賈明彧

論作業(yè)成本法在醫(yī)院成本管理中的設(shè)計與控制

賈明彧

作業(yè)成本法是將間接成本和輔助費用以作業(yè)為媒介，準確的分配到產(chǎn)品和服務(wù)以及顧客中的一種成本計算方法，以更加準確的獲取產(chǎn)品和產(chǎn)品線成本，更加明晰成本動因的耗用，從而為醫(yī)院的戰(zhàn)略管理提供信息服務(wù)與支持。本文以A醫(yī)院普外科為例，將對作業(yè)成本法在醫(yī)院管理中的設(shè)計進行論述，并對成本薄弱項目制定控制措施，以幫助醫(yī)院實現(xiàn)成本控制目標。

作業(yè)成本法；醫(yī)院；成本管理；設(shè)計；控制

一、引言

新醫(yī)改和新醫(yī)保政策的推進都使得醫(yī)院面臨著新的挑戰(zhàn)，各種改革都對醫(yī)院的醫(yī)療經(jīng)費開支、成本控制提出了要求。2010年衛(wèi)生部、中央編辦、國家發(fā)展改革委、財政部、人力資源和社會保障部正式發(fā)文實施，公立醫(yī)院補償機制改革的主要內(nèi)容是探索實現(xiàn)醫(yī)藥分開的具體途徑，改變其過度依賴藥品銷售收入維持運轉(zhuǎn)的局面，逐步取消藥品加成政策，合理調(diào)整醫(yī)療服務(wù)價格。2012年新的醫(yī)院財務(wù)制度中規(guī)定的醫(yī)院財務(wù)管理的主要工作之一是加強經(jīng)濟管理，實行成本核算，強化成本控制，實施績效考評，提高資金使用效益。而醫(yī)院作業(yè)成本法的實施，將“作業(yè)”作為媒介，將醫(yī)院的成本核算過程分成資源——作業(yè)——產(chǎn)品成本三個步驟。將在很大程度上提高醫(yī)院的成本核算的科學性，有助于醫(yī)院消除浪費，并且持續(xù)有效的降低成本，也為醫(yī)院的定價提供合理依據(jù)，將大大減少患者的治療費用，同時保證醫(yī)院的效益的完成。

二、以A醫(yī)院普外科為例試述作業(yè)成本法在醫(yī)院成本管理中的實施

A醫(yī)院為一家綜合性的三級甲等醫(yī)院，編制床位1500多張，實際床位2000余張，一共設(shè)置了45個科室，分設(shè)專業(yè)54個。醫(yī)院現(xiàn)有核磁共振、西門子64排128層螺旋CT、全自動生化分析儀、西門子S2000多普勒彩超等先進診療設(shè)備，并有分子生物實驗室等相關(guān)科研設(shè)備，總價值3.9億。該醫(yī)院普外科實施作業(yè)成本法進行成本的核算。

該醫(yī)院普外科共有醫(yī)護人員42人，其中醫(yī)生18人，護士24人，分為兩個病區(qū)。主要工作場所為手術(shù)間與病房，其中每個手術(shù)間有2-3名醫(yī)生和4-5名護士參與手術(shù)，病種主要為普外手術(shù)，診療項目主要包括X線攝影、螺旋CT、手術(shù)治療等。

按照作業(yè)成本法的方法和原則，將醫(yī)院內(nèi)的45個科室分為主治中心（包括門診和住院）和輔助中心。輔助中心按照是否直接參與構(gòu)成最終結(jié)算價格價值鏈分成直接輔助中心和間接輔助中心，直接輔助中心包括藥品配送、檢查、化驗、搶救、病理、保健中心等部門，間接輔助中心包括：門診收費住院處、職能管理、行政管理、后勤管理中心等部門。各中心獨立實行作業(yè)成本核算，按照醫(yī)院經(jīng)營管理的目標，直接輔助中心實行不同的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格，間接輔助中心按實際價格計算。本文以普外科手術(shù)室、病房以及門診和相關(guān)輔助科室為例來對作業(yè)成本法進行論述。

（一）作業(yè)與作業(yè)中心及作業(yè)動因的選定

作業(yè)是醫(yī)院發(fā)生醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)時資源消耗的活動和事項。A醫(yī)院普外科的工作主要分為管理和臨床兩部分，對管理工作進行進一步的細分又包括人力和行政事務(wù)的處理，臨床工作又可劃分為病房和門診工作。因此，有必要根據(jù)“同質(zhì)性”原則，即歸集在同一個作業(yè)成本庫中的不同的成本由相同成本動因引起的這一特性，建立起作業(yè)庫。如A醫(yī)院普外科的消毒作業(yè)庫中，不同消毒服務(wù)產(chǎn)生的成本會有差異，然而這一作業(yè)庫中的成本都是由消毒這個動因產(chǎn)生的，都是由所消耗的消毒劑的量來決定的。此外，還應(yīng)按主治責任科室和最終結(jié)算為依據(jù)劃分直接費用和間接費用，相應(yīng)的設(shè)置各成本中心，對各成本中心的成本按作業(yè)成本法歸集、考核和評價，以利于正確合理的考評績效，促進醫(yī)院經(jīng)營效益并符合醫(yī)改政策導向。

（二）確定資源成本動因

資源作為醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)最原始的消耗，對醫(yī)院的成本控制有十分重要的意義。資源成本按照資源成本的動因分配到各項作業(yè)當中，資源成本動因與作業(yè)成本之間有著十分緊密的關(guān)系，可以對作業(yè)耗用資源的狀況進行反映。其具體的確定方法有：通過對可測量資源的測量確認資源成本動因；通過統(tǒng)計數(shù)據(jù)建立公式確定資源成本動因；通過訪談等方式確定資源成本動因等。具體到A醫(yī)院普外科，其資源成本動因的確定如下：普外科資源主要包括技師、管理、醫(yī)護人員在內(nèi)的人力資源成本等，以及辦公、差旅、科研等管理費用，此外還有房屋、儀器設(shè)備等固定資產(chǎn)折舊以及醫(yī)療器具的保障服務(wù)費等項目。按照資源動因?qū)γ宽椯M用進行分析，然后歸集到相應(yīng)的作業(yè)中心。

（三）將資源動因分配到各個作業(yè)，計算作業(yè)成本

資源動因分配到作業(yè)成本庫的目的是為了確認作業(yè)資源耗用量。A醫(yī)院普外科服務(wù)項目的具體核算步驟如下：首先，確定成本核算對象，即資源成本庫大致分為：薪資福利費用、郵政電信費、水電費用、設(shè)備費用、房屋費用、消毒洗滌費用等。資源成本庫的建立和歸集應(yīng)當科學合理，資源的設(shè)置應(yīng)當與醫(yī)院的醫(yī)療服務(wù)產(chǎn)品相匹配，謹慎對待金額較大的容易產(chǎn)生較大誤差的資源。資源成本庫的獲得方式有兩種：一種是直接計入的直接成本，另一種是無法直接計入而按照資源的使用方式以合理的方式分攤計入的成本。

（四）將作業(yè)成本分配到各個醫(yī)療服務(wù)項目中

通過上述方法，我們得到了各作業(yè)成本庫的成本，再將作業(yè)動因的總數(shù)作出統(tǒng)計。根據(jù)各作業(yè)成本庫成本和作業(yè)動因總數(shù)，可以計算出各個作業(yè)單位的作業(yè)動因的成本分配率。根據(jù)各個醫(yī)療服務(wù)項目的作業(yè)量和成本分配率的乘積將作業(yè)成本分別分配到各個醫(yī)療項目中，得到醫(yī)療產(chǎn)品的總成本。

三、作業(yè)成本法在醫(yī)院成本管理中的控制建議

針對A醫(yī)院作業(yè)成本法在醫(yī)院成本管理中的不足以及我國公立醫(yī)院成本管理的未來發(fā)展趨勢，提出A醫(yī)院作業(yè)成本管理法實施的具體改進措施如下：

首先，要根據(jù)醫(yī)院的自身特點選擇適合自己醫(yī)院發(fā)展的成本管理辦法，依據(jù)醫(yī)院的現(xiàn)實基礎(chǔ)、組織結(jié)構(gòu)和醫(yī)院管理方式來確定具體的成本管理方法。此外，醫(yī)院要從成本效益角度出發(fā)，在公益性服務(wù)資源有限的條件下，必須提高資源的利用效率，這個環(huán)節(jié)必須運用作業(yè)成本法，使資源耗費變得清晰，以便于成本控制。以醫(yī)院的行政部門為例，醫(yī)院的行政部門可以采取年初將預算上報、年末進行考核的方法。但是，臨床科室的成本隨著業(yè)務(wù)量的增加而增加，因此臨床科室就不能采取年初報預算、年末考核的成本控制方法，可以采取收支結(jié)余率來進行成本控制。

其次，各主治科室要加強對直接成本的管理。就A醫(yī)院普外科而言，材料和設(shè)備等的消耗在直接成本費用中所占的比例最大，而材料費的控制相較其他費用而言又較為容易。因此，醫(yī)院的管理者要加強對衛(wèi)生材料使用過程的管理。比如，對于衛(wèi)生材料消耗較大的科室在科室內(nèi)部建立二級倉庫，科室的衛(wèi)生材料直接由耗材庫房發(fā)放到二級庫房，由科室具體負責人申領(lǐng)科室的衛(wèi)生材料，杜絕耗材的不必要浪費。對于價值比較高的耗材，從入庫到病人的使用都要有專人記錄，每個環(huán)節(jié)都要有跡可循，以便于管理人員進行成本控制。此外，還要對病房和手術(shù)室的設(shè)備器具進行科學的優(yōu)化和配置，并推行績效激勵措施，提高科室人員對衛(wèi)生材料使用的節(jié)約意識。

再次，將間接成本的核算管理作為醫(yī)院成本核算的重要環(huán)節(jié)。間接成本是由其他科室分攤?cè)氡究剖业某杀荆鱾€科室無法對間接成本進行控制，但是，如果這樣的間接成本被具體科室分攤的過多，勢必會影響科室成本管理的積極性。在主治中心里有間接費用，同時在輔助中心里也有相對于他的直接費用，應(yīng)根據(jù)各中心實際情況合理劃分。因此，醫(yī)院的管理層要運用有效的作業(yè)成本法對間接成本進行準確合理的核算，對間接成本進行科學合理的資源動因和作業(yè)動因分配，然后合理的分配到各個職能科室，提高間接成本分攤的科學性。

最后，在手術(shù)和各項檢查的定價上，作業(yè)成本法的核算方法更加科學合理，既符合醫(yī)院的實際利益，又沒用增加患者的負擔。在作業(yè)成本核算的實際過程中，應(yīng)該針對每項手術(shù)建立臨床路徑，從而對每項手術(shù)實行成本核算。對盈利的手術(shù)項目醫(yī)院要給以鼓勵，科室也要積極開展。對于入不敷出的手術(shù)項目加強作業(yè)成本法的核算，找出成本過高的具體環(huán)節(jié)，并有針對性的進行控制。通過作業(yè)成本法的科學合理的成本核算，制定出既符合醫(yī)院利益又不會增加患者負擔的價格，實現(xiàn)醫(yī)院社會效益和經(jīng)濟效益的雙贏。

四、結(jié)論

作業(yè)成本法在醫(yī)院的實施，各成本中心將按照醫(yī)改政策和績效考核的導向，以作業(yè)為中介進行精確的積極控制，減少醫(yī)院經(jīng)營中的盲點和誤區(qū)，使耗材和藥品得到有效的控制，鼓勵手術(shù)和治療費用控制的實施，同時積極利用醫(yī)院的大型設(shè)備增加醫(yī)院經(jīng)營的潛力，在控制居民醫(yī)療費用的前提下達到政策與效益的平衡，促進新醫(yī)改目標的實現(xiàn)。

[1]丁兆娟.試論醫(yī)院成本管理中作業(yè)成本法的運用[J].財經(jīng)界(學術(shù)版),2014(5).

[2]馮經(jīng)堯.作業(yè)成本法在醫(yī)院成本核算與管理中的運用分析[J].現(xiàn)代經(jīng)濟信息,2014(11).

（作者單位：山東省濟南市中心醫(yī)院財務(wù)處)