劉蜀娜

【摘 要】財務(wù)報表審核是提高企業(yè)財務(wù)報表編報質(zhì)量的有效措施，是加強財務(wù)管理的重要手段。財務(wù)報表審核的內(nèi)容十分豐富，需要我們綜合利用專業(yè)知識、經(jīng)驗積累以及對業(yè)務(wù)的了解來做出職業(yè)判斷。本文就常用的審核內(nèi)容和方法進(jìn)行了梳理歸納。

【關(guān)鍵詞】財務(wù)報表；審核；勾稽關(guān)系

在集團公司財務(wù)管理中，對子企業(yè)的財務(wù)報表審核是一項重要而又基礎(chǔ)的工作。它是集團公司履行出資人財務(wù)監(jiān)督職責(zé)，加強企業(yè)財務(wù)報表管理的重要環(huán)節(jié)，是提高企業(yè)財務(wù)報表編報質(zhì)量，保障企業(yè)經(jīng)營成果真實可靠的有效措施，也是推動企業(yè)規(guī)范會計核算，加強財務(wù)管理的重要手段。合理、仔細(xì)的財務(wù)報表審核還為高質(zhì)量的合并報表奠定基礎(chǔ)，避免重復(fù)勞動，提高合并報表工作效率。

集團公司在月度終了編制合并報表的時間通常較為緊張，年度終了也不直接參與對子企業(yè)的審計，因此在對子企業(yè)財務(wù)報表進(jìn)行審核時，往往不直接利用明細(xì)賬務(wù)信息，而主要采用一種形式上的審核，然而，形式上的審核在內(nèi)容上卻十分豐富，它需要我們綜合利用專業(yè)知識、經(jīng)驗積累以及對業(yè)務(wù)的了解，做出職業(yè)判斷。現(xiàn)將財務(wù)報表審核中一些常用的審核內(nèi)容與方法梳理如下。

一、報表項目間的準(zhǔn)確勾稽關(guān)系

報表項目間準(zhǔn)確勾稽關(guān)系一般也是基本的勾稽關(guān)系，是判斷報表編制是否準(zhǔn)確最基本的衡量標(biāo)準(zhǔn)，例如：

1.資產(chǎn)負(fù)債表：資產(chǎn)總額=負(fù)債總額+所有者權(quán)益；

2.資產(chǎn)負(fù)債表：期末未分配利潤=期初未分配利潤+凈利潤-提取盈余公積-分配利潤-轉(zhuǎn)增資本+盈余公積補虧，如年度內(nèi)不進(jìn)行盈余公積提取、利潤分配、轉(zhuǎn)增資本或盈余公積補虧，則可以簡化為“期末未分配利潤=期初未分配利潤+凈利潤”；

3.利潤表；收入-成本-費用=利潤；

4.利潤表：本期累計數(shù)=上期累計數(shù)+本期發(fā)生數(shù)；

5.現(xiàn)金流量表：現(xiàn)金流入小計-現(xiàn)金流出小計=現(xiàn)金流量凈額；

6.現(xiàn)金流量表：期末現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物余額-期初現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物余額=現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈增加額；等等。

在實務(wù)中，我們通常可以利用信息化系統(tǒng)，設(shè)置運算公式或?qū)徍斯?，進(jìn)行自動運算或?qū)徍?，提高工作質(zhì)量和效率。

二、報表項目間的合理性勾稽關(guān)系

利潤表和現(xiàn)金流量表對資產(chǎn)負(fù)債表具有解釋和說明作用，是聯(lián)結(jié)前后兩期資產(chǎn)負(fù)債表的紐帶，因此，報表項目間存在合理性勾稽關(guān)系。利潤表以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，主要通過經(jīng)營活動所帶來的收益或損失來解釋企業(yè)持有資產(chǎn)的保值及增值情況。現(xiàn)金流量表則以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)，通過經(jīng)營活動、投資活動及籌資活動解釋資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)及負(fù)債的增減變化情況。且現(xiàn)金流量表補充數(shù)據(jù)的調(diào)整過程本身就表明了資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表和現(xiàn)金流量表的內(nèi)在勾稽關(guān)系。而各類附表一般是用以說明主表中某些特定項目，主表中某些項目是附表項目的計算結(jié)果，兩者之間也存在勾稽關(guān)系。

1 .資產(chǎn)負(fù)債表與利潤表

（1）根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表中投資類項目，如“交易型金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期投資、長期股權(quán)投資”等，復(fù)核利潤表中“投資收益”的合理性，如關(guān)注是否存在資產(chǎn)負(fù)債表中沒有投資項目而利潤表中卻列有投資收益，以及投資收益大大超過投資項目本金等異常情況。

（2）如企業(yè)存貨占資產(chǎn)總額的比例較高，增長幅度較大，銷售毛利率迅速增長，則存在少結(jié)轉(zhuǎn)存貨銷售成本，虛增存貨資產(chǎn)的可能性。

（3）如存貨的增長速度超過銷售增長速度，且毛利率未提高或下降，則存在存貨積壓的可能性。

（4）如應(yīng)收賬款余額較大，且增長快于收入增長，同時銷售毛利率較高，則存在虛增收入、提前確認(rèn)收入或少轉(zhuǎn)成本的可能性。

2 .資產(chǎn)負(fù)債表與現(xiàn)金流量表

（1）資產(chǎn)負(fù)債表“貨幣資金”項目期末與期初差額，與現(xiàn)金流量表“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈增加”勾稽關(guān)系是否合理。一般情況下，企業(yè)的“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物”所包括的內(nèi)容大多與“貨幣資金”口徑一致，不一致的情形如：貨幣資金中不能隨時用于支付的保證金，不屬于現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物；企業(yè)持有的短期債券，屬于現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物等等。

（2）根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表中“固定資產(chǎn)、在建工程、工程物資、無形資產(chǎn)”等長期資產(chǎn)項目原值的增減變動金額，復(fù)核現(xiàn)金流量表“購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金”與“處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額”差額的合理性。

（3）根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表，計算“期初應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款-期末應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款+期末預(yù)收賬款-期初預(yù)收賬款”，復(fù)核現(xiàn)金流量表補充資料中“經(jīng)營性應(yīng)收項目的減少（減增加）”的合理性。

（4）根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表，計算“期末應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)交稅金、其他應(yīng)付款-期初應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)交稅金、其他應(yīng)付款+期末預(yù)付賬款-期初預(yù)付賬款”，復(fù)核現(xiàn)金流量表補充資料中“經(jīng)營性應(yīng)付項目的增加（減：減少）”的合理性。

（5）在債務(wù)重組極少的情形下，計算“短期借款、長期借款、一年內(nèi)到期的非流動負(fù)債”的增減變化金額，復(fù)核現(xiàn)金流量表“借款收到的現(xiàn)金”與“償還債務(wù)支付的現(xiàn)金”差額的合理性。

（6）根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表“實收資本、資本公積”的增減變動金額，并資本公積變動原因，復(fù)核現(xiàn)金流量表“吸收投資收到的現(xiàn)金”的合理性。

3 .資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表與現(xiàn)金流量表

（1）在非貨幣性交易和債務(wù)重組極少的情形下，計算“（主營業(yè)務(wù)收入+其他業(yè)務(wù)收入）×（1+17%）+預(yù)收賬款增加額-應(yīng)收賬款原值增加額-應(yīng)收票據(jù)增加額”，復(fù)核現(xiàn)金流量表“銷售商品、提供勞務(wù)收到現(xiàn)金”的合理性。增值稅率可根據(jù)實際業(yè)務(wù)調(diào)整。

（2）在非貨幣性交易和債務(wù)重組極少的情形下，計算“（主營業(yè)務(wù)成本+其他業(yè)務(wù)成本+存貨增加額）×（1+17%）+預(yù)付賬款原值增加額-應(yīng)付賬款增加額-應(yīng)付票據(jù)增加額”，復(fù)核現(xiàn)金流量表“購買商品、接受勞務(wù)支付現(xiàn)金”的合理性。增值稅率可根據(jù)實際業(yè)務(wù)調(diào)整。

（3）根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表中“交易型金融資產(chǎn)、持有至到期金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)、長期股權(quán)投資、投資性房地產(chǎn)”等投資類資產(chǎn)項目的增減變動金額，以及利潤表中“公允價值變動收益”，復(fù)核現(xiàn)金流量表中“投資支付的現(xiàn)金”與“收回投資收到的現(xiàn)金”差額的合理性。

（4）根據(jù)利潤表中“財務(wù)費用-利息支出”以及資產(chǎn)負(fù)債表中“應(yīng)付股利”的變動、“在建工程”中包含的資本化利息，匡算現(xiàn)金流量表中“分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金”的合理性。

4 .其他

（1）復(fù)核往來科目賬齡劃分的合理性，如在應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)讓、出售及其他債務(wù)重組極少的情形下，應(yīng)收賬款前一年1-2年賬齡的金額應(yīng)大于等于當(dāng)年2-3年的金額。

（2）對非生產(chǎn)企業(yè)，根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表中固定資產(chǎn)、累計折舊金額，復(fù)核管理費用明細(xì)表中“管理費用—折舊費”的合理性。根據(jù)無形資產(chǎn)的金額變化，復(fù)核管理費用明細(xì)表中“管理費用—攤銷費”的合理性。

（3）在不存在其他調(diào)整因素情形下，計算資產(chǎn)減值情況表中“本期計提數(shù)”與“本期轉(zhuǎn)回數(shù)”的差額，復(fù)核利潤表中“資產(chǎn)減值損失”的合理性。

三、報表項目與可比數(shù)據(jù)的合理性關(guān)系

1.如不存在追溯調(diào)整等情形，資產(chǎn)負(fù)債表期初數(shù)應(yīng)等于上期期末數(shù)，利潤表上年同期數(shù)應(yīng)等于上年同期發(fā)生數(shù)。

2.根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表中累計折舊項目期末與期初的差額，與固定資產(chǎn)平均原始價值比較，匡算固定資產(chǎn)綜合折舊率，與企業(yè)往年以及行業(yè)平均水平比較，復(fù)核折舊費用記提的總體合理性。

3.計算本期毛利率，與歷史數(shù)據(jù)、同行數(shù)據(jù)對比，看是否有大幅變化，復(fù)核其變化是否源于市場波動或生產(chǎn)工藝改變、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整等因素，變化趨勢是否合理。

4.計算營業(yè)費用、管理費用占營業(yè)收入的比例，與歷史數(shù)據(jù)、同行數(shù)據(jù)對比，復(fù)核比例的合理性。

5.分析稅金與利潤、收入之間的勾稽關(guān)系。一般情況下，流轉(zhuǎn)稅占收入比例應(yīng)相對穩(wěn)定，且同業(yè)之間不會存在太大差異。如企業(yè)營業(yè)稅金及附加占收入的比重突然下降，或者顯著低于同業(yè)水平，則企業(yè)虛增收入或者偷漏稅款的風(fēng)險加大。

四、報表項目與其他信息（包括財務(wù)及非財務(wù)信息）的合理性關(guān)系

1.計算利潤表中所得稅費用與利潤總額之比，與企業(yè)適用所得稅率比對，復(fù)核所得稅費用的合理性。

2.將資產(chǎn)負(fù)債表“應(yīng)交稅費”，利潤表中“營業(yè)稅金及附加”、現(xiàn)金流量表中“支付的各項稅費”、管理費用明細(xì)表中“管理費用-稅金”等與納稅申報表進(jìn)行比對，復(fù)核相關(guān)涉稅項目的合理性。

3.如在建工程處于試營業(yè)中，不應(yīng)形成對應(yīng)的營業(yè)收入。

4.對關(guān)聯(lián)往來進(jìn)行核對，如有重大不一致，在排除時間性差異情形下，存在一方提前確認(rèn)收益或另一方少確認(rèn)成本費用的可能性。

5.存在控股子企業(yè)的企業(yè)，少數(shù)股東權(quán)益、少數(shù)股東損益項目應(yīng)有填列。

6.記賬本位幣為非人民幣的企業(yè)，人民幣報表外幣報表折算差額應(yīng)有填列，外幣報表折算差額的變動應(yīng)與其記賬本位幣與人民幣的匯率走勢相吻合。

7.遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)是否合理。如某企業(yè)處于持續(xù)虧損狀態(tài)，預(yù)計在未來期間無法產(chǎn)生相應(yīng)的應(yīng)納稅所得額以抵扣可抵扣暫時性差異，則不應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。

8.根據(jù)法律部門訴訟案件進(jìn)展資料，復(fù)核涉訴資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、預(yù)計負(fù)債計提的合理性等。

9.根據(jù)實業(yè)投資項目進(jìn)展資料，復(fù)核在建工程的轉(zhuǎn)固情況。如是否存在在建工程已完工達(dá)產(chǎn)，但未予結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)的情形。

五、報表中的“其他”項目

關(guān)注報表中的其他類項目，如資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他應(yīng)收款、其他應(yīng)付款”，利潤表中的“營業(yè)外收入、營業(yè)外支出”，現(xiàn)金流量表“收到其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金、支付的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金”等項目，該類項目一般金額不應(yīng)過大，如金額較大，應(yīng)進(jìn)一步了解其構(gòu)成。

通過對財務(wù)報表的審核，我們對企業(yè)財務(wù)報表中反映的基本財務(wù)信息有了總體上的了解與把握，針對審核中發(fā)現(xiàn)的疑點，可以視問題性質(zhì)，通過詢問、搜集相關(guān)資料做進(jìn)一步了解與核實。通過加強對財務(wù)報表的審核力度，不斷推動企業(yè)會計核算、報表編制等會計基礎(chǔ)工作的規(guī)范，促進(jìn)企業(yè)財務(wù)管理水平的持續(xù)提升。

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