張民

【摘要】全面預(yù)算管理的思想在已經(jīng)被眾多企業(yè)接受并加以推廣實(shí)施，在實(shí)際推行過(guò)程中，很多企業(yè)采用固定預(yù)算目標(biāo)，沒(méi)有按照成本習(xí)性對(duì)成本內(nèi)容進(jìn)行劃分，受各種環(huán)境影響，既定的產(chǎn)銷量預(yù)算往往與實(shí)際完成情況不相符，目標(biāo)利潤(rùn)、成本、費(fèi)用等指標(biāo)與預(yù)算目標(biāo)產(chǎn)生較大差異，造成目標(biāo)考評(píng)時(shí)沒(méi)有科學(xué)的考評(píng)指標(biāo)依據(jù)，一定程度上挫傷了預(yù)算執(zhí)行者的積極性，導(dǎo)致預(yù)算執(zhí)行難以到達(dá)預(yù)期的目標(biāo)效果。本文就如何在全面預(yù)算管理下，融入彈性預(yù)算目標(biāo)，根據(jù)不同的成本形態(tài)進(jìn)行預(yù)算控制、目標(biāo)考評(píng)進(jìn)行探析。

【關(guān)鍵詞】全面預(yù)算管理；彈性預(yù)算；目標(biāo)考評(píng)

一、全面預(yù)算管理下“彈性預(yù)算管理模式”的應(yīng)用背景

全面預(yù)算是指在公司戰(zhàn)略目標(biāo)的指導(dǎo)下，對(duì)公司年度的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和相應(yīng)財(cái)務(wù)結(jié)果進(jìn)行充分、全面的預(yù)測(cè)和籌劃，并通過(guò)對(duì)執(zhí)行過(guò)程的監(jiān)控，將實(shí)際完成情況與預(yù)算目標(biāo)不斷對(duì)照和分析，從而及時(shí)指導(dǎo)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的改善和調(diào)整，確保公司經(jīng)營(yíng)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的管理模式。

要使用全面預(yù)算管理管理工具，就必須制定一套科學(xué)合理的預(yù)算指標(biāo)，下達(dá)給經(jīng)營(yíng)層，通過(guò)對(duì)指標(biāo)的考評(píng)去激勵(lì)經(jīng)營(yíng)層為實(shí)現(xiàn)預(yù)算目標(biāo)而努力。如果沒(méi)有科學(xué)的預(yù)算指標(biāo)，企業(yè)全年的預(yù)算管理將失去“客觀性”，預(yù)算數(shù)據(jù)對(duì)經(jīng)營(yíng)管理和各級(jí)績(jī)效考評(píng)體系失去指導(dǎo)意義和價(jià)值；如果根據(jù)市場(chǎng)銷售量、生產(chǎn)加工量的情況頻繁地調(diào)整，預(yù)算又失去其應(yīng)有的“剛性”。預(yù)算的過(guò)程管理、考評(píng)體系怎么設(shè)計(jì)，才能提高全員主動(dòng)參與的積極性，確保年度目標(biāo)的最終達(dá)成？采用怎樣的預(yù)算管理模式，形成怎么的預(yù)算指標(biāo)體系才能有效地解決這樣的矛盾。

以煙葉復(fù)烤企業(yè)為例，煙葉復(fù)烤加工是將煙葉從農(nóng)產(chǎn)品轉(zhuǎn)變?yōu)榫頍煿I(yè)原料的整理準(zhǔn)備性加工過(guò)程。正由于是對(duì)農(nóng)產(chǎn)品的加工，打葉復(fù)烤企業(yè)的每年原煙加工量，會(huì)受自然天氣影響，有“豐產(chǎn)年”和“減產(chǎn)年”；還會(huì)受“工商交接”的進(jìn)度等等因素影響。復(fù)烤企業(yè)每年制定預(yù)算時(shí)對(duì)預(yù)算年度的復(fù)烤加工量無(wú)法較為準(zhǔn)確地預(yù)測(cè)?；谶@樣的背景，我們探索采用全面預(yù)算管理下的彈性預(yù)算管理模式。彈性預(yù)算法又稱變動(dòng)預(yù)算法、滑動(dòng)預(yù)算法，是在變動(dòng)成本法的基礎(chǔ)上，以未來(lái)不同業(yè)務(wù)水平為基礎(chǔ)編制預(yù)算的方法，是固定預(yù)算的對(duì)稱。是指以預(yù)算期間可能發(fā)生的多種業(yè)務(wù)量水平為基礎(chǔ)，分別確定與之相應(yīng)的費(fèi)用數(shù)額而編制的、能適應(yīng)多種業(yè)務(wù)量水平的費(fèi)用預(yù)算。

二、彈性預(yù)算管理模式的主要內(nèi)容

在全面預(yù)算管理下融入“彈性預(yù)算管理模式”在湖南中煙工業(yè)有限責(zé)任公司的下屬企業(yè)—湘西鶴盛原煙發(fā)展有限責(zé)任公司的經(jīng)營(yíng)管理中得到了較好的應(yīng)用，并取得了顯著的效果。鶴盛原煙公司將該模式分為四個(gè)部分：首先是年度制定全面預(yù)算的同時(shí)編制彈性預(yù)算表，然后下達(dá)彈性預(yù)算目標(biāo)及部門(mén)二級(jí)目標(biāo)分解，過(guò)程中使用“預(yù)算賬套”管理、信息反饋、定期分析、彈性調(diào)整相結(jié)合的預(yù)算控制。事中、事后的績(jī)效考評(píng)機(jī)制相配合，最終實(shí)現(xiàn)全面預(yù)算目標(biāo)的順利達(dá)成。

1.全面預(yù)算管理的同時(shí)編制年度彈性預(yù)算

公司年初預(yù)算編制時(shí)，制定全面預(yù)算必備的三部分———經(jīng)營(yíng)預(yù)算、財(cái)務(wù)預(yù)算、資本性支出預(yù)算。在此同時(shí)企業(yè)根據(jù)“量、本、利”之間的關(guān)系，按照預(yù)算期內(nèi)可預(yù)見(jiàn)的復(fù)烤加工量水平而編制能適應(yīng)不同加工量情況的具有伸縮性的“彈性預(yù)算”。彈性預(yù)算表格有三張表：“單擔(dān)收入表”、“變動(dòng)、固定成本及費(fèi)用表”、“各加工量彈性預(yù)算表”。

用彈性預(yù)算的方法來(lái)編制成本預(yù)算時(shí)，其關(guān)鍵在于把所有的成本，根據(jù)成本性態(tài)和業(yè)務(wù)量之間的依存關(guān)系，劃分為變動(dòng)成本與固定成本兩大部分。變動(dòng)成本主要根據(jù)單擔(dān)（噸）加工量來(lái)控制，固定成本則按總額控制。成本的彈性預(yù)算方式如下：成本的彈性預(yù)算=固定成本預(yù)算數(shù)+∑（單位變動(dòng)成本預(yù)算數(shù)*加工量）

編制彈性預(yù)算的步驟如下：

⑴選擇和確定單位消耗量、人工小時(shí)、機(jī)器工時(shí)等。

⑵預(yù)測(cè)和確定可能達(dá)到的各個(gè)加工量。在確定打葉復(fù)烤加工量時(shí)，要與業(yè)務(wù)部門(mén)共同協(xié)調(diào)，分析上烤季已簽訂合同的加工量，在預(yù)算年度的上半年加工的剩余總量，再根據(jù)歷年加工情況預(yù)計(jì)秋季的新烤季可能完成的加工量。共同組成預(yù)算年度的加工量總額。一般可按正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)水平的90%-120%之間范圍確定，也可按過(guò)去歷史資料中的最低業(yè)務(wù)量和最高業(yè)務(wù)量為上下限，這樣編出的彈性預(yù)算較為實(shí)用。

⑶根據(jù)成本性態(tài)和業(yè)務(wù)量之間的依存關(guān)系，將企業(yè)生產(chǎn)成本劃分為變動(dòng)和固定兩個(gè)類別，并逐項(xiàng)確定各項(xiàng)費(fèi)用與業(yè)務(wù)量之間的關(guān)系。

⑷計(jì)算各種業(yè)務(wù)量水平下的預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)，并用一定的方式表示，形成某一項(xiàng)的彈性預(yù)算。

例如：鶴盛公司2012年，預(yù)計(jì)單擔(dān)變動(dòng)成本27.69元，其中直接包裝物材料成本1.09元，直接人工成本9.48元，能耗12 .72元，單位變動(dòng)制造成本4.4元，預(yù)計(jì)固定成本、費(fèi)用總額6637萬(wàn)元。根據(jù)上述資料，按彈性預(yù)算法可編制不同業(yè)務(wù)量水平下的成本預(yù)算，加工量適用范圍為80萬(wàn)擔(dān)至90萬(wàn)擔(dān)之間，如生產(chǎn)量在這一業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)，固定成本相對(duì)不變，而變動(dòng)成本與業(yè)務(wù)量成比例變動(dòng)。根據(jù)業(yè)務(wù)量百分?jǐn)?shù)編制各級(jí)水平的預(yù)算，以此形成”彈性利潤(rùn)預(yù)算表”（下圖）。該表格經(jīng)過(guò)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)審定后，下達(dá)彈性預(yù)算指標(biāo)。明確公司年度預(yù)算目標(biāo)，隨加工量的變化，目標(biāo)利潤(rùn)和相關(guān)費(fèi)用彈性增長(zhǎng)或下降。例如產(chǎn)銷量在80萬(wàn)擔(dān)時(shí)，表格里對(duì)應(yīng)下達(dá)的目標(biāo)利潤(rùn)指標(biāo)為1841萬(wàn)元；實(shí)際產(chǎn)銷售量在83萬(wàn)擔(dān)時(shí)，表格中目標(biāo)利潤(rùn)指標(biāo)為2163萬(wàn)元左右，對(duì)預(yù)算執(zhí)行者的考評(píng)用該彈性目標(biāo)指標(biāo)為依據(jù)。年末對(duì)比時(shí)，只針對(duì)83萬(wàn)擔(dān)的利潤(rùn)目標(biāo)、成本、費(fèi)用目標(biāo)，是否達(dá)到2163萬(wàn)元相關(guān)的幾大指標(biāo)進(jìn)行目標(biāo)考評(píng)掛鉤，超額完成獎(jiǎng)勵(lì)，未達(dá)到的，進(jìn)行考核。

根據(jù)成本習(xí)性，將成本分為變動(dòng)成本與固定成本，填寫(xiě)“變動(dòng)、固定成本及費(fèi)用表”。表格中區(qū)分：固定成本指標(biāo)不隨產(chǎn)量變動(dòng)而變動(dòng)，直接確定為年度預(yù)算目標(biāo)。變動(dòng)成本隨產(chǎn)銷量變動(dòng)而變動(dòng)，“變動(dòng)、固定成本及費(fèi)用表”中的數(shù)據(jù)同時(shí)支撐（見(jiàn)圖）表格中對(duì)應(yīng)的“單位變動(dòng)成本”、“固定成本”等數(shù)據(jù)，以便確定彈性預(yù)算目標(biāo)。

2.彈性預(yù)算目標(biāo)下達(dá)及部門(mén)二級(jí)目標(biāo)分解

公司形成三級(jí)預(yù)算目標(biāo)分解。第一層：公司董事會(huì)與經(jīng)理層簽訂彈性預(yù)算目標(biāo)責(zé)任書(shū)。公司一級(jí)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)中對(duì)產(chǎn)量、利潤(rùn)、工資等指標(biāo)注明與彈性預(yù)算數(shù)掛鉤績(jī)效考評(píng)。第二層是公司各部門(mén)負(fù)責(zé)人與公司經(jīng)理層簽訂部門(mén)預(yù)算目標(biāo)責(zé)任書(shū)。部門(mén)二級(jí)目標(biāo)中變動(dòng)成本落實(shí)到“單噸耗用量”，其他固定成本費(fèi)用按照總金額下達(dá)指標(biāo)。，與考評(píng)結(jié)合。第三層是公司部門(mén)各崗位與部門(mén)領(lǐng)導(dǎo)簽訂目標(biāo)責(zé)任書(shū)，各部門(mén)對(duì)二級(jí)目標(biāo)再分解到各相關(guān)崗位。制定崗位目標(biāo)責(zé)任書(shū)，月度、年度績(jī)效考評(píng)掛鉤。經(jīng)過(guò)三級(jí)目標(biāo)分解后，做到“人人肩上有指標(biāo)，個(gè)個(gè)主動(dòng)控預(yù)算”。

3.彈性預(yù)算的過(guò)程控制

預(yù)算目標(biāo)的達(dá)成，關(guān)鍵在過(guò)程控制目標(biāo)進(jìn)行層層分解后。怎樣做到執(zhí)行過(guò)程中預(yù)算不跑偏、不失控，本公司過(guò)程中注意了幾個(gè)方面控制。

⑴信息反饋：創(chuàng)新的在財(cái)務(wù)用友T6系統(tǒng)里建立“預(yù)算管理賬套”，每一筆收支及時(shí)填制“預(yù)算賬套”憑證，帳套里的一級(jí)科目是按照財(cái)務(wù)核算的科目列示，二級(jí)科目按照部門(mén)各費(fèi)用項(xiàng)目列示，能在UFO財(cái)務(wù)報(bào)表中自動(dòng)生成公司及各部門(mén)預(yù)算執(zhí)行情況明細(xì)及累計(jì)表，能準(zhǔn)確及時(shí)反映預(yù)算執(zhí)行情況。預(yù)算管理辦公室每月初將上月預(yù)算執(zhí)行情況與各部門(mén)溝通和核對(duì)，由各歸口管理部門(mén)進(jìn)行預(yù)算執(zhí)行情況分析、提交，匯總到預(yù)算管理辦公室后，將全公司預(yù)算執(zhí)行情況報(bào)表及分析整理后上報(bào)給預(yù)算管委會(huì)。

⑵定期會(huì)診、及時(shí)調(diào)整：根據(jù)復(fù)烤企業(yè)的特點(diǎn)，每年4-5月上一烤季結(jié)束時(shí)、9月新烤季開(kāi)工及11月份下年度預(yù)算編制時(shí)，召開(kāi)公司預(yù)算工作會(huì)議，“會(huì)診”預(yù)算執(zhí)行情況，對(duì)異常項(xiàng)目及時(shí)進(jìn)行調(diào)整糾偏。

⑶彈性調(diào)整：針對(duì)加工量的變化，按照年初簽訂的彈性預(yù)算目標(biāo)及時(shí)自動(dòng)調(diào)整各指標(biāo)執(zhí)行。

⑷預(yù)算管理關(guān)注的內(nèi)容涵蓋量化指標(biāo)和非量化指標(biāo)：每月反饋的預(yù)算情況，不僅包括量化的預(yù)算執(zhí)行情況，預(yù)算執(zhí)行數(shù)據(jù)。還包括各部門(mén)非量化指標(biāo)的完成情況：預(yù)算本月是否及時(shí)申報(bào)、月度預(yù)算是否有超支項(xiàng)、月度預(yù)算是否調(diào)整、預(yù)算分析是否提交、異常情況是否有糾偏措施、預(yù)算執(zhí)行率是否達(dá)標(biāo)、預(yù)算是否分解并月度考評(píng)等多方面。

4.預(yù)算分析及績(jī)效考評(píng)

經(jīng)歷事前“由下而上”，“由上而下”地確定全面預(yù)算和彈性預(yù)算目標(biāo)下達(dá)；過(guò)程中通過(guò)目標(biāo)層層分解，定期跟蹤反饋，及時(shí)分析偏差，積極修正；最后環(huán)節(jié)進(jìn)入預(yù)算分析和考評(píng)階段，公司建立了一套完善的績(jī)效機(jī)制，形成“三級(jí)預(yù)算分析體系”，“兩套預(yù)算考評(píng)辦法”，月度跟進(jìn)與年度總結(jié)相結(jié)合，有力地保證了全面預(yù)算的達(dá)成。三級(jí)分析在月度時(shí)分別是

⑴各部門(mén)分析本部門(mén)的預(yù)算執(zhí)行情況。

⑵歸口管理部門(mén)分析歸口指標(biāo)執(zhí)行情況；如：生產(chǎn)部分析能耗情況。

⑶預(yù)算管委會(huì)分析全公司預(yù)算執(zhí)行情況；年度時(shí)：三階段定期會(huì)診：①上半年4-5月上烤季結(jié)束時(shí)；②下半年9-10月新烤季開(kāi)工時(shí)；③11-12月下年度預(yù)算布置時(shí)，公司召開(kāi)預(yù)算工作專題會(huì)議，對(duì)季度、半年度、年度預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行通報(bào)、異常情況診斷糾偏?！皟商最A(yù)算考評(píng)辦法”④月度時(shí)績(jī)效考評(píng)，預(yù)算執(zhí)行情況與部門(mén)月獎(jiǎng)掛鉤；⑤對(duì)各部門(mén)7方面預(yù)算管理非量化指標(biāo)進(jìn)行考評(píng)計(jì)分，用于年末評(píng)選預(yù)算優(yōu)秀。達(dá)標(biāo)部門(mén)匯總?cè)旮鞑块T(mén)積分表，進(jìn)行預(yù)算管理工作評(píng)優(yōu)。

三、全面預(yù)算下的彈性預(yù)算管理模式的應(yīng)用效果

1.通過(guò)彈性預(yù)算，擴(kuò)大預(yù)算使用范圍，減少調(diào)整頻次

彈性預(yù)算指標(biāo)能夠適應(yīng)不同加工量的變化，增強(qiáng)了預(yù)算的“適用性”，董事會(huì)決策層在年初就能掌握各加工量的情況下企業(yè)重點(diǎn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)預(yù)計(jì)情況。設(shè)計(jì)的績(jī)效考評(píng)體系客觀、既有隨加工量變化而變化的彈性指標(biāo)，又有“剛性”不變的固定費(fèi)用指標(biāo)。在打葉復(fù)烤加工量發(fā)生變化時(shí)，能迅速地在彈性預(yù)算中找到一套適用的預(yù)算指標(biāo)發(fā)揮其“控制”和“評(píng)價(jià)”作用，從而達(dá)到了柔性管理的目的。

2.區(qū)分了成本形態(tài)，成本控制“有的放矢”

預(yù)算按各項(xiàng)成本的性態(tài)分別列示，可以方便地計(jì)算出在任何實(shí)際業(yè)務(wù)量水平下的預(yù)測(cè)成本，從而為管理人員在事前據(jù)以嚴(yán)格控制費(fèi)用開(kāi)支提供方便，也有利于在事后細(xì)致分析各項(xiàng)費(fèi)用節(jié)約或超支的原因，并及時(shí)解決問(wèn)題.

3.全員意識(shí)“迅速提高”，企業(yè)效益“穩(wěn)步上升”

以往大規(guī)模大動(dòng)作地去搞預(yù)算，但預(yù)算的最終完成情況由于加工量的變化與年初預(yù)算量均存在差異，所有的指標(biāo)都不對(duì)應(yīng)，各層級(jí)的配合度不高，對(duì)預(yù)算關(guān)注度不高。甚至有時(shí)變成了公司為了做預(yù)算而做預(yù)算，在超預(yù)算或加工量變動(dòng)時(shí)隨時(shí)報(bào)告調(diào)整?，F(xiàn)在通過(guò)關(guān)鍵預(yù)算指標(biāo)的設(shè)計(jì)來(lái)提高預(yù)算的激勵(lì)性和管理作用，全員主動(dòng)參與預(yù)算控制的意識(shí)顯著提高。

企業(yè)效益穩(wěn)步增長(zhǎng)公司由2010年無(wú)行優(yōu)指標(biāo)，提高到2012年50%的成本指標(biāo)超行優(yōu)，其他指標(biāo)達(dá)到行業(yè)平均水平，利潤(rùn)總額連年上升。預(yù)算執(zhí)行中，固定費(fèi)用和成本的指標(biāo)達(dá)成率，每年未超目標(biāo)，均控制在98%-85%以內(nèi)，利潤(rùn)類指標(biāo)每年超過(guò)彈性預(yù)算目標(biāo)，優(yōu)異地完成年度經(jīng)濟(jì)指標(biāo)。如此良好的經(jīng)濟(jì)業(yè)績(jī)?yōu)楣镜摹笆寮几摹碧峁┝擞欣谋Ｕ稀?/p>

參考文獻(xiàn)：

[1]高宇.冀東水泥全面預(yù)算管理體系的改進(jìn)與實(shí)施[D].內(nèi)蒙古大學(xué)，2011

[2]谷俊坡.全面預(yù)算管理在XX中資壽險(xiǎn)公司中的應(yīng)用研究[D].北京郵電大學(xué)，2013