王芳

摘 要：改革開放以來，中國的管理會計應(yīng)用取得了很大的進(jìn)步，但是也存在一些問題，而作為世界經(jīng)濟(jì)一大巨頭的美國，管理會計的應(yīng)用已經(jīng)發(fā)展到了很高的階段。通過對中國管理會計的應(yīng)用與之在美國歷史發(fā)展和目前情況的對比，可以獲得一些啟發(fā)，并對以后的改進(jìn)有很大幫助。

關(guān)鍵詞：管理會計;中美對比;改進(jìn)措施

一、我國目前的形式

當(dāng)前，我國正處于全球化和走出去戰(zhàn)略的實施階段，企業(yè)對高水平、多元化國際人才的需求逐漸增多。管理會計的工具和方法在我國金融、信息、船舶、能源等行業(yè)的生產(chǎn)實踐中得到了廣泛的應(yīng)用。2014年4月，一場主題為“會商變革，計贏未來”的中國管理會計年度峰會在北京舉行。這次峰會的主要目的在于搭建實務(wù)界以及學(xué)術(shù)界財務(wù)領(lǐng)袖思想的碰撞，管理會計迎來了黃金時代。

二、管理會計概念

管理會計是以現(xiàn)代管理科學(xué)為基礎(chǔ)，以提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益為目的，以一系列特定的技術(shù)、方法為手段，對企業(yè)整個經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行規(guī)劃、決策、控制和考核的一種管理活動。

三、美國管理會計的發(fā)展歷程

說起美國管理會計的發(fā)展歷程，我們不得不追溯到19世紀(jì)中期，早期紡織廠、兵工廠等企業(yè)開始對企業(yè)內(nèi)部管理信息提出特定要求，鋼鐵行業(yè)以及鐵路業(yè)的出現(xiàn)和成長更加推動了管理會計的萌芽。

20世紀(jì)早期到中期，涌現(xiàn)出以泰勒、麥金西教授為首的大量管理會計的“元老”。隨著泰勒“標(biāo)準(zhǔn)成本制度”使得管理會計有了發(fā)展的基石，隨后美國芝加哥大學(xué)開辦了主題講座，主持人麥金西教授由此成為美國管理會計的創(chuàng)始人。之后，奎因斯坦的著作《管理會計：財務(wù)管理入門》、M.V海斯的《供經(jīng)理控制用的會計》以及麥金西教授的專著《管理會計》對管理會計進(jìn)行了具體的闡釋，自此，管理會計形成了初步的理論框架。進(jìn)入戰(zhàn)后期，隨著新的經(jīng)濟(jì)形式的出現(xiàn)，原有的管理方法已不再適合時代的要求，管理會計被迫進(jìn)入了一個新的階段：隨著管理會計中基本方法的發(fā)展與變動，以及信息技術(shù)的出現(xiàn)與發(fā)展，逐漸形成了了決策會計和業(yè)績會計，管理會計變?yōu)橐詻Q策、計劃以及執(zhí)行為主體的綜合體系。

1987年，卡普蘭與約翰遜教授轟動西方會計世界的著作《管理會計的興衰——相關(guān)性消失了》明確指出現(xiàn)行管理會計與規(guī)劃和控制不具有相關(guān)性，為了符合當(dāng)今社會現(xiàn)狀和管理會計科學(xué)發(fā)展的實際情況，只能進(jìn)行根本性的制度變革。由此，戰(zhàn)略型管理會計思想開始盛行。20世紀(jì)90年代以來，美國在戰(zhàn)略管理會計方面取得了突破性的進(jìn)展。

四、管理會計在我國的發(fā)展歷程

自建國以來，我國的管理會計就在逐步發(fā)展，并經(jīng)歷了不同的經(jīng)濟(jì)建設(shè)階段。大體分為以下三個時期：

1.建國以后改革開放以前，這一時期我國的經(jīng)濟(jì)制度比較單一，并采用計劃經(jīng)濟(jì)體制。國家作為一個大型的工廠，眾企業(yè)是工廠中的一個個生產(chǎn)車間，生產(chǎn)指標(biāo)、產(chǎn)品定價等完全由國家統(tǒng)一制定，企業(yè)能做的只有成品控制及考核以領(lǐng)先于其他競爭“車間”，這種競爭推動了管理會計的萌芽。

2.改革開放以后，我國經(jīng)濟(jì)制度轉(zhuǎn)向從市場經(jīng)濟(jì)為主。這一時期，國家經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展，涌現(xiàn)出許多有活力的企業(yè)，把目光轉(zhuǎn)向企業(yè)內(nèi)部控制，向管理要收益，使得責(zé)任會計在我國達(dá)到鼎盛時期，與此同時，西方的作業(yè)成本法開始引入中國。1992年以后，管理會計逐漸越過由市場杜絕的執(zhí)行階段管理會計進(jìn)入到為以市場主導(dǎo)的決策階段管理會計，全面預(yù)算平衡記分卡等西方管理會計工具逐漸進(jìn)入中國，并開始進(jìn)行一些本土化改良工作。但是同一時期我國把主要精力用于對適合市場經(jīng)濟(jì)并與國際接軌的財務(wù)準(zhǔn)則的研究上，因此造成了我國管理會計在應(yīng)用以及理論研究上的落后。

3.自2008年金融危機(jī)之后，中國管理會計的發(fā)展呈現(xiàn)炙熱繁榮之勢，借助管理會計使企業(yè)做優(yōu)做強(qiáng)成為企業(yè)界的主旋律。政府頻頻出臺政策加速推動企業(yè)管理升級，各種管理會計工具的創(chuàng)新層出不窮。在這一階段，隨著戰(zhàn)略經(jīng)營的思想的盛行，我國會計實務(wù)逐步進(jìn)入“戰(zhàn)略管理會計”時代，其發(fā)展與實踐進(jìn)入了一個逐漸與國際化接軌并同時兼顧本土化發(fā)展的創(chuàng)新時期。

五、管理會計在我國的發(fā)展現(xiàn)狀

1.取得的成就

依靠強(qiáng)大的企業(yè)，國家才能逐漸發(fā)展強(qiáng)大，依靠管理會計的應(yīng)用，企業(yè)才能逐漸強(qiáng)大。經(jīng)過幾十年的發(fā)展，管理會計的應(yīng)用在我國也形成了一些經(jīng)典的案例，如美的和唯品會。

近期，我國國有企業(yè)管理會計有了很大的發(fā)展，主要表現(xiàn)在： （1）重視控制成本費用及差異分析。（2）設(shè)定目標(biāo)成本和目標(biāo)利潤，并對其進(jìn)行考核。設(shè)定目標(biāo)成本和目標(biāo)利潤并管理的核心是：建立以市場為導(dǎo)向的經(jīng)營機(jī)制，形成以降低成本為重心，以分析核算為手段，以獎懲分明為利益的機(jī)制。（3）重視投資方面的決策及其投資效果評價。在投資決策方面，國有企業(yè)采用會計收益率法和靜態(tài)投資回收期法。（4）一方面，為了加強(qiáng)資金的管理，提高資金使用價值，另一方面，為了準(zhǔn)確評價下屬公司業(yè)績，以逐步加強(qiáng)全面預(yù)算控制，建立了責(zé)任會計制度。

其中，有些企業(yè)在管理會計的運(yùn)用方面取得了很大的成功。以知名網(wǎng)購平臺唯品會為例，它首先提出正品限時搶購的商業(yè)模式，考慮到了我國大眾的消費習(xí)慣和心理以及國內(nèi)的品牌市場情況，率先突破新的領(lǐng)域界限。同時，不同于其他品牌企業(yè)只是專注于一線城市，唯品會把視線投向二三線甚至四線城市，利用其市場的巨大開發(fā)潛能，取得了利潤的增長。相比于傳統(tǒng)的成本控制戰(zhàn)略，這種差異化的視角使得唯品會一直處于行業(yè)領(lǐng)先地位。此外，美的集團(tuán)在管理會計的信息化過程中也取得了顯著的成果，它充分地利用了計算機(jī)在會計應(yīng)用中的流程化和系統(tǒng)化的特征，提升了企業(yè)競爭力，同時加強(qiáng)了管理層的管理會計信息化意識，提高了企業(yè)的管理效率。

管理會計的工具也有了很大的發(fā)展，已經(jīng)形成了比較完整的方法工具體系。例如，SWOT分析等有助于企業(yè)構(gòu)建發(fā)展戰(zhàn)略，產(chǎn)品壽命周期、價值鏈管理拓寬了企業(yè)管理者的視野和管理范圍，企業(yè)風(fēng)險管理和內(nèi)部控制為企業(yè)提供了加強(qiáng)企業(yè)集團(tuán)管控、防范重大風(fēng)險和業(yè)績考核的方法體系，關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)指導(dǎo)企業(yè)找到努力的方向，利潤規(guī)劃、本量利分析、預(yù)算管理幫助企業(yè)做好經(jīng)營計劃，作業(yè)成本法、杜邦分析體系幫助企業(yè)實現(xiàn)精細(xì)化管理，平衡計分卡則可以幫助企業(yè)實現(xiàn)戰(zhàn)略落地和協(xié)調(diào)發(fā)展。endprint

此外，引入美國注冊管理會計師認(rèn)證，將會為中國企業(yè)培養(yǎng)大量具有國際視野的高端管理會計人才。管理會計作為21世紀(jì)會計發(fā)展的羅盤，必定會打破傳統(tǒng)的財務(wù)會計思想，成為未來財會人才發(fā)展的目標(biāo)。

2.存在的不足

在管理會計應(yīng)用方面，雖然我國已經(jīng)取得了一些成功，但是仍存在一些不足。

首先，我國現(xiàn)在的經(jīng)濟(jì)局勢對管理會計的應(yīng)用和發(fā)展有不利影響。一方面，雖然我國早已經(jīng)步入社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制，國家的經(jīng)濟(jì)實力也有了很大的飛躍，但是總體看來，還沒有突破傳統(tǒng)的觀念，對管理會計的認(rèn)識也不夠具體和深入，因此導(dǎo)致了管理會計并沒有被普遍關(guān)注。主要表現(xiàn)為：其一，管理會計工作地位沒有得到重視，一直以來，人們都認(rèn)為會計的主要工作是記賬、算賬、報賬，至于會計事項的決策與管理，那是領(lǐng)導(dǎo)的工作，人們一直停留在財務(wù)會計的節(jié)奏上。其二，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者不具有管理會計的觀念，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者的意識對于管理會計是否能得到充分的應(yīng)用有著決定性的作用?，F(xiàn)代經(jīng)濟(jì)環(huán)境要求經(jīng)營決策者既要了解財務(wù)會計知識，又要懂得管理會計的理論方法，但是目前很多企業(yè)經(jīng)營者并沒有達(dá)到這一高度。此外，現(xiàn)階段管理者“長官意識”比較重，即使有員工提出來管理會計的方案，也未必能得到發(fā)揮。

另一方面，自改革開放以來，我國確實引入了不少管理會計的方法理論，形成了一套全面的管理會計理論和方法體系，但遺憾的是很少結(jié)合自身實際，取得突破性的成功。主要表現(xiàn)為：其一，當(dāng)前我國管理會計制度缺乏系統(tǒng)性和層次性，企業(yè)的管理會計工作是一項綜合性的管理工作，不僅要體現(xiàn)出其自身價值，還要體現(xiàn)出與企業(yè)其他管理活動的關(guān)聯(lián)性，目前我國在這些方面確實有所欠缺。其二，理論基礎(chǔ)不適用于當(dāng)前狀況。管理會計是以一定的社會經(jīng)濟(jì)背景為基石的，背景環(huán)境的改變必然導(dǎo)致管理會計方法的差異，但是當(dāng)前環(huán)境下，我國管理會計以借鑒國外的成果為主體，鮮少發(fā)展適應(yīng)于中國國情的獨特方法。國內(nèi)外經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度的不同使得這些理論成果失去了其適用性。適合自己的才是最好的，因此發(fā)展具有中國特色的管理體系刻不容緩。

其次，我國對于財會人員的培訓(xùn)存在不足。在我國現(xiàn)階段開設(shè)相關(guān)專業(yè)的高等學(xué)府中，大多注重會計理論知識的講授，對于實踐能力沒有系統(tǒng)的訓(xùn)練，對于管理會計方面的知識更是沒有進(jìn)行全面的學(xué)習(xí)，從而導(dǎo)致了會計人員專業(yè)知識掌握不全面，知識結(jié)構(gòu)不合理。一些會計人員本身能力不足，也就無法廣泛開展管理會計工作，至多停留在紙上談兵的階段。

此外，會計電算化在企業(yè)決策中的應(yīng)用不夠充分。當(dāng)前情況下，我國并沒有充分利用計算機(jī)的優(yōu)勢進(jìn)行會計處理與決策，很多小型企業(yè)還局限于傳統(tǒng)的實體賬簿式的記賬，在一些較大的企業(yè)，電算化的價值也沒有被充分發(fā)揮出來，出現(xiàn)了會計人員重核算、輕管理的問題，會計實務(wù)只停留在記賬核算方面，不能預(yù)測和控制會計事項的發(fā)展。

最后，管理會計在我國的發(fā)展不夠均衡。在經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平比較高的地區(qū)以及管理要求較嚴(yán)格的企業(yè)，管理會計的應(yīng)用比較深遠(yuǎn)，取得的效益也比較明顯，比如首鋼、廣州發(fā)展集團(tuán)等都已經(jīng)設(shè)置了專門的機(jī)構(gòu)和人員負(fù)責(zé)管理會計的實施。而在經(jīng)濟(jì)不太發(fā)達(dá)的地區(qū)和經(jīng)營水平較低的企業(yè)，仍以傳統(tǒng)會計為主導(dǎo)。

六、美國管理會計的發(fā)展現(xiàn)狀

在美國，管理會計的理念早已根深蒂固。無論企業(yè)規(guī)模大小，都注重管理會計的應(yīng)用。2006年，美國勞動部的一項調(diào)查表明：九成以上的美國財務(wù)人員從事管理會計職位，他們70%以上的工作都是用于決策的。財務(wù)人員已由管理系統(tǒng)中的“信息員”轉(zhuǎn)變?yōu)椤皼Q策合伙人”。

財會人員從事的工作也發(fā)生了變化，與之前相比，他們用于傳統(tǒng)會計工作，比如記賬算賬、成本核算方面的時間和精力明顯減少，同時增加了在戰(zhàn)略性會計以及經(jīng)營決策方面的研究和應(yīng)用。

在美國，CFO在企業(yè)經(jīng)營管理決策過程中有很大的權(quán)力，僅次于CEO。除了負(fù)責(zé)財務(wù)方面的工作，CFO也要負(fù)責(zé)公司的戰(zhàn)略決策。而在國內(nèi)，管理會計的發(fā)展之所以進(jìn)程緩慢，主要是受到我國財務(wù)管理體系的制約。因為在我國，管理會計的應(yīng)用主要由財務(wù)部制定計劃，交由生產(chǎn)部門實施。

美國管理會計自起源至20世紀(jì)80年代的鼎峰時期，再到現(xiàn)階段，經(jīng)歷了從全面預(yù)算到成本過程控制再到戰(zhàn)略化成本控制的過程，基本已經(jīng)進(jìn)入成熟階段。由此帶給我們許多啟示：

1.要不斷進(jìn)行理論創(chuàng)新和發(fā)展。西方管理會計之所以發(fā)展到如此高的階段并創(chuàng)造出巨大的經(jīng)濟(jì)效益，首先要歸功于西方管理會計持續(xù)的理論創(chuàng)新。正是這些創(chuàng)新和改革，使得其理論體系逐漸適合西方國家的社會環(huán)境以及經(jīng)濟(jì)環(huán)境，只有適合自己的才是最好的。

2.要轉(zhuǎn)變財務(wù)人員角色，強(qiáng)化財務(wù)人員職能。面對新形勢下激烈的競爭環(huán)境，只有適時轉(zhuǎn)換傳統(tǒng)財務(wù)會計核心職能，才能趕上管理會計發(fā)展的列車，這也是管理會計發(fā)展的最根本動力。

七、我國應(yīng)做的改進(jìn)措施

在借鑒美國成功的管理會計基礎(chǔ)上，根據(jù)我國的實際情況，應(yīng)該做出以下改進(jìn)措施：

1.改善經(jīng)濟(jì)環(huán)境和現(xiàn)代企業(yè)制度。由于我們國家還不太完善的社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制，使得現(xiàn)階段一些企業(yè)的經(jīng)營者在進(jìn)行決策時更注重一些社會影響因素，而忽略了對外提供的信息，這是制約管理會計發(fā)展的最重要的原因。因此，為了提高管理會計發(fā)展水平，必須使得外在環(huán)境得到充分的改善。

2.完善管理會計體系建設(shè)。由于國情上的差異，美國管理會計理論在中國的應(yīng)用總是差強(qiáng)人意。因此，必須要定位于社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制，建設(shè)最符合我國國情的管理會計理論體系。但是在此基礎(chǔ)上，必須走理論聯(lián)系實際的道路，管理會計在實際中能發(fā)展到什么程度，依賴于對實踐中得到的成敗經(jīng)驗的總結(jié)、歸納和推廣，以達(dá)到示范效果。

3.促進(jìn)管理會計的職業(yè)化，提高財務(wù)人員技能。無論是高等院校的教育還是其他培訓(xùn)教育，都要注重提高管理會計意識，同時切實提高管理會計素質(zhì)，培養(yǎng)一批專業(yè)的管理會計人才隊伍。在一些發(fā)達(dá)國家，比如美國和日本，都通過建立管理會計師協(xié)會，極大地促進(jìn)了管理會計的發(fā)展。雖然我國早在1999年成立了“管理會計與應(yīng)用專業(yè)委員會”，為管理會計理論和實務(wù)的發(fā)展提供了一個很好的平臺，但是我國仍缺少一個專業(yè)的管理會計職業(yè)組織。

4.提高中小型企業(yè)經(jīng)營決策者管理意識。在我們國家這樣一個發(fā)展極不均衡的背景下，要使得管理會計取得突破性的進(jìn)展，必須強(qiáng)化中小企業(yè)在會計決策和管理方面的應(yīng)用。而管理者的意識對企業(yè)的發(fā)展有至關(guān)重要的作用。因此，要建立一種強(qiáng)制性的社會約束機(jī)制，以引起企業(yè)管理決策者的重視。

5.隨著我國進(jìn)入會計信息化時代，會計業(yè)務(wù)處理逐漸實現(xiàn)共享化和自動化，為企業(yè)的發(fā)展提供了一個更好的平臺。在此基礎(chǔ)上，管理會計的應(yīng)用可以更加便捷地實現(xiàn)其預(yù)測、規(guī)劃和控制職能，為企業(yè)的發(fā)展奠定基礎(chǔ)。因此，必須加強(qiáng)打造高素質(zhì)的管理型會計人才隊伍，強(qiáng)化對信息化技術(shù)應(yīng)用的培訓(xùn)，加強(qiáng)應(yīng)用各種會計管理軟件的能力。其次，創(chuàng)造條件讓有能力的管理會計人員進(jìn)入到企業(yè)的決策層，參與企業(yè)決策，真正實現(xiàn)企業(yè)財務(wù)人員角色的轉(zhuǎn)變。

八、小結(jié)

綜上來看，自20世紀(jì)70年代以來，經(jīng)過四十多年的發(fā)展，我國在管理會計發(fā)面已經(jīng)取得了很大的進(jìn)步，并逐步發(fā)展形成了一些成功的具有中國特色的管理會計案例。但是整體看來，我國管理會計發(fā)展水平還比較低，尤其是經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)規(guī)模較小的企業(yè)。因此，我們必須在借鑒他人成功經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，不斷進(jìn)行自我創(chuàng)新和突破，以達(dá)到更高的管理會計水平，實現(xiàn)更大的經(jīng)濟(jì)效益。

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