摘 要 隨著會(huì)計(jì)環(huán)境的變化和導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)不確定性因素的增多，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的重要性日益凸顯。本文在分析會(huì)計(jì)職業(yè)判斷影響因素的基礎(chǔ)上，指出了提高會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力的措施。

關(guān)鍵詞 會(huì)計(jì) 職業(yè)判斷 職業(yè)判斷能力 準(zhǔn)則

財(cái)政部發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，對(duì)新制度的評(píng)價(jià)，筆者贊同蓋地教授的意見(jiàn)，即中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)已基本實(shí)現(xiàn)丫與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的大同.是高質(zhì)量的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。因此，筆者認(rèn)為，當(dāng)前我國(guó)會(huì)汁改革和發(fā)展的首要任務(wù)，不是加快會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際慣例接軌的問(wèn)題，而是如何著力提高會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷水平俐題。

一、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的內(nèi)涵

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷就是會(huì)計(jì)人員在會(huì)計(jì)法規(guī)、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度和其他相關(guān)法律法規(guī)的約束范圍內(nèi)，根據(jù)企業(yè)理財(cái)環(huán)境和經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，利用自己的專業(yè)知識(shí)和職業(yè)經(jīng)驗(yàn)，處理會(huì)計(jì)事項(xiàng)和編制財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，對(duì)所采取的原則、方法、程序等進(jìn)行判斷與選擇的過(guò)程，即應(yīng)采用什么樣的會(huì)計(jì)政策進(jìn)行判斷與選擇。會(huì)計(jì)環(huán)境復(fù)雜多變，不確定性經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)日益增多，而會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)卻日趨簡(jiǎn)化，這是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展方向，也是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展方向。隨著我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的建立和完善，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的空間不斷增大，會(huì)計(jì)人員需要有敏銳、準(zhǔn)確的職業(yè)判斷能力，如實(shí)地確認(rèn)和計(jì)量企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債的價(jià)值和當(dāng)期損益等。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷貫穿會(huì)計(jì)工作的始終，它的存在是由會(huì)計(jì)理論和技術(shù)的缺陷性、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)自身的模糊性以及未來(lái)結(jié)果的不確定性所決定的。在會(huì)計(jì)實(shí)踐工作中主要表現(xiàn)為：會(huì)計(jì)原則的選擇與協(xié)調(diào)，會(huì)計(jì)處理方法的選擇，會(huì)計(jì)估計(jì)，重要性原則、實(shí)質(zhì)重于形式原則的實(shí)際運(yùn)用。

二、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的影晌因素

（一）個(gè)人、企業(yè)利益因素。由于人的有限理性，信息的不對(duì)稱容易誘發(fā)機(jī)會(huì)主義行為，使會(huì)計(jì)職業(yè)判斷發(fā)生偏差。會(huì)計(jì)人員作為一名職業(yè)者，首先有對(duì)金錢、物質(zhì)的需求，以滿足其生存需要。主要表現(xiàn)在：①對(duì)貨幣收入的追求。貨幣收入量的多少標(biāo)志著其經(jīng)濟(jì)利益需求的滿足程度。②對(duì)非貨幣收入的追求，如對(duì)在職消費(fèi)的需求、要求更多的福利待遇等。豏因此，客觀上會(huì)計(jì)人員不能充當(dāng)中介人的角色。在進(jìn)行會(huì)計(jì)職業(yè)判斷時(shí)，會(huì)計(jì)人員往往會(huì)附和管理當(dāng)局的意思或暗示，選擇有利于管理當(dāng)局的政策，從而使結(jié)果有利于自己。就企業(yè)管理者而言，企業(yè)管理者的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?cè)谝欢ǔ潭壬吓c本人的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)、政治待遇相關(guān)。這是因?yàn)槲覈?guó)現(xiàn)行干部制度、人事制度不夠完善，有的部門沒(méi)有深入實(shí)際調(diào)查研究，片面地將完成的指標(biāo)數(shù)作為考核、任用、提拔干部的標(biāo)準(zhǔn)。而我國(guó)資本市場(chǎng)上，公司保牌、配股都是以會(huì)計(jì)信息，特別是利潤(rùn)信息為基礎(chǔ)的。由此可見(jiàn)，實(shí)證會(huì)計(jì)所支持的三大假設(shè)（管理當(dāng)局報(bào)酬計(jì)劃、債務(wù)契約、政治成本）為企業(yè)管理當(dāng)局利用會(huì)計(jì)職業(yè)判斷操縱利潤(rùn)提供了可能。因而一定程度上致使會(huì)計(jì)主體和企業(yè)管理當(dāng)局為了自身利益，選擇一種對(duì)自己有利的會(huì)計(jì)政策。

（二）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)在的局限性。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度不可能對(duì)各種類型的企業(yè)及其業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理做出詳盡、具體的規(guī)定。2006年財(cái)政部發(fā)布了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，具體包括1項(xiàng)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，從2007年1月1日起在上市公司中實(shí)施。從具體內(nèi)容來(lái)看，我國(guó)新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更加趨同，標(biāo)志著我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化進(jìn)程的實(shí)質(zhì)性突破。但是，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只是對(duì)會(huì)計(jì)工作提供了指導(dǎo)，并沒(méi)有也不可能囊括所有的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，特別是以前沒(méi)有遇見(jiàn)過(guò)的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，更是只能提供一些會(huì)計(jì)原則供會(huì)計(jì)人員選擇。在這種情況下，必然要求會(huì)計(jì)人員提高會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的能力和水平。另外，盡管38項(xiàng)具體準(zhǔn)則基本上涵蓋了現(xiàn)階段各類企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的一般情況，但是在企業(yè)實(shí)際工作中還可能存在某些特殊經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，這些業(yè)務(wù)暫時(shí)沒(méi)有具體準(zhǔn)則來(lái)規(guī)范，會(huì)計(jì)人員只能根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的精神對(duì)這些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行判斷和處理。另外，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定出臺(tái)應(yīng)當(dāng)事先受到全體利益相關(guān)者的關(guān)注，應(yīng)根據(jù)自身的利益進(jìn)行充分的博弈。若在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程中沒(méi)有經(jīng)過(guò)充分的博弈，利益相關(guān)者只能是被動(dòng)地接受。當(dāng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與有的相關(guān)者的利益發(fā)生沖突時(shí)，其很可能千方百計(jì)地鉆會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的漏洞，濫用會(huì)計(jì)職業(yè)判斷以做出利己的行為。

（三）會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力。會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力受多種因素影響，主要包括會(huì)計(jì)人員的理論知識(shí)、實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)以及會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德水平兩個(gè)方面。會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷過(guò)程是一個(gè)主觀和客觀相統(tǒng)一的過(guò)程，正確地運(yùn)用會(huì)計(jì)職業(yè)判斷首先要求會(huì)計(jì)人員有扎實(shí)的理論知識(shí)和豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。會(huì)計(jì)人員要能領(lǐng)會(huì)會(huì)計(jì)法律、法規(guī)的精神，要能識(shí)別經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)，熟悉同類業(yè)務(wù)的處理規(guī)范。其次，要求會(huì)計(jì)人員應(yīng)具備崇高的思想品德和良好的職業(yè)道德，這是會(huì)計(jì)人員做出客觀、公允判斷的前提條件。為此，會(huì)計(jì)人員必須自我約束。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，會(huì)計(jì)信息代表著一個(gè)企業(yè)的品質(zhì)。而在會(huì)計(jì)信息的生成過(guò)程中，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷始終面臨著客觀性與相關(guān)性、穩(wěn)定性與適用性、利益驅(qū)動(dòng)與公允揭示等觀念和立場(chǎng)的矛盾與斗爭(zhēng)，始終伴隨著道德因素。會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的結(jié)果產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響，因此這是必須予以重視的重要因素。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷具有一定的主觀性和權(quán)衡性，作為會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的主體，會(huì)計(jì)人員能否合理地運(yùn)用會(huì)計(jì)職業(yè)判斷，對(duì)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行恰當(dāng)反映，確保會(huì)計(jì)信息真實(shí)、可靠，很大程度上取決于會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)和綜合能力的高低。雖然近些年會(huì)計(jì)教育得到了發(fā)展，會(huì)計(jì)人員的學(xué)歷水平得到了提高，但會(huì)計(jì)人員對(duì)新業(yè)務(wù)、新環(huán)境的適應(yīng)能力不強(qiáng)，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的總體水平低下。大部分會(huì)計(jì)人員只知道照章辦事，過(guò)分依賴企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)；在進(jìn)行會(huì)計(jì)職業(yè)判斷時(shí)，往往容易忽視企業(yè)所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和技術(shù)條件等非會(huì)計(jì)因素的影響。同時(shí)，由于受產(chǎn)權(quán)機(jī)制的制約，會(huì)計(jì)人員與企業(yè)經(jīng)營(yíng)者同屬企業(yè)管理人員，其根本利益是一致的，而且會(huì)計(jì)人員的工資、待遇等均由企業(yè)經(jīng)營(yíng)者決定，在這種情況下，會(huì)計(jì)人員為了維護(hù)自身利益，勢(shì)必會(huì)做出有利于經(jīng)營(yíng)者的職業(yè)判斷，從而損害投資者的利益。

（四）公司治理結(jié)構(gòu)。會(huì)計(jì)人員是為特定的會(huì)計(jì)主體服務(wù)的，企業(yè)選擇會(huì)計(jì)政策的立場(chǎng)實(shí)際上是企業(yè)管理當(dāng)局的立場(chǎng)，而企業(yè)管理當(dāng)局的立場(chǎng)取決于其公司治理結(jié)構(gòu)。’因此公司治理結(jié)構(gòu)是約束會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制，是健全會(huì)計(jì)職業(yè)判斷執(zhí)行機(jī)制的基石。良好的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷支撐環(huán)境是會(huì)計(jì)職業(yè)判斷正確行使的保障。現(xiàn)代公司制企業(yè)中存在眾多利益主體，他們對(duì)公司有不同的利益要求。公司治理結(jié)構(gòu)就是這些利益主體在權(quán)、責(zé)、利上進(jìn)行劃分和相互制衡的機(jī)制。雖然會(huì)計(jì)活動(dòng)本身并不屬于公司治理結(jié)構(gòu)的一個(gè)環(huán)節(jié)，但由于很多契約的確立是以會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)的，會(huì)計(jì)人員與企業(yè)管理當(dāng)局又存在事實(shí)的雇傭關(guān)系，因此公司治理結(jié)構(gòu)往往會(huì)影響某些會(huì)計(jì)行為。公司治理結(jié)構(gòu)如果存在缺陷會(huì)使制衡機(jī)制的約束力削弱，為企業(yè)管理當(dāng)局進(jìn)行盈余管理提供機(jī)會(huì)，從而使會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷不可避免地受管理當(dāng)局的干預(yù)。

三、提高會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力的對(duì)策

（一）不斷提升會(huì)計(jì)職業(yè)判斷意識(shí)。在豐觀上樹(shù)立一種職業(yè)判斷意識(shí)，是會(huì)計(jì)人員提升職業(yè)判斷能力并能夠正確運(yùn)用職業(yè)判斷的前提條件。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則賦予會(huì)計(jì)職業(yè)判斷較大的宅聞，這在客觀上需要會(huì)計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)判斷。會(huì)計(jì)人員必須從過(guò)去只需根據(jù)會(huì)計(jì)制度的明確規(guī)定作簡(jiǎn)單的是非判斷向職業(yè)判斷邁進(jìn)，提高對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷必要性和重要性的認(rèn)識(shí)。

（二）豐富自身專業(yè)知識(shí)，加強(qiáng)實(shí)踐訓(xùn)練。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是一種技術(shù)性很強(qiáng)的工作，只有具備較扎實(shí)的專業(yè)知識(shí)才能做好。首先，會(huì)計(jì)人員必須重視會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論的學(xué)習(xí)。基礎(chǔ)理論可指導(dǎo)新程序的開(kāi)拓，增強(qiáng)判斷能力。其次，在熟練掌握會(huì)計(jì)知識(shí)的同時(shí)，還應(yīng)掌握與會(huì)計(jì)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)，金融等相關(guān)知識(shí)，熟悉現(xiàn)代化的會(huì)計(jì)處理手段。最后，在社會(huì)高速發(fā)展的今天，知識(shí)更新周期越來(lái)越短，新政策、新法規(guī)、新制度不斷出臺(tái)，這就要求會(huì)計(jì)人員接受后續(xù)教育。不斷充實(shí)和更新知識(shí)，認(rèn)真領(lǐng)會(huì)相關(guān)政策、準(zhǔn)則，制度的基本內(nèi)容和精神實(shí)質(zhì)，使之成為開(kāi)展會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的利器。同時(shí)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是一項(xiàng)實(shí)踐性很強(qiáng)的活動(dòng)，會(huì)計(jì)人員在掌握專業(yè)知識(shí)的基礎(chǔ)上，還應(yīng)具有豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，才能在實(shí)際工作中作出恰當(dāng)，正確的職業(yè)判斷。而這種經(jīng)驗(yàn)是在會(huì)計(jì)實(shí)踐中通過(guò)不斷訓(xùn)練積累起來(lái)的。要做到這一點(diǎn)，首先，應(yīng)當(dāng)對(duì)會(huì)計(jì)人頁(yè)的工作崗位有計(jì)劃地進(jìn)行輪換，以促進(jìn)會(huì)計(jì)人員全面熟悉各個(gè)會(huì)計(jì)工作崗位的業(yè)務(wù)。不斷提高綜合業(yè)務(wù)素質(zhì)。其次，會(huì)計(jì)人員還要經(jīng)常與其他專業(yè)人士溝通、討論。交流執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)，分析會(huì)計(jì)環(huán)境未來(lái)變化趨勢(shì)等，善于向別人學(xué)習(xí)。取長(zhǎng)補(bǔ)短，不斷完善自我，最終達(dá)到提高會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力的目的。

（三）提高會(huì)計(jì)判斷主體的職業(yè)道德。會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德是會(huì)計(jì)人員在執(zhí)業(yè)過(guò)程中應(yīng)遵循的行為標(biāo)準(zhǔn)和道德規(guī)范，包括會(huì)計(jì)人員在執(zhí)業(yè)時(shí)所體現(xiàn)出來(lái)的執(zhí)業(yè)品德、職業(yè)紀(jì)律和職業(yè)責(zé)任感等。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則賦予會(huì)計(jì)人員會(huì)計(jì)判斷的空間越大，就越需要有良好的職業(yè)道德。尤其是當(dāng)法律法規(guī)無(wú)明確規(guī)定時(shí)，會(huì)計(jì)職業(yè)道德的作用就越顯得重要，它能使會(huì)計(jì)人員自覺(jué)抵制各種利益的誘惑，不受權(quán)勢(shì)和偏見(jiàn)的影響，確保判斷所產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息能客觀，公允地反映會(huì)計(jì)主體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。因此，具有良好的職業(yè)道德的會(huì)計(jì)人員在執(zhí)業(yè)時(shí)將會(huì)正直、誠(chéng)實(shí)、公正和客觀，具有良好的職業(yè)紀(jì)律的會(huì)計(jì)人員在執(zhí)業(yè)時(shí)將會(huì)合理地約束自己的行為。要做到這些，會(huì)計(jì)人員必須增強(qiáng)法制觀念，自覺(jué)接受職業(yè)道德教育，不斷提高職業(yè)道德水平。

（四）建立健全治理結(jié)構(gòu)，加強(qiáng)內(nèi)部控制體系治理結(jié)構(gòu)是約束管理人員職業(yè)判斷的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制，是健全職業(yè)判斷執(zhí)行機(jī)制的基石，完善的治理結(jié)構(gòu)能有效地發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)舞弊，督促職業(yè)判斷公允，降低會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的風(fēng)險(xiǎn)。首先，內(nèi)控體系的設(shè)計(jì)要使會(huì)計(jì)人員便于熟悉單位組織的不同部門和業(yè)務(wù)流程，真正參與經(jīng)營(yíng)管理，對(duì)具體業(yè)務(wù)有較深的了解，具有全局性觀念，其作出的職業(yè)判斷才是完整的、準(zhǔn)確的。其次，在會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)中增設(shè)專門的財(cái)務(wù)分析部門或崗位，對(duì)已作出的職業(yè)判斷進(jìn)行驗(yàn)證分析，評(píng)估并修正職業(yè)判斷，同時(shí)會(huì)計(jì)崗位也能相互制約，防止濫用會(huì)計(jì)職業(yè)判斷。另外，建立對(duì)重大的不確定事項(xiàng)集體決策制度，防止因個(gè)體的局限性而造成的失誤。由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)決策中心對(duì)不確定事項(xiàng)進(jìn)行分析、研究，判斷，多渠道采集信息，按程序規(guī)范操作，確定多個(gè)方案的比較及優(yōu)選，提供給企業(yè)管理層決策。最后，完善會(huì)計(jì)信息披露制度。在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的有關(guān)信息，包括重大會(huì)計(jì)政策的選擇、重大事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理方法、或有事項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)成果的影響等，讓會(huì)計(jì)報(bào)表使用者全面掌握會(huì)計(jì)信息，認(rèn)識(shí)到不同的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷及選擇的結(jié)果，避免發(fā)生法律糾紛，滿足不同相關(guān)信息使用者的需求.

四、結(jié)語(yǔ)

綜上所述，建立健全他律與自律相結(jié)合的規(guī)范管理制度，加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德建設(shè)，在會(huì)計(jì)實(shí)踐中逐步培養(yǎng)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力，最終能促成會(huì)計(jì)人員從他律走向自律，真實(shí)、客觀、公允的進(jìn)行會(huì)計(jì)選擇。這是一個(gè)逐步完善的過(guò)程。需要會(huì)計(jì)主管部門，社會(huì)集體和會(huì)計(jì)人員的共同努力。

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