郭妍

中圖分類號(hào)：D92222 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

摘要：自改革開放以來(lái)，住房制度改革與土體使用制度改革逐步形成了工業(yè)化、城鎮(zhèn)化的快速推進(jìn)、地方政府財(cái)權(quán)與事權(quán)的不匹配、人們?nèi)找婕觿〉耐顿Y行為，出現(xiàn)了“土地財(cái)政”與“房地產(chǎn)泡沫”等難以宏觀調(diào)控的現(xiàn)象。本文從法律角度出發(fā)，在借鑒國(guó)外經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，結(jié)合當(dāng)前國(guó)情，提出有效協(xié)調(diào)房地產(chǎn)發(fā)展的稅收法律制度相關(guān)意見和建議。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)；稅收；宏觀調(diào)控；法律

一、我國(guó)房地產(chǎn)稅的基礎(chǔ)理論分析

（一）房地產(chǎn)取得階段。在房地產(chǎn)取得、開發(fā)環(huán)節(jié)，主要涉及耕地占用稅、契稅、印花稅。其中，耕地占用稅是對(duì)占用耕地建房或從事其他非農(nóng)業(yè)建設(shè)的單位和個(gè)人，就其實(shí)際占用的耕地面價(jià)征收的一種稅，其實(shí)質(zhì)是對(duì)特定土地資源占用課稅。契稅是土地、房屋權(quán)屬受讓方承擔(dān)的一種稅收，屬于財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移稅。

（二）房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)。房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)，主要涉及房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅。目前，房產(chǎn)稅是從價(jià)計(jì)征與從租計(jì)征相結(jié)合，從價(jià)計(jì)征是對(duì)于未出租的房產(chǎn)按照原值一次減去10%～30%之后的余值乘以年比例稅率1.2%計(jì)稅；對(duì)于出租的房產(chǎn)，按照從租計(jì)征方式，以房產(chǎn)租金收入乘以年稅率12%計(jì)稅。

（三）房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)。房地產(chǎn)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)主要涉及土地增值稅、契稅、印花稅、企業(yè)所得稅（或個(gè)人所得稅）、城鎮(zhèn)土地使用稅、營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅。其中，土地增值稅的征收存在一定的時(shí)滯性，企業(yè)能夠利用政策進(jìn)行合理的延遲納稅行為，這是房地產(chǎn)稅法律改革中應(yīng)當(dāng)注意的問(wèn)題。

二、我國(guó)房地產(chǎn)稅法律制度中存在的問(wèn)題

（一）房地產(chǎn)相關(guān)稅收規(guī)定較為分散，缺乏統(tǒng)一的法律規(guī)制

目前，稅法內(nèi)容中涉及的稅收法律，只有《企業(yè)所得稅法》、《個(gè)人所得稅法》、《稅收征收管理法》、《中華人民共和國(guó)車船法》及《關(guān)于外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)適用增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅等稅收條例的決定》幾部。房地產(chǎn)其他相關(guān)稅收規(guī)定，分散于各個(gè)法規(guī)、規(guī)章文件中，缺乏統(tǒng)一、系統(tǒng)的稅收法律的約束。

（二）房地產(chǎn)相關(guān)稅種交錯(cuò)，重復(fù)征稅現(xiàn)象普遍存在

房地產(chǎn)各環(huán)節(jié)都存在稅種交叉、重復(fù)征稅的現(xiàn)象，土地相關(guān)稅種中，耕地占用稅與城鎮(zhèn)土地使用稅存在交叉部分；房產(chǎn)相關(guān)稅種中，出租環(huán)節(jié)的房產(chǎn)稅與營(yíng)業(yè)稅、轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的土地增值說(shuō)與所得稅、持有環(huán)節(jié)的房產(chǎn)稅與土地增值稅都存在重疊計(jì)稅的部分；書面合同相關(guān)稅種中，對(duì)于房地產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的受讓者，既要按照合同金額繳納印花稅，還要作為產(chǎn)權(quán)受讓方繳納契稅。

（三）房地產(chǎn)稅基過(guò)窄，稅制結(jié)構(gòu)不均衡，重流轉(zhuǎn)輕保有

當(dāng)前，房地產(chǎn)開發(fā)、流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)涉及的稅種較多，除了正在試點(diǎn)的重慶、上海兩個(gè)城市之外，其他大部分地區(qū)對(duì)保有環(huán)節(jié)的房地產(chǎn)征稅對(duì)象僅限于經(jīng)營(yíng)性房地產(chǎn)，而個(gè)人住房不在房地產(chǎn)征稅范圍內(nèi)。房地產(chǎn)不合理的稅制結(jié)構(gòu)，加速了居民購(gòu)房需求由剛性需求①、改善性需求②向投資性需求的轉(zhuǎn)變，成為人們投資、投機(jī)的動(dòng)機(jī)。

（四）房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)制尚待完善

現(xiàn)行非出租房產(chǎn)的房產(chǎn)稅以原值為計(jì)稅依據(jù)，不能實(shí)時(shí)反映房產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值。但是，隨著城鎮(zhèn)化進(jìn)程的加快，城市群的發(fā)展推進(jìn)了其周圍中小城市土地的升值，以市場(chǎng)價(jià)值作為參考來(lái)確定房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)值，不僅會(huì)加重中小城市居民的稅負(fù)，也加大了政府評(píng)估工作的成本。

三、國(guó)外房地產(chǎn)稅收法律建設(shè)經(jīng)驗(yàn)借鑒

（一）美國(guó)房地產(chǎn)稅收法律經(jīng)驗(yàn)借鑒

在房地產(chǎn)稅制結(jié)構(gòu)方面，美國(guó)房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的稅負(fù)要重于流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的稅負(fù)，具有稅收中性的優(yōu)點(diǎn)。在計(jì)稅依據(jù)與房地產(chǎn)評(píng)估方面，美國(guó)房產(chǎn)稅稅基是由政府官員進(jìn)行評(píng)估，而不是以市場(chǎng)價(jià)格作為評(píng)估價(jià)值。如對(duì)于家庭擁有的居住房產(chǎn)，參考其周圍的區(qū)位及折舊程度條件相似的居住房產(chǎn)的銷售價(jià)格進(jìn)行評(píng)估；對(duì)于經(jīng)營(yíng)性房產(chǎn)，按照其收入資本化進(jìn)行評(píng)估。

（二）加拿大房地產(chǎn)稅收法律經(jīng)驗(yàn)借鑒

在稅率設(shè)計(jì)方面，加拿大房地產(chǎn)稅率計(jì)算步驟如下：1、省或地方政府估算地方政府支出及除房地產(chǎn)稅收入以外的財(cái)政收入；2、以地方財(cái)政支出減去除房地產(chǎn)稅收入以外的其他收入，大致計(jì)算當(dāng)期房地產(chǎn)稅稅收總額；3、以當(dāng)期房地產(chǎn)稅稅收總額與房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)值總額之比計(jì)算當(dāng)期房地產(chǎn)稅率。在稅收優(yōu)惠方面，對(duì)學(xué)校、公共圖書館、公立醫(yī)院、墓地、教堂、宗教團(tuán)體及慈善組織等擁有的房地產(chǎn)進(jìn)行免稅；通過(guò)補(bǔ)助、抵扣、退稅、延遲納稅等方式調(diào)節(jié)納稅人稅負(fù)。

（三）日本房地產(chǎn)稅收法律經(jīng)驗(yàn)借鑒

在納稅義務(wù)人方面，日本房地產(chǎn)稅的納稅義務(wù)人只要是指房地產(chǎn)所有者，在房地產(chǎn)登記簿上登記過(guò)的房地產(chǎn)所有者。在計(jì)稅依據(jù)評(píng)估方面，日本建立了房地產(chǎn)登記制度與地價(jià)公示制度，以房地產(chǎn)的正常交易價(jià)格為參考，以估價(jià)當(dāng)年為基準(zhǔn)年，每隔三年評(píng)估一次。這不僅降低了政府評(píng)估工作成本，也避免了短期內(nèi)同條件房產(chǎn)承擔(dān)不同稅負(fù)的情況的發(fā)生。

（四）香港房