對現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦斫饧八伎?/h1>

2014-07-09 21:37:02肖大梅

財經(jīng)界·學(xué)術(shù)版 2014年10期 收藏

關(guān)鍵詞：審計方法創(chuàng)新性

肖大梅

摘要：本文從獨立審計方法的發(fā)展歷程入手，對現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷漠a(chǎn)生、內(nèi)涵及其創(chuàng)新性進(jìn)行分析和認(rèn)識，并提出了完善我國現(xiàn)階段推行現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷慕ㄗh。

關(guān)鍵詞：審計方法 現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?創(chuàng)新性

一、現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷漠a(chǎn)生

一百多年來，雖然審計的根本目標(biāo)沒有發(fā)生重大變化，但審計環(huán)境卻發(fā)生了很大變化。注冊會計師為了實現(xiàn)審計目標(biāo)，一直隨著審計環(huán)境的變化調(diào)整著審計方法，獨立審計方法的發(fā)展歷經(jīng)了賬項基礎(chǔ)審計、制度基礎(chǔ)審計以及風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫛?/p>

賬項基礎(chǔ)審計是最初的審計方法，主要著眼于查錯防弊，根據(jù)有關(guān)文獻(xiàn)記載，當(dāng)時的注冊會計師在整個審計過程中，約四分之三的時間花費在合計和過賬上，將大部分精力投向會計憑證和賬簿。因此，此時的審計方法是詳細(xì)審計，又稱賬項基礎(chǔ)審計，主要適用于審計早期經(jīng)濟業(yè)務(wù)不很復(fù)雜的小規(guī)模企業(yè)。

制度基礎(chǔ)審計主要將審計的重點放在對內(nèi)部控制制度各個控制環(huán)節(jié)的審查上。在這種審計模式下，審計人員首先通過對被審計單位內(nèi)部控制制度的測試來確定其可信賴程度，而后根據(jù)內(nèi)部控制測試結(jié)果進(jìn)一步對被審計單位的會計報表和其他會計資料實施審計程序。隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展，企業(yè)的業(yè)務(wù)日趨復(fù)雜，賬項基礎(chǔ)審計和制度基礎(chǔ)審計逐漸不能達(dá)到審計界的要求，于是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫅?yīng)運而生。

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?，注冊會計師以審計風(fēng)險模型為基礎(chǔ)進(jìn)行的審計，稱為風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫛ｏL(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫃钠洚a(chǎn)生以來經(jīng)歷了兩個階段：傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?、現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ健?/p>

傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?，就是以審計風(fēng)險模型“審計風(fēng)險=固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險”為基礎(chǔ)進(jìn)行的審計。注冊會計師在運用傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ綍r，通常難以對固有風(fēng)險做出準(zhǔn)確評估，往往將固有風(fēng)險簡單地確定為高水平，由于忽略對固有風(fēng)險的評估，注冊會計師往往不注重從宏觀層面上了解企業(yè)及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險，而僅從較低層面上評估風(fēng)險。如果注冊會計師不深入考慮會計報表背后的東西，就不能對會計報表項目余額得出一個合理的期望。因此，隨著財務(wù)欺詐案的不斷出現(xiàn)，職業(yè)界對傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ竭M(jìn)行了改進(jìn)，創(chuàng)造出一種新的模式，即現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫛，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫞员粚徲媶挝坏膽?zhàn)略經(jīng)營風(fēng)險分析為導(dǎo)向進(jìn)行的審計，因此又被稱為經(jīng)營風(fēng)險審計，或被稱為風(fēng)險基礎(chǔ)戰(zhàn)略系統(tǒng)審計?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫲凑諔?zhàn)略管理論和系統(tǒng)論，將由于企業(yè)的整體經(jīng)營風(fēng)險所帶來的重大錯報風(fēng)險作為審計風(fēng)險的一個重要構(gòu)成要素進(jìn)行評估，是評估審計風(fēng)險觀念、范圍的擴大與延伸，是傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦^承和發(fā)展。它的最大優(yōu)點是，從戰(zhàn)略角度入手，將會計報表重大錯報風(fēng)險從戰(zhàn)略上與企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境、經(jīng)營模式緊密聯(lián)系起來，從而在源頭上和宏觀上分析和發(fā)現(xiàn)會計報表錯報，克服了因缺乏全面性的觀點而導(dǎo)致的審計風(fēng)險。其審計風(fēng)險模型為：審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險。

二、現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膭?chuàng)新

現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫃囊詫徲嫓y試為重心轉(zhuǎn)移到以風(fēng)險評估為重心，大大加強了風(fēng)險評估程序，真正體現(xiàn)了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟睢?/p>

（一）現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜⒅卦诒ＷC質(zhì)量的前提下提高效率

在現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ街校瑢Ρ粚徲嬈髽I(yè)外部行業(yè)環(huán)境、內(nèi)部經(jīng)營環(huán)境的研究和理解以及對其經(jīng)營風(fēng)險的評估，從宏觀上把握了重大錯報風(fēng)險的水平。

（二）全面、動態(tài)地分析、評價可能影響會計報表的經(jīng)營風(fēng)險

現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫃姆治隹赡苡绊憰媹蟊淼慕?jīng)營風(fēng)險入手，解決的是企業(yè)經(jīng)營過程中管理層通同舞弊、虛構(gòu)交易或事項而導(dǎo)致會計報表存在重大錯報怎樣進(jìn)行審計的問題，審計起點為企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略及其業(yè)務(wù)流程。一般而言，企業(yè)面臨的經(jīng)營風(fēng)險大，則管理層通同舞弊的可能性加大；若經(jīng)營風(fēng)險未在會計報表中體現(xiàn)，則會計報表失真的可能性亦會加大。因此，分析戰(zhàn)略經(jīng)營風(fēng)險，能更有效地發(fā)現(xiàn)會計報表中潛在的重大錯報。

（三）全方位的職業(yè)懷疑態(tài)度

現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍菫榱讼龝媹蟊淼闹卮箦e報，增強會計報表的可信性。為達(dá)到此目標(biāo)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)假定會計報表整體是不可信的，從而引進(jìn)全方位的職業(yè)懷疑態(tài)度，在審計過程中把質(zhì)疑一一排除，從而縮小了社會公眾的審計期望與審計結(jié)論可靠性之間的差距。

（四）現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媽ψ詴嫀煂徲嬂砟畹挠绊?/p>

一是注冊會計師審計的主線始終是對重大錯報風(fēng)險的識別、評估與應(yīng)對；二是注冊會計師必須對會計報表重大錯報風(fēng)險進(jìn)行評估，新的審計風(fēng)險模型要求審計起點是風(fēng)險評估程序，其次才是針對重大錯報風(fēng)險實施進(jìn)一步審計程序；三是注冊會計師實施的審計程序必須做到有的放矢，將識別和評估的風(fēng)險與實施的審計程序掛鉤；四是注冊會計師必須針對重大的各類交易、賬戶余額、列報與披露實施實質(zhì)性測試，強調(diào)獲取列報與披露認(rèn)定的審計證據(jù)的重要性。

現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍窃谠蟹绞椒椒ㄉ系陌l(fā)展，是一個繼往開來、自然發(fā)展的進(jìn)程，具備了許多創(chuàng)新的內(nèi)容，是對傳統(tǒng)審計模式的揚棄，是長期以來審計發(fā)展的必然結(jié)果?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷某霈F(xiàn)，將對注冊會計師更好地評估重大錯報風(fēng)險、改進(jìn)審計程序、提高審計質(zhì)量、降低審計風(fēng)險起到重大作用。為此，我們應(yīng)根據(jù)我國注冊會計師目前的執(zhí)業(yè)水準(zhǔn)和審計環(huán)境的現(xiàn)實，確定推行現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷牟呗浴?/p>

三、對我國推行現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷慕ㄗh

會計師事務(wù)所必須建立功能強大的數(shù)據(jù)庫，以滿足注冊會計師了解企業(yè)的戰(zhàn)略、流程、風(fēng)險評估、業(yè)績衡量和持續(xù)改進(jìn)的需要。

在業(yè)內(nèi)建立審計風(fēng)險資源庫。這一“風(fēng)險資源庫”主要儲存各個行業(yè)的基本審計風(fēng)險點和具有典型性的審計案例?；緦徲嬶L(fēng)險點就是容易因舞弊而導(dǎo)致審計風(fēng)險加大的地方，審計人員可以通過實踐中的積累和總結(jié)，將這些風(fēng)險點以及代表性案例存入風(fēng)險庫，并且在今后實務(wù)中將這些風(fēng)險點作為重點關(guān)注對象，有利于提高審計人員對現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向的理解和把握，從而提高注冊會計師的專業(yè)判斷能力。endprint

提高注冊會計師執(zhí)業(yè)素質(zhì)。在風(fēng)險評估程序中，注冊會計師花大量的時間和精力去了解客戶及其環(huán)境，評估經(jīng)營風(fēng)險，這就要求注冊會計師具有判斷企業(yè)是否具有生存能力和合理的經(jīng)營計劃的能力。注冊會計師不僅要熟練掌握會計、審計知識，也要掌握管理知識、行業(yè)知識和法律知識等，還要熟練運用各種分析工具對各種財務(wù)指標(biāo)和非財務(wù)指標(biāo)進(jìn)行分析。目前，我國很多注冊會計師不了解企業(yè)的經(jīng)營狀況，不懂得管理、行業(yè)等方面的知識，不具備運用數(shù)理統(tǒng)計方法的能力，這些都不利于現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶嵤?。為此，主管部門需要做大量的培訓(xùn)工作；事務(wù)所也要根據(jù)自己的客戶情況、事務(wù)所的定位，有針對性地進(jìn)行員工培訓(xùn)。此外，有條件的事務(wù)所還可以聘請統(tǒng)計學(xué)、管理學(xué)等相關(guān)領(lǐng)域的專家學(xué)者，在所內(nèi)對審計人員進(jìn)行知識普及和分析方法培訓(xùn)，利用一切可用的資源，使審計人員盡快達(dá)到現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媽臉I(yè)人員綜合素質(zhì)的要求。

健全法律法規(guī)制度。結(jié)合現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫃V泛應(yīng)用的客觀實際，以及目前法律法規(guī)相關(guān)規(guī)定的基本情況，當(dāng)前最需要完善的一個薄弱壞節(jié)就是加強對注冊會計師民事賠償責(zé)任的規(guī)定，改變以行政責(zé)任為主、輔之民事和刑事責(zé)任的現(xiàn)狀，尤其要加大賠償額度與處罰力度，并對賠償之外的處罰程度給予更加明確的規(guī)定；其次就是要在《注冊會計師法》中對注冊會計師各種情節(jié)的違法行為按其對已審會計報表的影響程度高低予以明確劃分，即哪些構(gòu)成一般違法行為、那些構(gòu)成重大違法行為、哪些構(gòu)成犯罪，使依法追究注冊會計師法律責(zé)任的時候，可操作性更強。這樣做才能使注冊會計師在執(zhí)業(yè)時不得不忌憚因自己的過失或故意欺詐行為所造成的法律后果，客觀上強化了法律風(fēng)險意識，符合現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷某踔?，利于在審計工作中貫徹現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟睿岣邔徲嬓Ч?/p>

建立健全企業(yè)內(nèi)部控制機制。一個企業(yè)內(nèi)部控制的好壞，與注冊會計師審計風(fēng)險的高低直接相關(guān)，當(dāng)前公司內(nèi)部控制制度的不完善，客觀上妨礙了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷倪\用。因此，政府應(yīng)動用行政手段，強制要求企業(yè)從內(nèi)部控制的設(shè)計、運行、評價、改進(jìn)四個環(huán)節(jié)完善企業(yè)內(nèi)部控制機制，強調(diào)管理層的控制責(zé)任，關(guān)注對企業(yè)風(fēng)險的評估，發(fā)揮內(nèi)部審計部門對內(nèi)控設(shè)計和實施的監(jiān)督作用，建立健全企業(yè)內(nèi)部控制機制。

總之，現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍且环N新的審計方法，它具有獨特的創(chuàng)新性和很強的適用性，注冊會計師在執(zhí)業(yè)時，應(yīng)將其貫穿于審計業(yè)務(wù)的全過程，通過實踐逐步提高應(yīng)用能力，最終提升整個行業(yè)水準(zhǔn)。

參考文獻(xiàn)：

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[6]2011年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《審計》 2011endprint

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