摘 要 稅收公平與效率兩大原則在稅法學上的地位不言而喻，探討也從未停止，但是大部分的分析和研究都是在法學與財政的基礎(chǔ)上進行，經(jīng)濟學作為一門理論學科，對政府制定稅收政策具有相當重要的參考作用，故而本文通過經(jīng)濟學視角對稅收公平與效率進行分析和解讀，并提出自己的疑問。

關(guān)鍵詞 公平原則 效率原則 經(jīng)濟學分析 對比評價

公平與效率是稅法中永恒不變的主題，是它的一個重要價值和原則。本文以經(jīng)濟學的視角對稅收的公平和效率觀念做解讀和分析。

一、稅收概念的對比解讀

大家一般接觸到“稅收”概念時，首先想到的必然是法學意義上，與“稅法”聯(lián)系的含義。在稅法學中，對于稅收的概念往往更多偏重從政治權(quán)力和國家職能角度來作闡釋，例如我國學者陳少英教授便將稅收定義為“國家為了實現(xiàn)其公共職能的需要，憑借政治權(quán)力，運用法律手段，強制地、無償?shù)?、固定地集中一部分社會產(chǎn)品所形成的特定分配關(guān)系”。

經(jīng)濟學對于稅收的定義莫衷一是，但是細看會發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟學家似乎都將概念的重點放在 “公共利益、公共用品”這個點上。薩繆爾森認為“通過稅收，政府實際上是在決定如何從公民和企業(yè)的手中取得資源以用于公共目標。通過稅收所籌集的貨幣實際上只是一種載體，經(jīng)由它才能將那些現(xiàn)實的經(jīng)濟資源由私人品轉(zhuǎn)化成公共品”。豎曼昆則認為：“稅收是不可避免的，因為我們作為公民期望政府向我們提供各種物品和勞務(wù)?！?/p>

對于上述現(xiàn)象，或許可以做如下解釋：政府在解決外部性問題，對公共資源進行管理，或者提供維護公共安全的國家職能時，這些都需要相應(yīng)的付出和代價，而這個代價最常見、最有效用的形式就是稅收，政府需要通過稅收籌集的收入來行使職能。

二、稅收公平原則

（一）稅收公平原則的法學理論分析

很多稅法學家都認為，“稅收公平從本質(zhì)上來講，就屬于分配公平的范疇”。豐稅法上的稅收公平主要指橫向公平和縱向公平。稅收橫向公平又稱稅收水平公平，是指經(jīng)濟情況相同、負擔能力相等的納稅人，其稅收負擔也應(yīng)相同；稅收縱向公平又稱稅收垂直公平，是指經(jīng)濟情況不同、負擔能力不等的納稅人，其稅收負擔也應(yīng)不同。并認為橫向公平是形式上的公平，縱向公平則是實質(zhì)上的公平。

（二）稅收公平原則的經(jīng)濟學分析

在經(jīng)濟學領(lǐng)域，公平主要是指機會公平和分配結(jié)果公平，側(cè)重點在分配結(jié)果公平。稅法學中的橫向與縱向公平亦是經(jīng)濟學上的一項重要內(nèi)容，在此不得不提到稅收經(jīng)濟學上的兩項重要原則：受益原則和支付能力原則。政府在征稅時總有很多方式可以選擇，既可以向民眾，也可以向物品，還可以向行為。在眾多方式中，經(jīng)濟學家和政治家歸結(jié)出了上述兩個相對公平而有效的原則。

1、受益原則

受益原則是以人們從政府處所得的利益為納稅衡量原則，多得益者多納稅，少得益者少納稅。受益原則常常用于富人比窮人應(yīng)該多納稅的觀點。持這種觀點的學者認為，富人比一般人享有更多的公共利益和服務(wù)，故而需要耗費更多的資源。比如，富人擁有的巨額財富需要更多的警力去保護，同樣的道理也可以適用到法院、消防及環(huán)衛(wèi)等其他系統(tǒng)。

2、支付能力原則

支付能力原則認為稅負應(yīng)該依據(jù)一個人能承受負擔的多少來征收，一個人上繳稅負的多少跟那個人所擁有的財富和所處的環(huán)境有關(guān)。通常按支付能力原則設(shè)計的稅收制度同時也具有再分配性。這意味著它們從高收入的人們那里取得資金，用以增加窮人的收入和消費。這個原則的公平性在于它考慮到了“犧牲量”，即民眾承擔的稅負與其自身所有財產(chǎn)的比例，與該民眾的收入和環(huán)境。

而由支付能力原則得出了兩個平等觀念的推論：橫向公平和縱向公平。這兩個概念與稅法學中的是相同的。馬斯格雷夫認為橫向公平是“針對著變化無常的歧視行為的一種防范措施”，斯蒂格里茨則認為“應(yīng)該實現(xiàn)同等條件同等對待”。豓但這里卻出現(xiàn)一個從常理上難以解決的問題，就是拿什么來衡量不同納稅人之間的收入是平等、相似的？因為每個人、企業(yè)都有各自不同的情況，會有不同的稅收扣除項目和稅收優(yōu)惠。縱向公平以稅收負擔能力為基礎(chǔ)，那么富人比窮人多納稅的話，這個多納的量的標準又是什么？該多納多少呢？

（三）對稅收公平原則的疑問與評析

在現(xiàn)代社會中，很多國家的稅收目標之一往往是為了縮小貧富差距，而這個目標也被視為公平原則的典型體現(xiàn)。很多國家都采用 “累進稅制”，制定的政策往往是對富人和為其享用的奢侈品征收重稅，而對一般民眾征收低稅，對一些生活必需品等減免稅。這樣的政策一般看來確實會起到應(yīng)有的直接效果，即富人比窮人繳納更多的稅款。

但是，這樣的直接結(jié)果也并不見得就是公平的。因為前文說過，稅收是對政府為公民提供公共產(chǎn)品和利益而支付的代價，那么稅收的公平除了在征收之外，更在于分配。按照前述的經(jīng)濟學說，若是將大部分征收于富人的稅仍舊用于改善富人的福利和環(huán)境，而不是大部分民眾或者窮人的話，那么這樣的稅制依舊稱不上公平。

再者，撇開宏觀廣義上的公平和縮小貧富差距這個目標的話，富人是否就應(yīng)該繳納更多的稅，富人真的就比窮人享受了更多的公共利益，警察為保護富人財產(chǎn)付出的精力就比保護窮人的多嗎？累進稅率是否真的就那么公平，即使其有利于縮小貧富差距，實現(xiàn)結(jié)果上的公平，但這是否是一種對產(chǎn)權(quán)的侵犯。因為早在 1974 年，科斯通過調(diào)查就表明了完全符合公共產(chǎn)品概念的燈塔在英國早期主要由私人供給。豔而近年來對公共產(chǎn)品的實證研究特別是實驗經(jīng)濟學的大量研究更是顯示，除了政府之外，社區(qū)、非營利組織乃至私人等都可能提供公共產(chǎn)品。豖照此看來，公共物品并非由政府一家獨自提供，那么按照有些經(jīng)濟學家的說法，稅收是民眾對政府提供公共物品與利益的支出這種說法是否還站得住腳？

三、稅收效率原則

（一）稅收效率原則的法學理論分析

稅收效率原則的重要性不言而喻，對于政府來說，稅收效率高，便可以為政府籌集更多的財政資金，而對于市場來說，稅收效率的提高有利于提高資源的優(yōu)化配置，促進市場的發(fā)展。稅收效率的具體原則說法不一，但是其中有一個是大家都認可的，即稅收經(jīng)濟效率原則，即稅收中性原則，以對經(jīng)濟最小的負面影響來獲取盡可能多的稅收收入。豗在市場經(jīng)濟有效運行，市場機制基本功能正常發(fā)揮的情況下，稅收效率表現(xiàn)在保證市場機制不受或少受干擾，確保市場機制基本功能的正常發(fā)揮。豘

此外，主要還有調(diào)控效率原則和行政效率原則。從總的方面來說，稅收效率原則就是要以最小的成本和負擔爭取最大的財政收入，并盡量做到不影響市場的正常運行。

（二） 稅收效率原則的經(jīng)濟學分析

稅收對于普通民眾福利的影響是顯而易見的。因為不管如何，對物品征稅時，買者的價格必然被提高，而賣者得到的價格則必然降低。但是想要詳盡了解福利的影響和效率就必須比較買者和賣者減少的福利與政府所得的收入。此時必須要了解以下幾個概念：

1、無謂損失

無謂損失是指稅收（或某種其他政策）扭曲了市場結(jié)果時所引起的總剩余減少。豙在市場有效配置資源時，可以使供求均衡，從而使買者和買者的福利最大化，總剩余最大化。經(jīng)濟學十大原理的其中之一便是：人們會對激勵做出反應(yīng)。市場自身有資源配置作用，人們總會對市場信息作出反應(yīng)，雖然這種反應(yīng)有時候可能是滯后的。稅收的存在，使得買者的買價被提高而賣者的賣價被降低，這樣產(chǎn)生的激勵結(jié)果便是，買者減少消費，賣者降低生產(chǎn)，甚至雙方會因稅收而取消原本的貿(mào)易。由此，市場規(guī)模便縮小到最佳水平之下。以上便是稅收對激勵的扭曲，從而引起了市場資源配置時的低效率甚至是無效率。

2、管理負擔

管理負擔主要是指納稅人為了繳納稅費所付出的代價和費用。管理負擔常常對一般納稅人來說包括為了納稅所花費的時間和人力物力以及車馬費用等，而對于一些公司企業(yè)、組織社團以及使用高稅率的人來說還包括保存的各種記錄，制作的各種報表賬簿，以及繳納稅負時所需提供的材料，甚至是專門雇傭的從事納稅事務(wù)的律師和會計師等。

（三）對稅收效率原則的疑問與評析

財稅法中的經(jīng)濟效率原則的定義就是在保證市場正常運行，不受稅收的影響，以最小的負面影響來取得盡可能多的收入。但是經(jīng)過上面的經(jīng)濟學分析，我們發(fā)現(xiàn)稅收對市場運行的影響是不可否認的，稅收會造成無謂損失，稅收給市場的交易雙方帶來的成本可能超過政府籌集的收入，而對物品征收的稅負就猶如在賣者和買者之間打入了一根楔子。當政府提高征稅率時，一開始稅收收入確實會有所提高，但是當稅收規(guī)模變大時，市場反而會隨之收縮，稅收收入最終減少。當政府對某些物品或者資源征稅時，便失去了某些市場效率的好處，不僅將資源從市場參與者手中轉(zhuǎn)移到政府手中，更加是扭曲了市場激勵，從而改變了市場結(jié)果。

除此之外，管理負擔還影響了稅收效率，因為專門用于繳納稅款、遵守稅法而支出的金錢、時間等資源便是一種無謂損失。原本政府只是為了得到稅收，可是納稅人不僅支付了稅收，還為此支付了時間和金錢。對此，或者可以通過簡化征稅手續(xù)來解決，可是真要實行也并非易事，因為手續(xù)的簡化可能會造成稅收漏洞的出現(xiàn)，引起各種問題。

四、公平原則與效率原則的對比分析

公平原則和效率原則的先后之爭從未斷過，各家也是眾說紛紜，但從現(xiàn)有的資料來看，經(jīng)濟學家似乎更偏重于效率。

在古典主義經(jīng)濟學中，亞當·斯密主張完全的自由主義，當個人在追求自己的目標的同時，也間接地推進了社會利益，這樣的自由競爭，可以使得社會資源調(diào)節(jié)至最優(yōu)，這樣的自由市場便是有效率的市場，進而也是公平的市場。新古典主義的代表人物馬歇爾也對市場的自發(fā)調(diào)節(jié)作用推崇備至，崇尚自由主義。他們認為，效率本身便意味著公平，因為一個人為了追求自己的利益最大化，會努力工作，做出盡可能的最優(yōu)決策，自身效率的高低，決定著得到的回報的多少，從而所有的回報于他的付出都是平等的，公平的。古典和新古典經(jīng)濟學主張在“看不見的手”指引下的自由市場經(jīng)濟，其經(jīng)濟公平觀是：效率優(yōu)先，機會均等。

到了凱恩斯完全自由市場的觀念開始改變。凱恩斯是政府干預(yù)市場學說的典型代表，他身處上世紀20、30年代的經(jīng)濟大蕭條背景，使他看到了市場并非萬能，市場也有無效率的時刻和無法解決的難題。市場的缺陷需要政府這只有形之手的干預(yù)、解決。故而他強調(diào)“看得見的手”的作用，其經(jīng)濟公平觀是：效率優(yōu)先，兼顧公平。

薩繆爾森采取的是以上兩種觀點的綜合與折中。他在效率上用了帕累托的概念，豜在市場完全競爭的狀態(tài)下，市場能夠?qū)崿F(xiàn)最優(yōu)質(zhì)的資源配置，從而達到最有效率的狀態(tài)。但這僅是一種理想化的狀態(tài)，在現(xiàn)實中市場低效率的情況時常發(fā)生，這時候就需要政府這只有形之手將由市場引導的錯誤道路拉回正軌。薩繆爾森認為效率與公平的關(guān)鍵不在于誰優(yōu)先，而在于分配代價的大小，只是這個問題經(jīng)濟學無法回答。“至于我們的市場收入中應(yīng)該有多少轉(zhuǎn)移給貧困家庭，這是一個只能由投票箱去回答的政治問題”。

對于經(jīng)濟學上普遍持的效率優(yōu)先，兼顧公平的觀點，其實在稅法學上也是相通的。一般意義上來講，稅收效率是公平的前提。只有經(jīng)濟效率的提高，減少稅收對市場運行的負面影響，提高資源的優(yōu)化配置，才能提高稅基，否則公平的分配便是無本之木，故而需要效率優(yōu)先。而公平則是稅收效率的必要條件，若是沒有公平，那么稅收的效率便會降低，會影響整個國家的財政收入，所以必須兼顧公平。