石健民

摘 要： 會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)觀是對(duì)權(quán)益主體范圍及歸屬的認(rèn)識(shí)，由此設(shè)計(jì)對(duì)企業(yè)性質(zhì)的認(rèn)識(shí)，對(duì)相關(guān)會(huì)計(jì)和會(huì)計(jì)信息進(jìn)行最基本記錄、計(jì)量和報(bào)告的觀點(diǎn)。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)觀包括業(yè)主權(quán)理論和主題理論，其他的會(huì)計(jì)觀有基金理論、剩余權(quán)益理論、投資者理論和指揮理論。本文旨在對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)觀中的業(yè)主權(quán)理論和經(jīng)濟(jì)理論進(jìn)行比較，并討論當(dāng)前新興的一些會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)觀。

關(guān)鍵詞： 業(yè)主權(quán)理論 經(jīng)濟(jì)理論 會(huì)計(jì)觀 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

1.引言

會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)觀是對(duì)權(quán)益主體范圍及歸屬的認(rèn)識(shí)，由此設(shè)計(jì)對(duì)企業(yè)性質(zhì)的認(rèn)識(shí)，對(duì)相關(guān)會(huì)計(jì)和會(huì)計(jì)信息進(jìn)行最基本記錄、計(jì)量和報(bào)告的觀點(diǎn)。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)觀主要有業(yè)主權(quán)理論、主體理論（稱(chēng)實(shí)體理論）和經(jīng)濟(jì)理論，其他的會(huì)計(jì)觀包括基金理論、剩余權(quán)益理論、投資者理論、企業(yè)理論和指揮理論。傳統(tǒng)收益計(jì)量思想“收入費(fèi)用觀”的顯著特點(diǎn)是“面向過(guò)去計(jì)量”，該思想堅(jiān)持收入實(shí)現(xiàn)原則和穩(wěn)健原則，以歷史成本為計(jì)價(jià)屬性，以交易法確認(rèn)收入，很少考慮企業(yè)未來(lái)的環(huán)境變化，不能如實(shí)地反映企業(yè)的全面收益。新會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)準(zhǔn)則體系以反映企業(yè)全面收益為直接目標(biāo)，其指導(dǎo)思想部分放棄收入費(fèi)用觀，而大范圍使用資產(chǎn)負(fù)債觀這一收益計(jì)量思想，更多考慮企業(yè)未來(lái)面臨的環(huán)境變化，充分揭示企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，全面反映和計(jì)量企業(yè)的收益，以反映企業(yè)的價(jià)值，“面向未來(lái)計(jì)量”是該思想內(nèi)核的集中體現(xiàn)。本文旨在對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)觀進(jìn)行研究的同時(shí)探討新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的經(jīng)濟(jì)形態(tài)的轉(zhuǎn)變。

2.文獻(xiàn)的搜集和選取

2.1文獻(xiàn)數(shù)據(jù)的來(lái)源

本文基于對(duì)相關(guān)學(xué)術(shù)期刊的分析，在相關(guān)文獻(xiàn)的搜集過(guò)程中，主要搜索范圍為6種會(huì)計(jì)類(lèi)核心期刊及5種經(jīng)濟(jì)期刊中的相關(guān)文獻(xiàn)，檢索的時(shí)間段為1995—2013年。如下表所示。

2.2研究方法

本文采用文獻(xiàn)檢索法，對(duì)表中所示的期刊從1995到2013年進(jìn)行檢索，篩選條件為論文名稱(chēng)中至少有一個(gè)詞為會(huì)計(jì)觀或經(jīng)濟(jì)理論、業(yè)主權(quán)理論，然后對(duì)篩選出來(lái)的文獻(xiàn)進(jìn)行分析，最終得到30篇在會(huì)計(jì)觀方面有一定代表意義的研究文獻(xiàn)。

3.研究結(jié)果與分析

現(xiàn)階段的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)觀主要分為業(yè)主權(quán)理論與經(jīng)濟(jì)理論（也稱(chēng)實(shí)體會(huì)計(jì)觀）。業(yè)主權(quán)理論的理論來(lái)源是復(fù)式記賬法，認(rèn)為企業(yè)的唯一主體是企業(yè)的所有者，基本原理是資產(chǎn)-負(fù)債=業(yè)主權(quán)益，這一原理也是資產(chǎn)負(fù)債表觀的理論基礎(chǔ)；經(jīng)濟(jì)理論的核心思想認(rèn)為企業(yè)與業(yè)主是兩個(gè)獨(dú)立主體，業(yè)主并非唯一的權(quán)益持有人，會(huì)計(jì)信息以企業(yè)為中心，基本原理是資產(chǎn)=權(quán)益（債權(quán)+所有權(quán)）?；谙嚓P(guān)學(xué)術(shù)期刊與文獻(xiàn)，現(xiàn)作如下分析：

褚洪生、卜華認(rèn)為這兩種理論在以下四個(gè)方面形成鮮明的對(duì)比。

3.1起源不同

業(yè)主權(quán)益理論是圍繞業(yè)主權(quán)益展開(kāi)研究的。業(yè)主權(quán)益理論最初形成于對(duì)13世紀(jì)地中海沿岸各國(guó)出現(xiàn)的復(fù)式記賬法的解釋?zhuān)瑥?fù)式記賬是從業(yè)主立場(chǎng)上看待賬戶的意義，對(duì)復(fù)式記賬的這種解釋標(biāo)志著業(yè)主權(quán)益理論的形成；經(jīng)濟(jì)理論是圍繞經(jīng)濟(jì)實(shí)體展開(kāi)研究的，企業(yè)主體理論產(chǎn)生較早。

3.2企業(yè)目標(biāo)不同

業(yè)主權(quán)益理論下企業(yè)的主要目標(biāo)是確定和分析業(yè)主的凈財(cái)富，主要內(nèi)容是以業(yè)主權(quán)益為出發(fā)點(diǎn)保持會(huì)計(jì)記錄和編制財(cái)務(wù)報(bào)表；經(jīng)濟(jì)理論下企業(yè)的目標(biāo)是企業(yè)價(jià)值的最大化，其核心思想是凈收益歸企業(yè)所有，而不是業(yè)主所有。

3.3主體不同

業(yè)主權(quán)益理論下的主體是單個(gè)企業(yè)家或股東（即業(yè)主），他們通過(guò)代理人經(jīng)營(yíng)企業(yè)；經(jīng)濟(jì)理論認(rèn)為企業(yè)是經(jīng)濟(jì)實(shí)體，企業(yè)單位是經(jīng)濟(jì)利益的中心。企業(yè)與業(yè)主是不同的實(shí)體，企業(yè)作為一個(gè)法人在法律上是獨(dú)立的實(shí)體，在經(jīng)濟(jì)上是獨(dú)立于業(yè)主的。

3.4會(huì)計(jì)等式與會(huì)計(jì)要素的含義不同

①業(yè)主權(quán)益理論下的會(huì)計(jì)等式為：資產(chǎn)-負(fù)債=業(yè)主權(quán)益，企業(yè)主體理論下的會(huì)計(jì)等式為：資產(chǎn)=權(quán)益。②業(yè)主權(quán)益理論下會(huì)計(jì)要素的含義。業(yè)主權(quán)益理論的主要目標(biāo)是確定和分析業(yè)主的凈財(cái)富，因此對(duì)于要素的解釋以業(yè)主權(quán)益為中心；經(jīng)濟(jì)理論下會(huì)計(jì)要素的解釋是以企業(yè)實(shí)體為中心的。

胡紅梅認(rèn)為，在業(yè)主權(quán)理論下，債務(wù)利息和所得稅都代表業(yè)主的一項(xiàng)費(fèi)用，應(yīng)在決定業(yè)主的凈收益之前予以扣除。企業(yè)某年創(chuàng)造的價(jià)值就是收入大于費(fèi)用（包括債務(wù)利息和所得稅）形成的凈收益，即在宣告紅利（股利）前公司的全部?jī)羰找娑际瞧髽I(yè)價(jià)值的增值；在經(jīng)濟(jì)理論下，企業(yè)賺取的收益是企業(yè)自身的財(cái)產(chǎn)。利息、所得稅及股利都應(yīng)視為收益的分配而非費(fèi)用，即是對(duì)各種權(quán)益持有人進(jìn)行的分配，均屬于公司收益的分配。因此，企業(yè)某年創(chuàng)造的價(jià)值應(yīng)視企業(yè)的息稅前利潤(rùn)，即在支付利息、所得稅及股利前的利潤(rùn)額。

業(yè)主權(quán)理論是一種凈財(cái)富概念，即代表所有者（業(yè)主）擁有的凈財(cái)富（凈價(jià)值）。按照業(yè)主權(quán)理論，收入即為業(yè)主權(quán)益的增加，費(fèi)用為業(yè)主權(quán)益的減少，收入大于費(fèi)用而形成的凈收益直接歸屬于業(yè)主權(quán)益的增長(zhǎng)。發(fā)放現(xiàn)金股利應(yīng)視為業(yè)主資本的撤出，留存收益則是業(yè)主權(quán)益的一部分。股票股利僅表示業(yè)主權(quán)益之間的內(nèi)部轉(zhuǎn)移，并不代表股東的收益。然而，債務(wù)利息代表業(yè)主的一項(xiàng)費(fèi)用，應(yīng)在決定業(yè)主的凈收益之前予以扣除。公司所得稅在業(yè)主權(quán)理論下也應(yīng)視為一項(xiàng)費(fèi)用，或者說(shuō)它是股東應(yīng)納的所得稅而由企業(yè)代為支付而已。

總括收益觀是基于業(yè)主權(quán)理論的，因?yàn)檫@時(shí)的凈收益包括期間內(nèi)影響業(yè)主權(quán)益的全部項(xiàng)目，僅排除股利發(fā)放和資本交易。業(yè)主權(quán)理論特別適用于獨(dú)資企業(yè)組織。

經(jīng)濟(jì)理論認(rèn)為，企業(yè)主體本身是獨(dú)立存在的，甚至具有自身的人格化。企業(yè)的創(chuàng)立者和業(yè)主并非與企業(yè)的存在相同。主體理論主要適用于公司組織。

其理論依據(jù)的會(huì)計(jì)恒等式是：資產(chǎn)=負(fù)債+業(yè)主權(quán)益，即資產(chǎn)=權(quán)益（負(fù)債+業(yè)主權(quán)益）。根據(jù)主體理論，負(fù)債是企業(yè)自身的特定義務(wù)，資產(chǎn)代表企業(yè)自身收受特定物品和服務(wù)或其他利益的權(quán)利。

如果從嚴(yán)格意義上看，企業(yè)賺取的收益是企業(yè)自身的財(cái)產(chǎn)，只有股利分派部分才代表股東的收益。因此，留存收益應(yīng)視為“公司自有的權(quán)益”。經(jīng)濟(jì)理論還為債務(wù)的利息應(yīng)視為收益的分配而非費(fèi)用，即對(duì)各種權(quán)益持有人進(jìn)行的分配，均屬于公司收益的分配。凈收益不被視為直接屬于股東的收益，收入和費(fèi)用并不代表股東權(quán)益的增減，這樣，收入只是企業(yè)的成果，費(fèi)用就是企業(yè)為獲得收入而消耗的物品和服務(wù)。