石家莊職工大學(xué) 田夢(mèng)云 河北經(jīng)貿(mào)大學(xué) 陳 宏 石家莊經(jīng)濟(jì)學(xué)院華信學(xué)院 高 丹

習(xí)近平同志在中紀(jì)委十八屆二次全會(huì)講話中強(qiáng)調(diào)，“要加強(qiáng)對(duì)權(quán)力運(yùn)作的制約和監(jiān)督，把權(quán)力關(guān)進(jìn)制度的籠子里，形成不敢腐的懲戒機(jī)制，不能腐的防范機(jī)制，不易腐的保障機(jī)制。”國(guó)務(wù)院關(guān)于《當(dāng)前政府信息公開(kāi)重點(diǎn)工作安排》，要求中央、省級(jí)、市縣三級(jí)政府于2015年前實(shí)現(xiàn)全面公開(kāi)“三公”經(jīng)費(fèi)。企業(yè)不同于政府，企業(yè)的商業(yè)秘密受法律保護(hù)不對(duì)外披露，企業(yè)不應(yīng)照搬政府信息公開(kāi)的一般化模式。那么，企業(yè)要“創(chuàng)新”要“把權(quán)力關(guān)進(jìn)制度的籠子里”，企業(yè)信息公開(kāi)的推進(jìn)需對(duì)會(huì)計(jì)賬證進(jìn)行改進(jìn)。

一、對(duì)稱方案研究

陽(yáng)光是最好的防腐劑，信息公開(kāi)對(duì)一切單位都具有普遍性。但是企業(yè)有其內(nèi)在規(guī)律和運(yùn)作特點(diǎn)，信息公開(kāi)也必須找到一種適合自身特點(diǎn)的恰當(dāng)方式。根據(jù)筆者多年研究，這種方式應(yīng)是委托代理間的信息對(duì)稱，即“九一十五”方案。

（一）研究歷程 關(guān)于信息對(duì)稱，筆者的研究經(jīng)歷可分為三個(gè)階段。（1）實(shí)踐中發(fā)現(xiàn)問(wèn)題。1999年本科畢業(yè)后筆者在企業(yè)從事會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)六年，六年的記賬、算賬、報(bào)賬使我深感企業(yè)內(nèi)部的信息不對(duì)稱，代理人要想“忽悠”委托人是比較方便的，但如何治理信息不對(duì)稱，自感茫然無(wú)措。（2）教學(xué)中探索問(wèn)題。2007年在高校教學(xué)中，筆者參加了范長(zhǎng)纓教授主持的中國(guó)總會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)科研課題“信息對(duì)稱的理論和實(shí)踐研究”，使我初步認(rèn)識(shí)到信息不對(duì)稱的原因、不對(duì)稱的密碼、破解不對(duì)稱的思路和對(duì)稱方案的設(shè)想，即“三九四”工程。（3）研究中解決問(wèn)題。做課題使我初步把理論與實(shí)踐相結(jié)合，追求如何做到用理論指導(dǎo)實(shí)踐，在實(shí)踐中發(fā)展理論。不斷探索使我將課題繼續(xù)延伸，在中文核心等期刊發(fā)表信息對(duì)稱方面8篇論文，并據(jù)自身優(yōu)勢(shì)把研究側(cè)重點(diǎn)放在對(duì)稱方案操作的探討上。

（二）對(duì)稱方案（1）九大機(jī)制。信息對(duì)稱機(jī)制要解決的是對(duì)稱的基本思路。主要內(nèi)容包括：實(shí)（際）額（定額）對(duì)應(yīng)制，即成本類賬戶既記發(fā)生數(shù)又記定額數(shù)以便核對(duì)；實(shí)（際）預(yù)（預(yù)算）對(duì)應(yīng)制即費(fèi)用類賬戶既記發(fā)生數(shù)又記預(yù)算數(shù)以便核對(duì)；錢物對(duì)應(yīng)制，即成本類賬戶上的資金與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中的物料筆筆核對(duì)；錢務(wù)對(duì)應(yīng)制即費(fèi)用類賬戶上的資金與經(jīng)營(yíng)管理中的業(yè)務(wù)筆筆核對(duì)；雙重核對(duì)制即將營(yíng)銷收入中商品的數(shù)量、單價(jià)與預(yù)算中的數(shù)量、單價(jià)筆筆核對(duì)；雙價(jià)對(duì)應(yīng)制對(duì)關(guān)聯(lián)方交易，即記成交價(jià)又記市價(jià)或行業(yè)單位平均成本；雙重核簽制即例外收支由總裁和財(cái)務(wù)總監(jiān)雙重簽字方準(zhǔn)記錄；雙重披露制即貨幣資金對(duì)外披露不變，對(duì)內(nèi)按不同層面逐筆披露；現(xiàn)金頻道制即對(duì)經(jīng)理層的“三公”消費(fèi)專設(shè)現(xiàn)金頻道披露，實(shí)行陽(yáng)光財(cái)務(wù)。

（2）一組數(shù)據(jù)庫(kù)。實(shí)現(xiàn)信息對(duì)稱的要害在于適時(shí)的錢物核對(duì)，而數(shù)據(jù)庫(kù)則是核對(duì)的載體。筆者設(shè)計(jì)的數(shù)據(jù)庫(kù)包括：錢物核對(duì)數(shù)據(jù)庫(kù)一般模式；成本核對(duì)數(shù)據(jù)庫(kù)；收入核對(duì)數(shù)據(jù)庫(kù)；利潤(rùn)核對(duì)數(shù)據(jù)庫(kù)；錢務(wù)核對(duì)數(shù)據(jù)庫(kù)（現(xiàn)金頻道）等。

（3）十種技術(shù)。要想實(shí)現(xiàn)信息對(duì)稱必須把傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供的不對(duì)稱的信息進(jìn)行一系列再加工，使再加工后的信息能夠方便快速地進(jìn)入數(shù)據(jù)庫(kù)進(jìn)行核對(duì)，即信息對(duì)稱技術(shù)。針對(duì)審核鑒證中內(nèi)審和外審的不同需求信息技術(shù)又分別開(kāi)發(fā)設(shè)計(jì)。主要內(nèi)容包括：內(nèi)審的六種技術(shù)：一是指令接收技術(shù)，內(nèi)審人員通過(guò)ERP系統(tǒng)接收監(jiān)事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)的指令。當(dāng)然包括崗位職責(zé)內(nèi)的常規(guī)內(nèi)審。二是信息提取技術(shù)，內(nèi)審人員面對(duì)海量的原始信息，根據(jù)核對(duì)需要自動(dòng)快速提取所需信息的技法。三是信息排序技術(shù)，內(nèi)審人員面對(duì)提取的有用信息，根據(jù)數(shù)據(jù)庫(kù)程序圖從前到后自動(dòng)快速排列以便核對(duì)的技法。四是信息核對(duì)技術(shù)，對(duì)恰當(dāng)排序的信息進(jìn)行錢物、錢務(wù)一一對(duì)照以判斷信息真?zhèn)蔚募挤?。五是異常信息剝離技術(shù)，將錢物不符、有錢無(wú)物、有物無(wú)錢的異常信息分離出來(lái)另行專門分析的技法。六是內(nèi)審報(bào)告技術(shù)，內(nèi)審人員把審計(jì)結(jié)果自動(dòng)報(bào)告給主管機(jī)構(gòu)。外審的四種技術(shù)：一是信息分離技術(shù)，即把年終綜合的200條財(cái)務(wù)信息分解、裂變?yōu)榍О偃f(wàn)筆賬簿記錄的技法。二是信息還原技術(shù)即對(duì)賬簿信息進(jìn)行技術(shù)還原，返還為記賬憑證進(jìn)而原始憑證的技法。三是信息組合技術(shù)，面對(duì)雜亂無(wú)序的原始信息，按照外審工作底稿要求對(duì)信息進(jìn)行針對(duì)性排列組合，以方便快速進(jìn)入數(shù)據(jù)庫(kù)的技法。自此外審程序進(jìn)入內(nèi)審程序。四是自動(dòng)報(bào)警技術(shù)，對(duì)按需排列的信息一一核對(duì)，對(duì)發(fā)現(xiàn)的異常信息，如錢物不符，違規(guī)違紀(jì)等信息不實(shí)、信息虛假等問(wèn)題自動(dòng)亮紅燈報(bào)警以示特別關(guān)注。

（4）五項(xiàng)操作。因?yàn)橘~簿憑證不能滿足對(duì)稱機(jī)制、數(shù)據(jù)庫(kù)和信息技術(shù)的需求，必須改進(jìn)賬證的內(nèi)容和結(jié)構(gòu)以適應(yīng)數(shù)據(jù)庫(kù)和對(duì)稱技術(shù)。所謂五項(xiàng)操作是指對(duì)賬簿憑證五個(gè)主要方面進(jìn)行改進(jìn)，以便從源頭數(shù)據(jù)滿足適時(shí)核對(duì)的需要。

（三）對(duì)稱方案作用機(jī)理 筆者設(shè)計(jì)的信息對(duì)稱方案由機(jī)制、數(shù)據(jù)庫(kù)、技術(shù)和操作四個(gè)子系統(tǒng)組成，各子系統(tǒng)間的相互作用機(jī)理如表1所示。

表1 對(duì)稱方案各子系統(tǒng)作用機(jī)理

由表1可見(jiàn)，信息對(duì)稱方案包括相互作用、各具功能的四個(gè)子系統(tǒng)，通過(guò)機(jī)制、平臺(tái)，技術(shù)和細(xì)化，形成上制約下、下落實(shí)上、上下齊動(dòng)，實(shí)現(xiàn)適時(shí)核對(duì)的完整方案。

（四）對(duì)稱方案實(shí)施條件 作為實(shí)業(yè)公司，要實(shí)施信息對(duì)稱方案，必須具備充分的前提條件。

（1）全面引入ERP系統(tǒng)。ERP是企業(yè)綜合資源計(jì)劃的計(jì)算機(jī)軟件系統(tǒng)。從信息技術(shù)層面分析，其主要優(yōu)勢(shì)是實(shí)現(xiàn)了物（物料）流、務(wù)（管理業(yè)務(wù)）流、資金流和信息流的“四流”合一，代表著當(dāng)今世界最為先進(jìn)的管理軟件系統(tǒng)。而其模擬手工核算的設(shè)計(jì)思路使之不能自動(dòng)帶來(lái)信息對(duì)稱。破解這一密碼的“金鑰匙”就是“九一十五”方案。對(duì)稱方案建立在ERP軟件基礎(chǔ)上，全面引入ERP系統(tǒng)是信息對(duì)稱的第一個(gè)前提條件。

（2）先進(jìn)有效的預(yù)算管理。預(yù)算管理能為企業(yè)發(fā)展和日常管理制訂規(guī)劃和標(biāo)準(zhǔn)，信息對(duì)稱不是目的，目的是實(shí)現(xiàn)目標(biāo)，這個(gè)目標(biāo)就是預(yù)算。因此錢物核對(duì)、錢務(wù)核對(duì)，所有核對(duì)的目的，一是保證信息的客觀對(duì)稱，二是保證管理的先進(jìn)有效。預(yù)算管理，特別是其中的定額指標(biāo)是信息對(duì)稱的第二個(gè)前提條件。

（3）內(nèi)審的獨(dú)立和給力。信息對(duì)稱的確認(rèn)和鑒證靠?jī)?nèi)審，內(nèi)審必須獨(dú)立和給力。當(dāng)然“九一十五”方案的運(yùn)作多是自動(dòng)化、程序化，內(nèi)審不獨(dú)立、不給力也得獨(dú)立和給力。但人的因素畢竟是一切因素中第一重要的因素，內(nèi)審的獨(dú)立和給力是信息對(duì)稱的第三個(gè)前提條件。

（4）代理人的認(rèn)可和支持。一般認(rèn)為信息對(duì)稱是針對(duì)代理人的，不會(huì)得到代理人的支持。其實(shí)代理人自出生就背負(fù)著道德風(fēng)險(xiǎn)、敗德行為的“原罪”，總處于被監(jiān)督，被懷疑的對(duì)立方。信息對(duì)稱則是對(duì)其最終的解脫，正直的代理人會(huì)支持對(duì)稱方案。代理人的認(rèn)可和支持是實(shí)現(xiàn)信息對(duì)稱的第四個(gè)，也是最關(guān)鍵的前提條件。

二、技術(shù)操作研究

一個(gè)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)信息75%以上是會(huì)計(jì)提供的，研究信息對(duì)稱重點(diǎn)是會(huì)計(jì)，財(cái)報(bào)、賬簿、憑證是生成信息的載體。因此開(kāi)發(fā)信息對(duì)稱方案的起點(diǎn)，必然最終落實(shí)到賬簿憑證上。五項(xiàng)操作就是研發(fā)如何改進(jìn)現(xiàn)行賬證設(shè)計(jì)以適應(yīng)信息對(duì)稱的需要。

（一）技術(shù)操作概述 現(xiàn)行賬戶賬頁(yè)和會(huì)計(jì)憑證是19世紀(jì)末為適應(yīng)工業(yè)迅速發(fā)展和股份制大批涌現(xiàn)而發(fā)展并定型的，這套核算載體不可能、也從來(lái)沒(méi)有提供過(guò)對(duì)稱的信息?，F(xiàn)在是知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，是信息社會(huì)，社會(huì)公眾有要求信息對(duì)稱的權(quán)力和強(qiáng)烈欲望。信息對(duì)稱的“九一十五”方案的研究目標(biāo)就在于破解企業(yè)信息不對(duì)稱的魔咒，實(shí)現(xiàn)委托代理間的信息對(duì)稱。作為對(duì)稱方案系統(tǒng)之一的五項(xiàng)操作的研究?jī)?nèi)容，就是通過(guò)揭示現(xiàn)行賬戶賬頁(yè)和會(huì)計(jì)憑證的缺陷、增加內(nèi)容，改進(jìn)結(jié)構(gòu)，以便從基礎(chǔ)層面為適時(shí)的錢物核對(duì)、錢務(wù)核對(duì)、錢錢核對(duì)提供源頭數(shù)據(jù)，保證九大機(jī)制、一組數(shù)據(jù)庫(kù)和十種技術(shù)的實(shí)施。五項(xiàng)操作的內(nèi)容主要包括對(duì)現(xiàn)行會(huì)計(jì)憑證以及對(duì)成本類、費(fèi)用類、收入類、關(guān)聯(lián)方交易類賬戶賬頁(yè)的系列改進(jìn)。

（二）會(huì)計(jì)信息缺陷 會(huì)計(jì)核算是基礎(chǔ)性信息系統(tǒng)，而賬簿、憑證又是提供信息這一基礎(chǔ)核算的載體。在實(shí)務(wù)中會(huì)計(jì)面對(duì)成千上萬(wàn)，甚至數(shù)億筆原始的、最初的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，通過(guò)確認(rèn)、計(jì)量和記錄，通過(guò)歸集分配、再歸集再分配，以憑證、賬戶和報(bào)表的形式把數(shù)不盡的雜亂無(wú)序的各種信息最終集成在以財(cái)務(wù)報(bào)告為主要內(nèi)容（資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動(dòng)表）的200來(lái)?xiàng)l綜合信息上，以此向委托人報(bào)告會(huì)計(jì)期間的資產(chǎn)狀況、經(jīng)營(yíng)成果、現(xiàn)金流量和所有者權(quán)益的變動(dòng)。從中可見(jiàn)，會(huì)計(jì)信息在形成過(guò)程中，每加工一次，每歸集分配一次，信息都抽象一次、遠(yuǎn)離初始一次，最后形成除非專家誰(shuí)也看不清的信息。就是說(shuō)，最終的會(huì)計(jì)信息使委托人只能看到結(jié)果，看不到過(guò)程；只能看到資金，看不到物料；只能看到抽象，看不到具體。說(shuō)專家看得清，是指專家通過(guò)200個(gè)財(cái)務(wù)信息內(nèi)在的勾稽關(guān)系，各種比對(duì)分析，能做出宏觀判斷，至于具體內(nèi)容不下很大的功夫?qū)＜乙参幢乜吹们澹蛘哒f(shuō)根本看不清。其中一個(gè)重要原因是現(xiàn)行賬頁(yè)和憑證的結(jié)構(gòu)，不能提供對(duì)稱的信息。五項(xiàng)操作旨在從賬頁(yè)和憑證的結(jié)構(gòu)和內(nèi)容上進(jìn)行系列改進(jìn)，以便審計(jì)人員能快速方便地進(jìn)行適時(shí)的錢物核對(duì)、錢務(wù)核對(duì)，通過(guò)核對(duì)保證信息的對(duì)稱和真實(shí)。

表2

（三）賬頁(yè)憑證改進(jìn) 既然現(xiàn)行賬頁(yè)憑證，不能提供對(duì)稱的信息，為打破困局必須從賬頁(yè)和憑證的系列改進(jìn)著手。

（1）會(huì)計(jì)憑證的改進(jìn)。會(huì)計(jì)憑證是會(huì)計(jì)核算中能反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生并據(jù)以登記賬簿的書面證明。會(huì)計(jì)憑證按取得順序和作用又分原始憑證和記賬憑證。其中記賬憑證是指根據(jù)原始憑證編制的，能明確經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)涉及賬戶、記賬方向和記賬金額，據(jù)此登記賬簿的會(huì)計(jì)憑證。

現(xiàn)行會(huì)計(jì)不能提供對(duì)稱信息，起因應(yīng)從會(huì)計(jì)憑證開(kāi)始。因?yàn)楝F(xiàn)行記賬憑證只是提供借貸會(huì)計(jì)分錄，不能反映物料、生產(chǎn)工序和定額標(biāo)準(zhǔn)，也很難還原到原始業(yè)務(wù)。因此記賬時(shí)很難鑒定信息真假和管理水平，待年終外審時(shí)更難判斷。解決的路子是對(duì)記賬憑證進(jìn)行內(nèi)容加注、技術(shù)加注。所謂內(nèi)容加注即在憑證顯著位置注明物料編號(hào)（便于ERP系統(tǒng)識(shí)別）、上下游加工工序（便于信息的回溯和追溯），增添定額指標(biāo)以及實(shí)際與定額的差異（便于評(píng)價(jià)管理水平）。技術(shù)加注是指在憑證的結(jié)構(gòu)上增加相應(yīng)欄目（便于記錄）。這樣在核算同時(shí)，在事后核對(duì)時(shí)能夠上下追溯生產(chǎn)工序，明確實(shí)耗脫離計(jì)劃的差異，以便即時(shí)判斷信息真假和耗費(fèi)水平。改進(jìn)后物料投產(chǎn)的記賬憑證可以下表2表示。

［例］假定ABC公司2013年6月21日大件生產(chǎn)車間領(lǐng)用主材料Z002#190公斤（定額200公斤）投產(chǎn)，計(jì)劃單價(jià)200元/公斤（實(shí)際205元/公斤），試據(jù)此編制領(lǐng)料投產(chǎn)的記賬憑證。

原始憑證改進(jìn)：據(jù)上經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)所做原始憑證改進(jìn)是在一系列領(lǐng)料、發(fā)料基礎(chǔ)上進(jìn)行詳細(xì)計(jì)量。

表3

計(jì)量說(shuō)明這次大件車間領(lǐng)料投產(chǎn)，實(shí)際成本比計(jì)劃節(jié)約1050元，其中車間節(jié)約用料10公斤量差2000元，應(yīng)予獎(jiǎng)勵(lì)并總結(jié)；采購(gòu)中實(shí)際單價(jià)超過(guò)計(jì)劃5元價(jià)差950元，應(yīng)分析超差原因。通過(guò)這次會(huì)計(jì)憑證改進(jìn)，在錢物核對(duì)中能方便、快速地提取領(lǐng)料投產(chǎn)的物料編號(hào)和上下游工序。實(shí)際耗用比預(yù)算的差異并分析差異原因，為貫徹經(jīng)濟(jì)責(zé)任制和披露對(duì)稱信息提供了可能。比如按照一道道上游工序這次領(lǐng)料投產(chǎn)可回溯到物料出庫(kù)、入庫(kù)，進(jìn)而采購(gòu)合同、銀行付款以及運(yùn)單、保險(xiǎn)單、稅票等單據(jù)，用以確認(rèn)Z002#材料物流的真實(shí)性；按照一道道下游工序可追溯到產(chǎn)品入庫(kù)、出庫(kù)、銷售合同、銀行收賬以及運(yùn)單、保險(xiǎn)單、稅票等單據(jù)已確認(rèn)成品物流的真實(shí)性。這樣就能用采購(gòu)和銷售兩端物流的真實(shí)核對(duì)中間資金流的真實(shí)。真實(shí)不代表先進(jìn)，委托人在追求信息真實(shí)的同時(shí)還追求管理先進(jìn)，是否先進(jìn)通過(guò)會(huì)計(jì)憑證可知一二。比如本次物料投產(chǎn)綜合節(jié)約率為2.625%（1050/40000），超額完成了計(jì)劃任務(wù)。細(xì)分可知其中車間量差節(jié)約5%（2000×40000）應(yīng)總結(jié)和獎(jiǎng)勵(lì)；供應(yīng)部門價(jià)差超支2.375%（950/40000）應(yīng)查找原因。因此物料投產(chǎn)是否先進(jìn)，通過(guò)原始憑證就能得到迅速判斷。

記賬憑證改進(jìn)：筆者設(shè)計(jì)的改進(jìn)后的記賬憑證如表4所示。

表4 物料編號(hào)Z002# 日期2013.6.21 上游工序（略） 下游工序（略）記賬憑證 金額單位：元 重量單位：kg

由表4可得到物料編號(hào)，投產(chǎn)加工的上下游工序和物料耗用的責(zé)任成本、計(jì)劃成本、成本差異等特定指標(biāo)，以便ERP識(shí)別和核對(duì)。

會(huì)計(jì)賬頁(yè)的改進(jìn)：賬戶是指根據(jù)會(huì)計(jì)憑證分類記錄，為編制會(huì)計(jì)報(bào)表提供有關(guān)信息的戶頭。現(xiàn)行賬頁(yè)結(jié)構(gòu)不能提供，也不能查對(duì)信息是否對(duì)稱，因此必須改進(jìn)。

（1）成本類賬頁(yè)的改進(jìn)。對(duì)成本類賬頁(yè)的改進(jìn)，內(nèi)容加注在于增加責(zé)任成本、計(jì)劃成本、定額指標(biāo)、量差和價(jià)差；技術(shù)加注是增加相應(yīng)欄目以追溯有關(guān)信息。改進(jìn)后的成本類賬戶賬頁(yè)可以下表5表示。

表5 賬戶名稱：生產(chǎn)成本

表6 賬戶名稱：生產(chǎn)成本差異

這類賬頁(yè)的改進(jìn)在于：一是借方同時(shí)反映三類成本即實(shí)際成本、責(zé)任成本和計(jì)劃成本，便于比較和分析；二是能反映量差差異，將量差絕對(duì)額和相對(duì)額揭示出來(lái)；三是成本指標(biāo)的選擇，賬頁(yè)上有三類成本指標(biāo)，具體記賬時(shí)，一般財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算選擇實(shí)際成本，責(zé)任會(huì)計(jì)核算選擇責(zé)任成本，至于計(jì)劃成本只是為核算方便而設(shè)置。

（2）費(fèi)用類賬戶賬頁(yè)的改進(jìn)。費(fèi)用類賬戶賬頁(yè)的改進(jìn)，主要是增加預(yù)算欄，便于將費(fèi)用的實(shí)耗與預(yù)算相比較以判斷實(shí)耗水平。改進(jìn)后的費(fèi)用類賬戶賬頁(yè)可以表7表示。

表7 賬戶名稱

這類賬頁(yè)的改進(jìn)在于：一是借方同時(shí)反映三類費(fèi)用即實(shí)際費(fèi)用、責(zé)任費(fèi)用和預(yù)算費(fèi)用，便于比較和分析；二是能反映費(fèi)用差異，將價(jià)差（或量差）的絕對(duì)額和相對(duì)額反映出來(lái)；三是費(fèi)用指標(biāo)的選擇。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，此類賬戶選用何種指標(biāo)是個(gè)難題。筆者認(rèn)為，對(duì)于一般財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算選擇實(shí)際指標(biāo)，責(zé)任會(huì)計(jì)核算財(cái)務(wù)部門以外的處室選擇責(zé)任指標(biāo)，財(cái)務(wù)部門選擇實(shí)際指標(biāo)。此解釋比較困難，恕不贅述。

（3）收入類賬戶賬頁(yè)的改進(jìn)。收入類賬戶賬頁(yè)的改進(jìn)主要是增加責(zé)任欄、預(yù)算欄，以便將實(shí)際收入與責(zé)任收入相比較以判斷實(shí)際收入水平。改進(jìn)后的收入類賬戶賬頁(yè)可以下表8表示。

表8 賬戶名稱

這類賬戶賬頁(yè)的改進(jìn)在于：一是貸方同時(shí)反映三類指標(biāo)即實(shí)際收入、責(zé)任收入和計(jì)劃收入，便于比較和分析；二是能反映收入差異，提供價(jià)差的絕對(duì)差異額和相對(duì)差異率；三是收入指標(biāo)的選擇。對(duì)于一般財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算選擇實(shí)際收入，對(duì)于責(zé)任會(huì)計(jì)核算，財(cái)會(huì)部門以外的處室選擇責(zé)任收入，財(cái)務(wù)部門選擇實(shí)際收入，其中道理恕不贅述。

（3）關(guān)聯(lián)方交易類賬戶賬頁(yè)的改進(jìn)。所以要改進(jìn)關(guān)聯(lián)方交易類賬戶賬頁(yè)，原因在于不良代理人常有虛構(gòu)母子公司的內(nèi)部交易價(jià)格以操縱利潤(rùn)，提供虛假信息等情況發(fā)生。在審計(jì)中，特別是外審的事后審計(jì)，通過(guò)賬簿和憑證很難查出事實(shí)真相。改進(jìn)的主要內(nèi)容在于增加市價(jià)，若無(wú)市價(jià)應(yīng)增加行業(yè)單位平均成本，通過(guò)市價(jià)或行業(yè)單位平均成本判斷關(guān)聯(lián)方交易價(jià)格的虛實(shí)。改進(jìn)后的關(guān)聯(lián)方交易類賬戶賬頁(yè)可以表9表示。

表9 賬戶名稱

這類賬戶賬頁(yè)的改進(jìn)在于：一是貸方能夠提供成交價(jià)、市價(jià)和行業(yè)單位平均成本，便于比較和分析；二是通過(guò)成交價(jià)與市價(jià)或行業(yè)平均成本的比較能很快判斷交易中有無(wú)價(jià)格虛構(gòu)和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移；三是因?yàn)殛P(guān)聯(lián)方交易屬于內(nèi)部交易，單價(jià)高低完全處于母公司掌控之中，客觀性較差，故不考慮預(yù)算指標(biāo)或責(zé)任指標(biāo)。

三、結(jié)論

綜上分析，筆者提煉出四點(diǎn)結(jié)論：（1）信息對(duì)稱是人類對(duì)美好社會(huì)的向往，但從來(lái)都沒(méi)有實(shí)現(xiàn)過(guò)。（2）“九一十五”是實(shí)現(xiàn)信息對(duì)稱的可行方案。（3）五項(xiàng)操作能為信息對(duì)稱提供源頭數(shù)據(jù)?，F(xiàn)行賬簿憑證因設(shè)計(jì)缺陷不可能提供對(duì)稱信息，為把信息對(duì)稱做到實(shí)處變成現(xiàn)實(shí)，不僅需要機(jī)制、數(shù)據(jù)庫(kù)和信息技術(shù)等子系統(tǒng)，還需要從數(shù)據(jù)的源頭得到切實(shí)保障?？梢哉f(shuō)五項(xiàng)操作為信息對(duì)稱提供了最扎實(shí)、最源頭的數(shù)據(jù)，其重要性不辯自明。（4）五項(xiàng)操作與其他子系統(tǒng)信息對(duì)稱作為一個(gè)完整的軟件系統(tǒng)包括機(jī)制、數(shù)據(jù)庫(kù)、技術(shù)和操作四個(gè)子系統(tǒng)。其中操作子系統(tǒng)主要解決信息對(duì)稱的源頭數(shù)據(jù)，是信息對(duì)稱中最基礎(chǔ)、最直接的子系統(tǒng)，它為十種技術(shù)提供源頭數(shù)據(jù)，使數(shù)據(jù)庫(kù)順利運(yùn)作，將制衡機(jī)制變成可能，最終成就了信息對(duì)稱的實(shí)現(xiàn)。當(dāng)然機(jī)制、數(shù)據(jù)庫(kù)和技術(shù)也為五項(xiàng)操作提供了改進(jìn)方向、設(shè)計(jì)思路和各種要求。四個(gè)子系統(tǒng)缺一不可，共同構(gòu)成信息對(duì)稱的完整系統(tǒng)。

［1］范長(zhǎng)纓、田夢(mèng)云：《會(huì)計(jì)信息對(duì)稱設(shè)計(jì)方案初探》，《財(cái)會(huì)通訊》（綜合·上）2010年第4期。

［2］楊文會(huì)、田夢(mèng)云：《信息對(duì)稱向信息不對(duì)稱理論的挑戰(zhàn)》，《中國(guó)商界》2013年第7期。