摘要：在新的醫(yī)改形勢下，只有通過加強內(nèi)涵建設(shè)和不斷提高技術(shù)水平，在強化服務(wù)的同時在醫(yī)院內(nèi)部推行全成本核算，努力降低醫(yī)療成本，建立科學(xué)、規(guī)范的經(jīng)濟核算體系和經(jīng)濟管理體系，建立合理使用醫(yī)療資源的制約制度，降低醫(yī)療成本，提升核心競爭力，使患者得到更優(yōu)質(zhì)、方便、價廉和全方位的服務(wù)，才有可能求得生存和發(fā)展。

關(guān)鍵詞：成本核算 問題 對策

藥品加成政策在新醫(yī)改政策下取消了，逐步擺脫對藥品收入的依賴是醫(yī)院當(dāng)下的任務(wù)，而應(yīng)用企業(yè)成本學(xué)來對醫(yī)院進行管理，主要是將成本核算的理念引入到醫(yī)院管理中，以此保證醫(yī)院能夠正常的運營和可持續(xù)發(fā)展。

1 醫(yī)院全成本核算管理概述

1.1 全成本核算管理相關(guān)定義

醫(yī)院成本主要是指在醫(yī)院的醫(yī)務(wù)服務(wù)過程中，所消耗的物質(zhì)資料和必要的勞動力價值以及貨幣表現(xiàn)。所謂的醫(yī)院成本核算是一項經(jīng)濟管理活動，對醫(yī)療服務(wù)過程中的各項耗費進行統(tǒng)計和分析，并提供相關(guān)成本信息。

對醫(yī)院來說，全成本核算管理，就是為了實現(xiàn)經(jīng)濟目標事先預(yù)定的經(jīng)濟效益來確定成本核算過程，但務(wù)必高質(zhì)量高標準地完成診療護理工作。具體地說，立足于醫(yī)院總的規(guī)劃和發(fā)展目標，對醫(yī)院經(jīng)營成本進行預(yù)測和規(guī)劃，從而達到少投入、高回報的科學(xué)的成本管理體系和方法。

1.2 全成本核算管理的意義

把全成本核算管理運用到醫(yī)院管理中，不但可有利于降低醫(yī)院成本，而且對于提高醫(yī)院經(jīng)濟效益具有重要意義，它主要反映在以下幾個方面：

①有利于將科技經(jīng)濟責(zé)任制度落實到各個科室中，也只有在成本核算管理過程中，從經(jīng)濟目標制定到分解，再到經(jīng)濟目標的實施和考核，我們才能發(fā)現(xiàn)與落實技術(shù)經(jīng)濟責(zé)任制中的則、權(quán)、利等密切相關(guān)，這和制定目標以及制定責(zé)任制度以及制定權(quán)力這些角度都是相吻合的。

②有利于加強醫(yī)院的計劃管理。醫(yī)院加強計劃管理主要是為了使醫(yī)院適應(yīng)市場的變化，為了達到醫(yī)院的整體目標，就需要將成本核算管理落實到科室和個人，同樣也需要我們落實到醫(yī)院的整體計劃管理中，其中非常重要的內(nèi)容和措施就是成本目標的管理制度。

③有利于發(fā)揮廣大職工的主動性、創(chuàng)新性。醫(yī)院只有通過目標管理可以變被動為主動，把任務(wù)、目標以及權(quán)限下放到各科室，這樣才能與科室的利益相掛鉤，這樣也能鼓勵員工以主人翁的態(tài)度完全投入工作之中，達到事倍功半的效果。

④有利于提高經(jīng)濟收益。醫(yī)院管理主要是以病人為主、質(zhì)量為核心、效益為根本，有理想就要付諸于實踐，如果沒有實踐，任何有價值的理想都將是一句空話。因此，“目標—效益”統(tǒng)一的觀念在醫(yī)院管理中要樹立，并將它應(yīng)用到各項管理的全過程中，使之成為提高醫(yī)院經(jīng)濟效益的根本保證。

2 存在于當(dāng)前公立醫(yī)院成本核算管理中的問題

2.1 醫(yī)院基礎(chǔ)差，缺乏成本管理的意識

我國公立醫(yī)院主要體現(xiàn)的是社會福利性，特點是一切憑借國家計劃和政府指令，投入不計成本，產(chǎn)出不計效益。大多數(shù)醫(yī)院所能測算的醫(yī)療成本多是以消耗材料為主的變動成本和少數(shù)固定成本，對管理成本等間接成本的分攤十分有限。

2.2 醫(yī)院經(jīng)濟責(zé)任制不健全，成本管理工作被動進行

節(jié)約是中華的傳統(tǒng)美德，因此節(jié)約成本提高經(jīng)濟效益也就成為醫(yī)院每一個員工不容推辭的責(zé)任，而權(quán)力和義務(wù)也是相對的。集中的權(quán)力劃分，過大領(lǐng)導(dǎo)層集權(quán)，權(quán)力下放的不理解；相對較少的執(zhí)行層分權(quán)，過重的責(zé)任承擔(dān)；對那些表現(xiàn)較好的員工缺乏獎勵措施，而是與普通人員一視同仁等等都是現(xiàn)行醫(yī)院成本管理中存在的問題。長期這樣不但不能調(diào)動員工對節(jié)約成本的積極性，更加不利于向主動型和科學(xué)型的轉(zhuǎn)變。

2.3 醫(yī)療服務(wù)的復(fù)雜性，造成了成本核算方法的多樣性

醫(yī)院是一個系統(tǒng)相對復(fù)雜的地方，主要是由內(nèi)分泌科，外科，骨科，小兒科，婦產(chǎn)科，傳染科，檢驗科，放射科等多類科室和各種相關(guān)的保障單位所構(gòu)成的。專業(yè)不同會使每一個學(xué)科或保障單位成本的內(nèi)容和展現(xiàn)方式都不相同；我們即使在同一學(xué)科，也會發(fā)現(xiàn)診斷以及治療方式等各不相同，因此就會造成醫(yī)療服務(wù)的成本構(gòu)成也有所不同。因此，醫(yī)療服務(wù)成本所表現(xiàn)出的多樣性，也使得醫(yī)院在成本分攤上所表現(xiàn)出相應(yīng)的復(fù)雜和繁瑣。

2.4 網(wǎng)絡(luò)化程度不高

當(dāng)前醫(yī)院成本核算軟件開發(fā)還有待進一步的優(yōu)化，較低的信息化、集成化。并且各醫(yī)院的計算機網(wǎng)絡(luò)以自我為中心，規(guī)劃不統(tǒng)一、反饋式控制，會計核算信息系統(tǒng)不統(tǒng)一，其后果是達不到資源共享的目的。為了能夠節(jié)約成本，就需要醫(yī)院在沒有安裝計算機的各部門和各科室以及病房，采取人工采集的方式進行數(shù)據(jù)的整合。但是因為醫(yī)院服務(wù)所涉及到的方面積較廣、專業(yè)分工相對精細，成本核算數(shù)據(jù)又相對繁瑣復(fù)雜，這就導(dǎo)致在進行人工采集數(shù)據(jù)的時候并不能夠保證其精確性，而且采用這種方式的話，人力成本也將會大大高于機械設(shè)備的成本，這將對后期成本核算工作造成一定的困擾。

2.5 醫(yī)院財務(wù)人員的專業(yè)知識不強，成本控制僅停留在事后成本控制階段

成本核算是一項專業(yè)性較強的工作，對人員的專業(yè)能力有著較高的要求，而在醫(yī)院主要是因為缺乏財務(wù)和醫(yī)療業(yè)務(wù)兼?zhèn)涞膹?fù)合型人才。目前，很多醫(yī)院的財務(wù)人員由于不重視業(yè)務(wù)的學(xué)習(xí)，就導(dǎo)致財務(wù)理論基礎(chǔ)知識的相對薄弱，知識結(jié)構(gòu)的老化，沒有新的管理理念和創(chuàng)新意識，使整個醫(yī)院財務(wù)工作質(zhì)量和工作效率低，對于發(fā)現(xiàn)的問題也不能夠及時進行處理。由于成本核算要與財務(wù)會計期間保持一致，這就導(dǎo)致產(chǎn)出的成本數(shù)據(jù)表相對滯后，無法進行事前有效的預(yù)算與事中控制，導(dǎo)致成本核算的效果大打折扣。以上表現(xiàn)最終導(dǎo)致管理效率低下。

2.6 醫(yī)院成本核算管理工作不到位

如今多數(shù)醫(yī)院的成本核算工作并不全面，基本還是處于“大鍋飯”階段。員工的主人翁意識不強，由于在成本管理的過程中，醫(yī)院宣傳工作做的不夠好；對技術(shù)、責(zé)任、工作量、風(fēng)險在分配中的參與度考慮不當(dāng)；整個過程中缺乏有效的監(jiān)管，成本數(shù)據(jù)不夠透明和公開；缺少某些制度，醫(yī)院分類指導(dǎo)和管理做的不夠等。endprint

3 完善公立醫(yī)院成本核算的對策

3.1 由醫(yī)院的預(yù)決算管理向成本核算管理發(fā)展

由于，以前醫(yī)院在進行經(jīng)濟管理的時候手段相對薄弱，主要依靠的就是對醫(yī)院全面所使用的管理經(jīng)費做出預(yù)算和控制，以此進行合理的安排。而預(yù)決算管理在一定的程度上雖然對醫(yī)院的開支計劃起到適度的調(diào)整和監(jiān)督作用，但是在進行具體實施的過程中存在著很多的問題。因此，在市場經(jīng)濟發(fā)展的大環(huán)境下，醫(yī)院如果單純的依靠預(yù)決算管理就不能滿足現(xiàn)階段的發(fā)展要求，這就需要醫(yī)院迫切加強成本核算管理。醫(yī)院也只有通過成本核算，才能對消耗的成本進行有效地控制和管理，以此更好地提高管理效益和工作效益，這也是醫(yī)院現(xiàn)如今適應(yīng)市場發(fā)展的必然趨勢和客觀要求。

3.2 由醫(yī)院的科室核算向項目核算、病種核算發(fā)展

隨著醫(yī)院成本核算的成熟發(fā)展，成本核算也不再是單純地對會計進行核算，而是結(jié)合醫(yī)院自身所具備的特點，逐步向包括科級統(tǒng)計核算、病種核算等醫(yī)療項目核算體系發(fā)展。這樣不僅有利于完善管理成本責(zé)任制，還能夠分析出超支的原因，并能夠有效促進醫(yī)院成本核算發(fā)揮出重要的作用。

3.3 由不全成本核算向全額成本核算發(fā)展

醫(yī)院為了適應(yīng)成本核算發(fā)展的趨勢，就需要逐漸發(fā)展、完善成本核算管理制度。而全成本核算是需要全員參與的成本管理方法，也是能夠?qū)崿F(xiàn)醫(yī)院優(yōu)質(zhì)、高效、低耗的經(jīng)營目標。以此能夠更好地激發(fā)職工降低成本，提高質(zhì)量以及增加效益，促使成本管理具備更加堅實的群眾基礎(chǔ)，保證醫(yī)院能夠可持續(xù)發(fā)展。

3.4 由臨床一線科室向后勤和管理部門發(fā)展

臨床一線科室是直接創(chuàng)造醫(yī)療收入的科室，也是提供醫(yī)療服務(wù)而直接消耗各種成本費用的科室。它所有直接消耗的藥品以及醫(yī)用器材、醫(yī)護人員工資等均屬于直接成本，我們可以直接計入科室成本中；同時，它又必須承擔(dān)起后勤和管理部門的管理成本，這些成本都將按照一定的方法分攤計入到臨床科室成本中去，屬于間接成本和間接費用。因此，臨床一線科室成本責(zé)任關(guān)系制度比較明確，相對于后勤和管理部門，核算方法相對簡單一些。我們?yōu)榱烁愫门R床一線科室的成本核算，對于降低和控制醫(yī)療成本消耗，提高醫(yī)療效益，有著非常顯著的效果。

3.5 成本比較計發(fā)獎金向成本控制和反饋分析轉(zhuǎn)變發(fā)展

目前，許多醫(yī)院都將成本核算和醫(yī)院獎金分配掛鉤。一方面，通過獎金分配的形成來調(diào)動全院職工的積極性，以此促進成本核算工作；另一方面，成本核算的相關(guān)數(shù)據(jù)和結(jié)果我們可以作為獎金分配的主要依據(jù)之一，使獎金分配和成本管理責(zé)任制聯(lián)系起來，從而保證獎金分配更加科學(xué)合理，將成本作為獎金分配的重要依據(jù)，但如果僅停留在這樣按收入減少成本計發(fā)獎金的初始階段是很不科學(xué)的，無法實現(xiàn)單位的戰(zhàn)略目標；最后，我們要將已經(jīng)發(fā)生的實際成本作為計獎因素，但實際的成本是否合理、是否應(yīng)該發(fā)生卻沒有相應(yīng)的考核手段，也就不能有效地降低和控制成本。

3.6 成本核算管理手段，主要是由傳統(tǒng)手工方式轉(zhuǎn)變?yōu)樾畔⒕W(wǎng)絡(luò)管理方向

醫(yī)院要加快信息管理系統(tǒng)建設(shè)步伐，加強信息網(wǎng)絡(luò)對成本管理和質(zhì)量控制能力，使醫(yī)院走向現(xiàn)代化的管理。醫(yī)院就需要建立一套功能完善、包含成本核算管理功能模塊的計算機系統(tǒng)，包括在臨床科室設(shè)立“醫(yī)生工作站”和“護士工作站”，在各級臨床和醫(yī)技科室的檢查治療發(fā)生地、各實物管理庫房、行政后勤部門、各收費結(jié)賬網(wǎng)點及賬務(wù)核算管理處等實行聯(lián)網(wǎng)，爭取最大限度地實現(xiàn)成本核算數(shù)據(jù)的收集、存貯、傳輸、匯總，還要分析及時、準確、便捷、共享和可靠，真正提高成本核算管理質(zhì)量和效率。

4 實行全成本核算的步驟

4.1 全成本核算的總體設(shè)想

我們要想制定出符合本院實際的可行性成本會計核算方法，就需要借鑒企業(yè)成本核算體系與成本管理的成熟經(jīng)驗和做法，并能夠結(jié)合醫(yī)院自身管理的要求，建立覆蓋全院的計算機網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)，以此完善成本會計制度，并建立健全成本考核指標體系，能夠更好地開展成本效益和評價工作。

4.2 前期準備工作

①轉(zhuǎn)變觀念，統(tǒng)一思想。全成本核算工作應(yīng)建立在“以人為本”的基礎(chǔ)上，醫(yī)院的所有員工都是一個主體，而不單單是財務(wù)部門。我們在進行成本控制的過程中，領(lǐng)導(dǎo)能夠明確地對職責(zé)進行分工，還要建立專業(yè)素質(zhì)較高的成本核算小組，讓每位員工能夠參與到實踐中。

②科學(xué)建立醫(yī)院全成本核算組織機構(gòu)。一個醫(yī)院在開展全成本核算工作的基礎(chǔ)和必要條件，就是有一個科學(xué)有效地組織機構(gòu)。這樣保證成本工作更加清晰明了，使不同科室之間也能夠進行數(shù)據(jù)的準確分析和評價。

③結(jié)合醫(yī)院自身特點，制定成本核算和管理實施辦法?！夺t(yī)院成本核算管理辦法》、《醫(yī)院成本核算規(guī)程》、《醫(yī)院財務(wù)制度》、《醫(yī)院會計制度》等是國家對于醫(yī)院成本核算出臺的法律法。任何事物都不能只看到表面，醫(yī)院也不例外，應(yīng)該結(jié)合自身成本核算的具體要求，把這些作為政策方針，能夠更加明確成本項目、收費項目以及收費類型等，所制定出的成本核算管理辦法能夠真正意義上符合醫(yī)院內(nèi)部的需求即可。這樣才能使成本核算管理制度相對靈活操作，可操作性較強，有利于準確而合理地進行成本核算，這樣不僅得到的數(shù)據(jù)正確，也能夠成為領(lǐng)導(dǎo)決策層的可靠依據(jù)。

4.3 做好全成本核算的基礎(chǔ)工作

①資產(chǎn)清資，摸清家底。沒有準確的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，成本控制就無法順利實施。因此徹底的清產(chǎn)核資、摸清家底在成本核算前是很關(guān)鍵的。醫(yī)院還應(yīng)專門對各部門的財產(chǎn)物資進行核查，包括房屋、固定資產(chǎn)、總務(wù)資產(chǎn)等實物資產(chǎn)進行逐一登記、界定、確認、核實、入賬，在清算過程中如果發(fā)現(xiàn)問題，我們也要及時研究并解決。在清產(chǎn)核資的基礎(chǔ)上，醫(yī)院相關(guān)部門還要根據(jù)自身的工作特點，以此建立健全物質(zhì)產(chǎn)業(yè)管理制度、定期報表制度，并加強事物支出的管理和控制，使成本核算真實準確、完整、科學(xué)、連續(xù)。

②合理確定核算單位。成本核算包含了全院所有的科室。所有影響成本的因素我們應(yīng)該仔細考量，并掌握各部門的特點便于能夠制定適合的核算方法。按其工作單位和職責(zé)，我們一般將全院按不同的因素劃分為兩類，即收益單位和成本單位。endprint

③制定合理的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格。各大醫(yī)院負責(zé)成本核算的中心都會相互提供勞務(wù)和實物等經(jīng)濟的往來，結(jié)果是形成自己的內(nèi)部核算價格。醫(yī)院應(yīng)相應(yīng)設(shè)置責(zé)任會計科和內(nèi)部結(jié)算中心組織機構(gòu)。制定醫(yī)院的經(jīng)營管理方法，并能夠?qū)嵤┙M織責(zé)任成本控制，以此制定出計算成本和管理辦法等責(zé)任會計核算管理制度。我們也只有在進行內(nèi)部核算的時候，才能將制度和計算各責(zé)任成本中心內(nèi)部價格轉(zhuǎn)移到具體實施中。

4.4 醫(yī)院全成本核算工作的具體步驟

①實現(xiàn)醫(yī)院全面預(yù)算。為了建立健全全面的預(yù)算制度，需要通過預(yù)算進行合理的安排保證收入和支出，以此能夠?qū)嶋H工作成績進行準確的評定，為醫(yī)院今后的可持續(xù)發(fā)展提供重要的規(guī)劃。而全面預(yù)算的主要內(nèi)容包含：財務(wù)預(yù)算、責(zé)任預(yù)算、業(yè)務(wù)預(yù)算和決策預(yù)算。醫(yī)院相關(guān)的財務(wù)部門還需要根據(jù)上一年經(jīng)營情況，制定出本年度醫(yī)院的全面預(yù)算，并將制定出的總指標劃分到各職能科室。這樣能夠保證預(yù)算方案全面地順利進行，而預(yù)算也不能夠隨便進行調(diào)整，如若需要調(diào)整必須要由財務(wù)部門進行審批，這樣才能將預(yù)算更加符合實際。能夠嚴密有序的進行監(jiān)控是監(jiān)督部門的職能，而財務(wù)部門的職責(zé)除了定期進行匯總外，還要將分析結(jié)果及時向醫(yī)院相關(guān)負責(zé)人反映。

②采集數(shù)據(jù)資料。采集數(shù)據(jù)的方式可以分為兩種，即一種是適用于中小型醫(yī)院的，直接從財務(wù)部門提供所有收入和支出的詳細數(shù)據(jù)；另一種是分散式的適用于大型醫(yī)院的，由各部門提供各自負責(zé)的數(shù)據(jù)。

③對成本費用進行歸集分配。全面成本核算的基礎(chǔ)工作就是要確定成本計算對象。我們要根據(jù)目前醫(yī)院成本核算之間不同的對象，然后進行劃分。劃分為醫(yī)院級成本、科室級成本、項目成本核算。按照受益原則將成本歸集到最小的部門，并且歸集到最低級、最細小的項目上。

④分析成本數(shù)據(jù)，加強成本控制。醫(yī)院的可持續(xù)發(fā)展不是一句空話，它要求我們仔細的對醫(yī)院的各方面都做詳細的了解，一旦發(fā)現(xiàn)薄弱環(huán)節(jié)及時采取應(yīng)對措施。院方可成立專門對醫(yī)院藥種類、人頭費、管理費、采購成本、事故賠償費進行分析控制的小組，有針對性的對成本較高的項目給予關(guān)注，然后集中分析找出原因，以此提出解決方案，并采取措施來減少不必要的浪費，提高醫(yī)院的經(jīng)營效率。

5 結(jié)束語

總而言之，要想做到成本最低化，就要實現(xiàn)全面的成本管理，就需要真正意義上實現(xiàn)全院以及不同科室、不同班組層次，診療、技術(shù)和經(jīng)營、后勤等全方面的各個環(huán)節(jié)的全面成本管理。只有通過一系列的方法，才能計算出每個環(huán)節(jié)的物化勞動和勞動消耗，也只有讓全體員工參加，才能做到醫(yī)院診療護理工作和經(jīng)營活動全過程所進行的成本目標管理。從成本核算的基礎(chǔ)性工作抓起，逐漸提高成本的管理水平，強化醫(yī)院內(nèi)部的管理，加強成本核算，掌握醫(yī)療成本分類及科室成本、病例成本以項目成本的核算方法。在醫(yī)療服務(wù)的全過程中，對人力、財力和物流之間都應(yīng)該進行合理的控制，也只有進行合理的配置才能有限地進行資源的合理利用，才能堅持統(tǒng)一的經(jīng)濟效益和社會效益。還要對醫(yī)院所展開的成本核算與成本核算主體之間、經(jīng)濟效益與人才合理利用、經(jīng)濟效益與技術(shù)進步、經(jīng)濟效益與社會效益之間的關(guān)系等進行重視。也只有積極進行處理才能在新的形勢下能夠取得更好地進步，以此達到增強醫(yī)院競爭力和實現(xiàn)醫(yī)院的突飛發(fā)展。

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作者簡介：鄭煊梅（1973-），女，福建仙游人，會計師，主要從事會計與審計實務(wù)工作。endprint