摘 要：收入減費用確認(rèn)收益這種收入費用觀在人們會計計量的認(rèn)識中根深蒂固，但隨著會計計量屬性逐漸呈現(xiàn)出的多元化，我國的會計準(zhǔn)則越來越向國際會計準(zhǔn)則趨同化，確認(rèn)、計量收益建立在資產(chǎn)負(fù)債觀的基礎(chǔ)上才更符合客觀性原則，本文就如何理解資產(chǎn)負(fù)債觀，及其應(yīng)用的必要性進(jìn)行的闡述。

關(guān)鍵詞：收益計量；資產(chǎn)負(fù)債觀；收入費用觀；為實現(xiàn)收益

自財政部頒布2006年會計準(zhǔn)則至今已歷時八年有余，今年財政部又對公允價值準(zhǔn)則等多項準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂，現(xiàn)行會計準(zhǔn)則中收益計量基于資產(chǎn)負(fù)債觀，沒有發(fā)生任何變化，已貫徹了八年之久?？墒潜M管如此，現(xiàn)實工作中的許多會計人員在確認(rèn)收益時仍然以利潤表為基礎(chǔ)，建立在收入費用觀的基礎(chǔ)上，甚至一些會計專業(yè)的教師也出現(xiàn)概念混淆的情況。筆者認(rèn)為，理清資產(chǎn)負(fù)債觀的脈絡(luò)，是正確理解和應(yīng)用現(xiàn)有會計準(zhǔn)則的基礎(chǔ)，是正確計量收益的根基。

一、資產(chǎn)負(fù)債觀的涵義

資產(chǎn)負(fù)債觀，是指在確認(rèn)、計量收益時，從資產(chǎn)和負(fù)債的角度出發(fā)，由于“資產(chǎn)-負(fù)債=凈資產(chǎn)”，即所有者權(quán)益，而當(dāng)企業(yè)一個會計期間內(nèi)沒有外部投資者新增的投資時，那么會計期間內(nèi)如果期末凈資產(chǎn)大于期初凈資產(chǎn)即表明該凈資產(chǎn)的增加是當(dāng)期形成的收益所致，反之，如果期末凈資產(chǎn)小于期初凈資產(chǎn)則表明該當(dāng)期凈資產(chǎn)減少是當(dāng)期損失所致。即用“收益=期末凈資產(chǎn)-期初凈資產(chǎn)=（期末資產(chǎn)-期末負(fù)債）+（期初資產(chǎn)-期初負(fù)債）這個公式表示。

由此可見，資產(chǎn)負(fù)債觀是以資產(chǎn)計價為核心的，通過資產(chǎn)引申其他會計要素，將負(fù)債看成負(fù)資產(chǎn)，將權(quán)益看成凈資產(chǎn)，損益項目可以影響權(quán)益的增減，而損益的變化源自于資產(chǎn)、負(fù)債的增減變動。比如，當(dāng)期現(xiàn)金報銷差旅費500元，可以看出資產(chǎn)減少500元，同時費用增加五百元，即凈資產(chǎn)減少500元。再如，當(dāng)期可供出售金融公允價值下降500元，就直接表現(xiàn)為資產(chǎn)減少500元，資本公積減少500元，即凈資產(chǎn)減少500元?？梢姡谫Y產(chǎn)負(fù)債觀下，收益是由凈資產(chǎn)的增減變動反映的，通過前面兩個例子可以看出，而這種變動不僅包含已實現(xiàn)的收益，還包含未實現(xiàn)的收益。換句話說在資產(chǎn)負(fù)債觀下只要資產(chǎn)市場價值發(fā)生變化，習(xí)慣模式上認(rèn)為不屬于損益、不屬于利潤的部分，也都涵蓋在收益計量中。

二、資產(chǎn)負(fù)債觀與收入費用觀的比較

1.收入費用觀的涵義

收入費用觀是與資產(chǎn)負(fù)債觀相對應(yīng)的一種觀點，在這種觀點下通過收入與費用的直接配比來確認(rèn)、計量收益。即收益僅包括某類交易的收人和費用在直接確認(rèn)和計量后，配比形成的已實現(xiàn)收益，而不像資產(chǎn)負(fù)債觀更關(guān)注交易的經(jīng)濟實質(zhì)，收益中還包括未實現(xiàn)收益。例如：某企業(yè)購置房產(chǎn)價值100萬元，1年后該房產(chǎn)市場價值為130萬元。按照收人費用觀，會計上無需報告任何收益；而按照資產(chǎn)負(fù)債觀，會計上將報告此項資產(chǎn)因增值獲得30萬元的收益。

2.資產(chǎn)負(fù)債觀與收入費用觀的比較分析

（1）兩者的會計目標(biāo)不同

資產(chǎn)負(fù)債觀的會計目標(biāo)是決策有用觀，即向會計信息使用者反映企業(yè)價值；而收入費用觀的會計目標(biāo)是受托責(zé)任觀，著眼點在于向企業(yè)所有者反映企業(yè)經(jīng)營效果，其最直接的表達(dá)是利潤的多少。

（2）兩者的計量屬性不同

資產(chǎn)負(fù)債觀的選擇的計量屬性是公允價值；收入費用觀選擇的計量屬性是歷史成本。

（3）兩者的收益計量模式不同

資產(chǎn)負(fù)債觀以資產(chǎn)負(fù)債為基礎(chǔ)核算收益；收入費用觀用收入和費用配比的差額核算收益。

（4）會計信息質(zhì)量特征不同

資產(chǎn)負(fù)債觀的信息質(zhì)量特征是相關(guān)性，更多的是為會計信息使用者提供有用的會計信息；收入費用觀的信息質(zhì)量特征是可靠性，即為企業(yè)所有者提供反映盈虧的可靠信息。

（5）兩者財務(wù)業(yè)績報告的內(nèi)容要求不同

資產(chǎn)負(fù)債觀下財務(wù)業(yè)績報告要求增加報告綜合收益，包括已實現(xiàn)收益和未實現(xiàn)收益；收入費用觀下財務(wù)業(yè)績報告只報告凈收益即已實現(xiàn)收益。

三、收益計量基于資產(chǎn)負(fù)債觀的必要性

通過對資產(chǎn)負(fù)債觀和收入費用觀的比較，資產(chǎn)負(fù)債觀的優(yōu)勢主要體現(xiàn)在一些幾方面：

1.資產(chǎn)負(fù)債觀更注重經(jīng)濟交易或事項的實質(zhì)

資產(chǎn)負(fù)債觀下，收益計量是通過比較資產(chǎn)、負(fù)債的變動來計量，即收益形成于資產(chǎn)價值的增加或負(fù)債價值的減少；而收入費用觀是直接根據(jù)收入和費用的差計量收益。例如，企業(yè)購買買入交易性金融資產(chǎn)時價值100萬元，三個月后，該交易性金融資產(chǎn)的市值變?yōu)?20萬元，則在資產(chǎn)負(fù)債觀下，會計將公允價值變動的20萬元確認(rèn)為當(dāng)期收益；而在收入費用觀下，由于該交易性金融資產(chǎn)并為實際出售，沒有實際收到差額20萬元，因此不確認(rèn)收益。由此可見，相比較收入費用觀，資產(chǎn)負(fù)債觀更注重交易和事項的實質(zhì)性。

2.資產(chǎn)負(fù)債觀更關(guān)注企業(yè)價值最大化的管理目標(biāo)，有利于企業(yè)可持續(xù)發(fā)展

長久以來，利潤表在企業(yè)管理者心目中一直具有很高地位，考核企業(yè)管理層業(yè)績指標(biāo)即利潤。然而，利潤實際上并不能全方面反映企業(yè)的管理成效，它僅僅是對企業(yè)某個期間經(jīng)營成果的反映，如果財務(wù)報表體系僅僅強調(diào)利潤表，容易導(dǎo)致企業(yè)目光短淺僅追求短期效益，進(jìn)而發(fā)生操控利潤的現(xiàn)象。我國國內(nèi)屢現(xiàn)上市公司財務(wù)丑聞，利用手段操控利潤就是最有利的證明。而從資產(chǎn)負(fù)債觀出發(fā)，通過比較資產(chǎn)與負(fù)債的變化，反映凈資產(chǎn)的增減變動，如果凈資產(chǎn)增加，則表明企業(yè)價值增加，即增加了股東財富，這與傳統(tǒng)利潤考核相比，有利于減少企業(yè)超前實現(xiàn)收益，使企業(yè)注重改善對資產(chǎn)負(fù)債的管理，優(yōu)化資產(chǎn)和資本結(jié)構(gòu)，將目光著眼于企業(yè)長期的可持續(xù)戰(zhàn)略發(fā)展。同時資產(chǎn)負(fù)債觀關(guān)注外圍經(jīng)濟環(huán)境對企業(yè)帶來的影響，在不侵蝕原投入資本的前提下計量企業(yè)收益，即資產(chǎn)負(fù)債觀不僅保證了實物資本的完整性，也維護了投資者的權(quán)益。

3.資產(chǎn)負(fù)債觀更有助于提供對決策分析的會計信息

資產(chǎn)負(fù)債觀立足于企業(yè)價值的反映，從投資者、債權(quán)人等利益相關(guān)者的利益出發(fā)，為這些相關(guān)者提供及時的、有用的相關(guān)會計信息，增強了會計信息的相關(guān)性，有助于利益相關(guān)者進(jìn)行決策分析?？梢?，以資產(chǎn)負(fù)債觀為指導(dǎo)理念的會計準(zhǔn)則體系提高了會計信息質(zhì)量，為信息使用者作出正確決策提供依據(jù)，也有利于實現(xiàn)“決策有用”這一會計目標(biāo)。同時采用公允價值計量的資產(chǎn)負(fù)債觀，更加強調(diào)權(quán)益，權(quán)益正是通過對資產(chǎn)、負(fù)債的公允計量來體現(xiàn)。

4.資產(chǎn)負(fù)債觀更符合當(dāng)前的經(jīng)濟環(huán)境

眾所周知，隨著經(jīng)濟全球化的升溫，企業(yè)競爭日益加劇，經(jīng)濟活動不斷發(fā)生改變，新的經(jīng)濟事物層出不窮，會計核算也因此變得越來越復(fù)雜。在我國般隨之各種金融工具、衍生金融工具的出現(xiàn)，原有的收入費用觀由于僅反映已實現(xiàn)的收益，已經(jīng)不能夠為會計信息使用者提供真實、客觀的會計信息，換句話說，其所提供的會計信息已經(jīng)不能保證為會計信息使用者提供可靠、有用的信息，可見收入費用觀的局限性。然而，會計信息使用者尤其是企業(yè)外部使用者，渴望從企業(yè)所反映的會計信息中提煉出對做出正確決策的有用信息，資產(chǎn)負(fù)債觀從資產(chǎn)出發(fā)反映收益的這一特點，以公允價值為計量屬性，恰好保證的會計信息使用者的需求。

5.資產(chǎn)負(fù)債觀符合國際會計協(xié)調(diào)的需要

如今，我國越來越多的公司積極加入到國際資本市場的融資，這也就從客觀上要求我國的會計準(zhǔn)則要和國際慣例接軌，反映的會計信息不僅在我國有用，在國際上也可讀。資產(chǎn)負(fù)債觀理念的形成促使了各國會計準(zhǔn)則的相互協(xié)調(diào)、統(tǒng)一，使得會計準(zhǔn)則體系融合成更系統(tǒng)、更嚴(yán)謹(jǐn)?shù)恼w?；诖吮尘?，我國會計準(zhǔn)則也使用資產(chǎn)負(fù)債觀這一理念，反映出我國會計準(zhǔn)則同國際會計準(zhǔn)則之間的差異逐漸縮小，當(dāng)前，我國會計準(zhǔn)則已通過了國際會計準(zhǔn)則理事會的認(rèn)可。此舉對提升中國會計準(zhǔn)則的國際地位，促進(jìn)加快我國經(jīng)濟發(fā)展都有重要意義，最重要的是，大大降低了為遵循不同國家、地區(qū)會計標(biāo)準(zhǔn)而進(jìn)行會計調(diào)整的成本支出，對我國企業(yè)在海外發(fā)展提供了便利。

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作者簡介：劉妍（1980- ），女，漢，河北隆堯人，天津渤海職業(yè)技術(shù)學(xué)院，講師endprint