摘 要：通過對中外行政事業(yè)部門的內部控制情況的比較，有助于我們理清現(xiàn)階段存在的問題和不足，為我國行政事業(yè)單位內部控制的發(fā)展提供經(jīng)驗，指明方向。

關鍵詞：行政事業(yè)單位 內部控制 差異比較

內部控制制度是指一個單位為了保護資產(chǎn)的安全完整和有效運用，預防和糾正錯誤、舞弊與欺詐行為，保證會計工作的真實、合法、完整而制訂和實施的一系列具有控制職能的方法、措施和程序。它的產(chǎn)生是隨著組織的形成而產(chǎn)生的，貫穿了各個單位經(jīng)營活動的各個方面。只要存在經(jīng)濟活動和經(jīng)營管理，就需要有相應的內部控制。

一、中外行政事業(yè)單位內部控制比較分析

（一）實施基礎比較

內部控制的實施基礎包括要擁有完善的法律法規(guī)體系，有效的內部治理結構，以及成熟的信息管理系統(tǒng)。這些都是保障行政事業(yè)單位內部控制行之有效的重要前提。以美國為代表的歐美發(fā)達國家一直都致力于為行政事業(yè)單位內部控制創(chuàng)建完善的實施基礎。

自1948年首次提出“適當?shù)膬炔靠刂剖锹?lián)邦機構會計系統(tǒng)整體的一部分”，奠定行政事業(yè)單位內部控制的基礎以來，美國先后頒布了《聯(lián)邦政府內部控制準則》、《公共部門治理——管理層視角》、《公共部門內部控制準則指南》，對于行政事業(yè)單位的行為準則、組織架構與程序、控制活動、對外報告構成的政府部門最佳治理結構，強化了內部控制在行政事業(yè)單位的重要作用，對于行政事業(yè)單位內部控制的法律規(guī)范日趨健全，已經(jīng)形成了較為完善的法律體制。1990年荷蘭在《政府會計法》中詳細地界定了行政事業(yè)單位等政府公共部門內部控制的法律職能。日本則通過《公共財務法》、《公共會計法》對行政事業(yè)單位等公共部門的財務活動、會計活動的審查和控制做出了明確的規(guī)定。與歐美強國日益成熟的行政事業(yè)單位內部控制的法律體系不同，我國行政事業(yè)單位內部控制起初被包含在企業(yè)內部控制的法律規(guī)制之中，在頒布的《會計法》、《政府采購法》、《審計法》、《行政監(jiān)察法》，《審計法實施條例》、《行政監(jiān)察法實施條例》等法律和相關規(guī)章對從不同角度、不同層次體現(xiàn)出對行政事業(yè)單位內部會計控制的要求，但對于風險管理方面卻少有涉及。從嚴格意義上來講，我國在對行政事業(yè)單位內部控制的立法還是一片空白，專門化的、完整的法律對于我國行政事業(yè)單位內部控制的發(fā)展至關重要。

歐美國家由于有了完整的法律法規(guī)體系作依托，在行政事業(yè)等公共部門就更容易開展內部治理，使內部治理更加有法可依，更加適應這些政府公共部門的需要，有助于建立科學有效地內部治理機制。另一方面，隨著信息科技的發(fā)展使傳統(tǒng)的政務向電子政務轉變，實現(xiàn)了政務的電算化、網(wǎng)絡化的全面普及。

（二）責任執(zhí)行主體比較

隨著政府行政事業(yè)單位業(yè)務不斷具體化、復雜化，其對內部控制的執(zhí)行要求也越發(fā)分散化，這就要求行政事業(yè)單位的責任執(zhí)行也要擺脫原本固有的單一主體。

因此，行政事業(yè)單位內部控制責任的執(zhí)行不是中央，而是在各個內部控制部門，各部門在中央機構的協(xié)調之下，獨立執(zhí)行內部控制，承擔內部控制責任。英國承擔內部控制責任執(zhí)行任務的主體主要包括議會、法院、中央及各部；在美國，將行政事業(yè)單位內部控制的責任通過層層下分，并明確了各州甚至個人應該承擔的內部控制責任。隨后，世界最高審計組織（INTOSAI）在2004年修訂的《公共部門內部控制準則指南》對行政事業(yè)單位的內部控制責任執(zhí)行主體做出了較為明確和詳細的闡釋。它將行政事業(yè)單位的內部控制責任執(zhí)行主體分為外部主體和內部主體。其外部執(zhí)行主體是指行政事業(yè)單位以外的民間和專業(yè)的審計組織，主要包括立法、司法機關、最高審計機關以及其他民間組織。它們主要為行政事業(yè)單位內部控制提供良好的法律保障和環(huán)境支持，并對其內控管理進行外部監(jiān)督。內部執(zhí)行主體指的是行政事業(yè)單位的各級管理層、專門內部控制機構以及員工。

（三）獨立性比較

在國外，行政事業(yè)單位由于有了良好的實施基礎作為保障，其內部控制具有較強的獨立性。美國作為最早開始探索行政事業(yè)單位等公共部門內部控制的國家，建立了具有高度獨立性的監(jiān)察長制度。各個行政部門的內部審計活動都由總檢察長負責?？偙O(jiān)察長由總統(tǒng)提名，并經(jīng)過參議院批準由部門管理層任命。這樣的制度對部門的內部控制活動進行了有效地監(jiān)督和規(guī)范，提升了行政事業(yè)單位的內審工作的效率。與美國的總監(jiān)察長制度相似，英國行政事業(yè)單位的內部控制工作是由主計審計長執(zhí)行的。主計審計長是同時由首相和議會公共賬目委員會提名批準并有國王親自授予的，除非參、眾議院同時同意撤免，否則其他部門都無法免除其職務。受到《公共部門內部控制準則指南》的影響，日本政府將其行政事業(yè)單位的內部控制活動一分為二，對于外部財務、風險管理的工作交由會計檢察院負責。

我國的行政事業(yè)單位內部控制還處于起步階段，責任執(zhí)行主體和職能分工都不明確，很大程度地削弱了其內部控制的獨立性程度。由于缺乏專門從事內部控制的機構，我國行政事業(yè)單位的內部控制的活動主要由國家審計署和各部級審計機構負責，而這些審計機構在行政上又隸屬于被審計部門，其審計目標、審計資金均由被審計部門直接或間接決定，嚴重影響了對于行政事業(yè)單位內部控制的獨立性。

二、對我國的啟示

通過以上對中外行政事業(yè)內部控制進行比較發(fā)現(xiàn)，我國內部控制較之歐美國家還有很大差距。我國行政事業(yè)單位內部控制面臨實施基礎薄弱、責任執(zhí)行主體不明確、獨立性缺乏、評價體系不完整等問題。對此，相關部門應頒布針對于行政事業(yè)單位內部控制的相關法律準則，使其內部控制活動有法可依、有規(guī)矩可循，行政事業(yè)單位自身也應加強自身的內部治理，提升信息管理水平，為其內部控制活動創(chuàng)造規(guī)范有效的實施環(huán)境；制定有關于行政事業(yè)單位的內部控制實施準則，明確各責任執(zhí)行主體的具體的職能范圍，保證內控活動有序執(zhí)行；規(guī)定行政事業(yè)部門內部以部級為單位設置內部控制機構，負責自身的內部控制工作，并定期上交內部控制評價報告，保證內部控制機構的獨立性；最后，設立專屬于行政事業(yè)單位的內部控制外部監(jiān)督評審機構對其內控工作進行測評，建立科學有效地內部控制評價體系。

參考文獻：

[1]晉紅霞. 我國行政事業(yè)單位內部控制存在的問題及對策分析[J].濟源職業(yè)技術學院學報. 2011（12）.

[2]楊杰. 行政事業(yè)單位會計內部控制的現(xiàn)狀及其完善對策[J]. 企業(yè)導報. 2013（10）.

（作者單位：1.黑河市水文局 黑龍江黑河市 164300

2.3.哈爾濱商業(yè)大學 黑龍江哈爾濱市 150000）