dá)義務(wù)，我國(guó)在國(guó)內(nèi)法律方面將會(huì)遇到障礙。

三、以《公約》簽署為契機(jī)，進(jìn)一步完善我國(guó)稅收法律制度，提高我國(guó)稅收征管水平

（一）加快修訂《稅收征管法》，賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)更多的信息獲取渠道與更強(qiáng)的稅收征管手段

《稅收征管法》的修訂，不僅要立足于完善國(guó)內(nèi)信息的搜集管理，更要站在國(guó)際視角，加強(qiáng)對(duì)跨國(guó)公司、“走出去”企業(yè)的信息管理。應(yīng)要求納稅人對(duì)境內(nèi)外收入、資產(chǎn)等進(jìn)行全面申報(bào)；加強(qiáng)對(duì)銀行信息的披露要求，明確稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)銀行賬戶的監(jiān)管權(quán)利，尤其是對(duì)離岸賬戶信息的監(jiān)管權(quán)利。建立銀行、外匯管理局等金融部門與稅務(wù)機(jī)關(guān)的信息交換制度，提高對(duì)納稅人收入、資產(chǎn)、往來(lái)等信息的監(jiān)控。建立納稅人信息檔案庫(kù)，對(duì)于存在不遵從行為的納稅人從適用優(yōu)惠政策、協(xié)定待遇等方面予以限制。

（二）完善稅收政策體系，以《公約》為橋梁，實(shí)現(xiàn)對(duì)跨國(guó)稅源的有效監(jiān)管

修改完善個(gè)人所得稅政策，建立以家庭為單位的個(gè)人所得稅制度。合理定義中國(guó)居民個(gè)人標(biāo)準(zhǔn)，結(jié)合稅收協(xié)定的內(nèi)容，增加以重要利益中心的居民標(biāo)準(zhǔn)。完善對(duì)來(lái)源境外所得的政策規(guī)定，增設(shè)特別納稅調(diào)整條款，減少通過(guò)居民個(gè)人進(jìn)行稅收籌劃的避稅空間。完善反避稅制度。加強(qiáng)對(duì)受控外國(guó)企業(yè)管理、一般反避稅調(diào)查、成本分?jǐn)倕f(xié)議的修改。

（三）完善《公約》執(zhí)行法律制度，保證《公約》的順利實(shí)施

1．按照《公約》要求完善情報(bào)交換法律制度。修訂《情報(bào)交換工作規(guī)程》，對(duì)專項(xiàng)情報(bào)請(qǐng)求、自發(fā)情報(bào)交換、境外稅務(wù)檢查的內(nèi)容以及具體流程、文書等進(jìn)行細(xì)化，有效利用情報(bào)交換手段，助推國(guó)內(nèi)的稅收基層實(shí)踐?！抖愂涨閳?bào)交換工作規(guī)程》中的許多內(nèi)容與《公約》中信息交換的內(nèi)容具有一致性，但也有一些內(nèi)容沒(méi)有滿足《公約》執(zhí)行的要求，如關(guān)于情報(bào)交換涉及的稅種范圍、境外稅務(wù)檢查的執(zhí)行方式與程序、自發(fā)情報(bào)交換的內(nèi)容、專項(xiàng)情報(bào)交換的條件等，需要進(jìn)一步明確。

2．完善文書送達(dá)的法律制度。我國(guó)法律明確規(guī)定，行政機(jī)關(guān)送達(dá)行政執(zhí)法文書，必須以法定程序和方式進(jìn)行。境外文書能否按照《公約》要求依法送達(dá)，不僅是履行法定義務(wù)，同時(shí)也是我國(guó)稅收征管工作效率水平的體現(xiàn)。我國(guó)在稅收征管稽查程序以及刑法的執(zhí)行程序中都有關(guān)于文書送達(dá)的法律規(guī)定，但是針對(duì)境外文書的送達(dá)，有其特殊的方面，如對(duì)境外送達(dá)文書內(nèi)容的審核、境外文書的送達(dá)方式、文書的語(yǔ)言、送達(dá)時(shí)間等，應(yīng)當(dāng)通過(guò)專門的法律制度予以明確。

四、為《公約》有效實(shí)施搭建技術(shù)平臺(tái)，有效提高我國(guó)稅收征管現(xiàn)代化水平

（一）《公約》對(duì)我國(guó)稅收征管手段提出更高要求

《公約》的簽訂預(yù)示著我國(guó)在稅收征管與國(guó)際社會(huì)接軌征程上又前進(jìn)了一大步?！豆s》涉及的領(lǐng)域非常廣泛，所涵蓋的稅種除了通常的所得稅與資本利得稅之外，還擴(kuò)充到所有可能征收的稅種范圍。自動(dòng)情報(bào)交換批量數(shù)據(jù)信息的定期傳遞，多國(guó)情報(bào)請(qǐng)求信息的及時(shí)處理，大量文書送達(dá)要求等，對(duì)我國(guó)的征管水平、信息處理技術(shù)提出了更高的要求，信息技術(shù)的應(yīng)用成為必然選擇。

隨著《公約》的實(shí)施，國(guó)際間自動(dòng)化信息交流將成為各國(guó)提高稅收征管效率的有效手段。歐盟國(guó)家之間已經(jīng)同意建立情報(bào)交換的信息網(wǎng)絡(luò)。這一系統(tǒng)將允許歐盟區(qū)域內(nèi)，進(jìn)口貨物的貿(mào)易方通過(guò)電話直接驗(yàn)證對(duì)方的增值稅驗(yàn)證碼。系統(tǒng)要求歐盟成員國(guó)即時(shí)更新的增值稅登記信息要通過(guò)計(jì)算機(jī)信息網(wǎng)絡(luò)在成員國(guó)之間共享，并且跨境之間要定期交換信息。這一在線系統(tǒng)對(duì)于歐盟成員國(guó)之間的增值稅管理是一個(gè)重要突破。①Kenny, L.W., and S.L.Winter.Tax Systems in the World: An Empirical Investigation into the Importance of Tax Bases, Administration Costs, Scale and Political Regime [J]. International Tax and Public Finance , 13 No.2/3(2006).從世界范圍來(lái)看，如果能夠廣泛建立這種信息溝通機(jī)制，將為各國(guó)的國(guó)際稅收征管節(jié)約大量成本并且有效提高征管水平。

從我國(guó)目前來(lái)看，盡管我國(guó)開發(fā)了稅收征收管理信息系統(tǒng)，但仍然存在很多局限性。其中最突出的問(wèn)題是信息來(lái)源有限。缺乏第三方信息的支持，信息化技術(shù)水平有限，對(duì)稅收信息的分析、處理和應(yīng)用水平較低。稅收征管國(guó)際化的發(fā)展趨勢(shì)，使我們面臨著數(shù)據(jù)來(lái)源增多，需要對(duì)多渠道信息進(jìn)行分析整合的能力。因此，我們不僅要在國(guó)內(nèi)實(shí)現(xiàn)多種渠道信息的整合分析，包括對(duì)稅收申報(bào)信息、各稅種的征管信息、第三方信息等綜合運(yùn)用，國(guó)際上也應(yīng)當(dāng)實(shí)現(xiàn)信息的溝通和自動(dòng)交換機(jī)制，建立與各國(guó)稅收征管系統(tǒng)的有機(jī)聯(lián)系。

（二）堅(jiān)持以科技為引領(lǐng)，提高我國(guó)稅收征管水平

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局信息化建設(shè)的統(tǒng)一部署，我國(guó)將依托金稅三期工程和現(xiàn)行稅收征管系統(tǒng)，把國(guó)際稅收信息化建設(shè)與核心稅收征管業(yè)務(wù)流、信息流結(jié)合起來(lái)，實(shí)現(xiàn)管理手段融合和信息資源共享。積極拓寬信息來(lái)源渠道是稅收信息化建設(shè)的重要內(nèi)容，借力《公約》，我國(guó)應(yīng)當(dāng)充分利用第三方數(shù)據(jù)和國(guó)際稅收情報(bào)交換信息，運(yùn)用數(shù)據(jù)倉(cāng)庫(kù)、預(yù)警模型、大數(shù)據(jù)分析等方法，形成定量與定性分析相結(jié)合，建立風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、評(píng)估、應(yīng)對(duì)和反饋全流程的稅收風(fēng)險(xiǎn)管理體系，構(gòu)建穩(wěn)固強(qiáng)大的稅收管理系統(tǒng)，全面提升稅收征管的現(xiàn)代化水平。

責(zé)任編輯：周 優(yōu)

Improving China's Tax Collection and Administration by Referring to the Convention

Shi Li & Panyi Qin

TheMultilateral Convention on Mutual Administrative Assistance in Tax Matters represents the new standard of international tax cooperation under the framework of economic globalization, and China has become an official signatory of the Convention since 2013. This paper focuses on the regulations regarding tax information exchange, assistance in tax claims recovery and legal documents delivery, and then analyses challenges to the existing tax laws and regulations domestically when performing these obligations, and finally points out that China shall establish and improve domestic legal system adjustable to the Convention, and also increasingly enhance the work of tax collection and administration.

Multilateral Convention on Mutual Administrative Assistance in Tax Matters Law system Tax collection and administration

F810.42

A

2095-6126(2015)02-0059-04