【摘要】一直以來(lái)，在會(huì)計(jì)界，人們對(duì)商譽(yù)問(wèn)題就比較關(guān)注，尤其是關(guān)于合并商譽(yù)的計(jì)量與確認(rèn)問(wèn)題更是實(shí)務(wù)界與理論界重點(diǎn)關(guān)注的一個(gè)話題。在新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，對(duì)合并商譽(yù)中涉及到的會(huì)計(jì)問(wèn)題做出了較大的改進(jìn)，并制定出了較為明確的規(guī)范，且同國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本保持了一致。但是，從整體上而言，當(dāng)前我國(guó)企業(yè)合并商譽(yù)在會(huì)計(jì)處理方面仍存在著一點(diǎn)問(wèn)題。故文章從分析當(dāng)前我國(guó)企業(yè)合并商譽(yù)中會(huì)計(jì)處理現(xiàn)狀進(jìn)行分析，進(jìn)而針對(duì)其存在的問(wèn)題提出幾點(diǎn)有效應(yīng)對(duì)措施。

【關(guān)鍵詞】合并商譽(yù) 會(huì)計(jì)處理

引言

商譽(yù)指的是由企業(yè)擁有或控制并能給予企業(yè)一定的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)的眾多無(wú)形資，是企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)實(shí)踐中逐步形成的一種超額盈利能力，主要包括了企業(yè)自身信譽(yù)、地理優(yōu)勢(shì)與科學(xué)的組織結(jié)構(gòu)以及先進(jìn)的管理與生產(chǎn)技術(shù)等。而商譽(yù)按照其來(lái)源又可被分成自創(chuàng)商譽(yù)與合并商譽(yù)，其中，前者是在并購(gòu)之前企業(yè)雙方各自就已經(jīng)擁有的商譽(yù)，同時(shí)也是企業(yè)獲得持續(xù)發(fā)展的一個(gè)關(guān)鍵因素，是企業(yè)凈資產(chǎn)的一種“超額整合價(jià)值”表現(xiàn)，而后者則是企業(yè)上方并購(gòu)之后產(chǎn)生的，屬于雙方的共同商譽(yù)，代表著企業(yè)合并后形成的一種協(xié)同效應(yīng)[1]。因此，明確并有效計(jì)量企業(yè)合并商譽(yù)中的會(huì)計(jì)問(wèn)題很有必要。

一、當(dāng)前我國(guó)企業(yè)合并商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理現(xiàn)狀

（一）商譽(yù)確認(rèn)不明確

在當(dāng)前我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，把非同一控制下企業(yè)在合并過(guò)程中所產(chǎn)生的商譽(yù)劃分進(jìn)了會(huì)計(jì)核算體系中，并要求需在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行單獨(dú)列示，以有效增強(qiáng)企業(yè)各財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表所發(fā)揮的決策依據(jù)作用，從整體上提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。但是，這個(gè)的財(cái)務(wù)報(bào)表中并沒(méi)有報(bào)告企業(yè)的自創(chuàng)商譽(yù)。從商譽(yù)的本質(zhì)來(lái)說(shuō)，在非同一控制企業(yè)合并中，購(gòu)買的雙方主要是由于被購(gòu)買方的一些資源有著不可辨認(rèn)性，雖沒(méi)有在被購(gòu)買方的資產(chǎn)負(fù)債表中標(biāo)示但卻可為購(gòu)買方帶來(lái)一定超額收益，故購(gòu)買方才愿意花超出被購(gòu)買方的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值所應(yīng)有的價(jià)格來(lái)合并。而這些不可辨認(rèn)資源指的就是被購(gòu)買方的自創(chuàng)商譽(yù)，也就是所謂的好感價(jià)值。故，可以說(shuō)，合并商譽(yù)從根本上看其實(shí)就是自創(chuàng)商譽(yù)，為此，一種商譽(yù)，就存在著兩種表現(xiàn)形式，一種是表內(nèi)，一種是表外，而不管哪種表現(xiàn)形式都無(wú)法反映企業(yè)的總體財(cái)務(wù)狀況、現(xiàn)金流量與經(jīng)營(yíng)的成果，并且可能存在人為將商譽(yù)從表外劃入表內(nèi)，從而影響到報(bào)表數(shù)據(jù)的真實(shí)性，不利于企業(yè)商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理。

（二）減值測(cè)試可操作性較差

當(dāng)前，我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則雖然對(duì)商譽(yù)后續(xù)計(jì)量作不攤銷處理，但是每年仍需要實(shí)施減值測(cè)試。由于對(duì)于那些有著不可辨認(rèn)性的商譽(yù)來(lái)看，任何一種攤銷方式與攤銷期限都缺乏一定的客觀性，一旦進(jìn)行強(qiáng)制性的攤銷處理，可能無(wú)法客觀反映出企業(yè)真實(shí)的財(cái)務(wù)與經(jīng)營(yíng)狀況，故這種后續(xù)計(jì)量方式具有一定合理性。但是，就目前形勢(shì)來(lái)說(shuō)，減值測(cè)試的可操作性較差。在準(zhǔn)則中，要求企業(yè)每年需對(duì)商譽(yù)實(shí)施減值測(cè)試，但因商譽(yù)本身無(wú)法產(chǎn)生獨(dú)立現(xiàn)金流，故需將其分?jǐn)偟狡髽I(yè)的其他一些資產(chǎn)組中，加之商譽(yù)價(jià)值本身就會(huì)受到各種因素影響而影響到對(duì)其的價(jià)值評(píng)估，即使是聘用了專門評(píng)估機(jī)構(gòu)與人員對(duì)其進(jìn)行評(píng)估，也很難從整體上把握住減值測(cè)試結(jié)果的準(zhǔn)確性與客觀性。

二、改進(jìn)企業(yè)合并商譽(yù)中會(huì)計(jì)處理的相關(guān)對(duì)策

（一）統(tǒng)一商譽(yù)概念

同國(guó)外關(guān)于合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與商譽(yù)準(zhǔn)則逐步完善的形勢(shì)相比較，我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在這方面的規(guī)定還是比較模糊的，從而在很大程度上影響到我國(guó)眾多企業(yè)的合并商譽(yù)處理，故必須對(duì)合并商譽(yù)的概念加以明確，嚴(yán)格規(guī)范權(quán)益結(jié)合法的有效運(yùn)用，在企業(yè)的權(quán)益性資本投資中，把購(gòu)買方的購(gòu)買成本與其可辨認(rèn)的凈資產(chǎn)公允價(jià)值差中購(gòu)買方所占有的市場(chǎng)份額明確為合并商譽(yù)，即對(duì)于被購(gòu)買方可辨認(rèn)的凈資產(chǎn)公允價(jià)值同賬面價(jià)值差額中購(gòu)買方所占有的部分，可將其劃分在購(gòu)買方賬面上的初始投資成本內(nèi)[2]。同時(shí)，還需在母公司的報(bào)表和合并報(bào)表中同時(shí)確定商譽(yù)。由于當(dāng)前企業(yè)合并時(shí)主要依據(jù)的是母公司延伸理論，即即使被購(gòu)買的子公司，其并不購(gòu)買方完全所有，但其所有可辨認(rèn)的資產(chǎn)仍需按照公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)算，而商譽(yù)，也只有被母公司購(gòu)買了的部分才可被確認(rèn)，以此來(lái)保持被購(gòu)買子公司的可辨認(rèn)自身計(jì)價(jià)一致性。但是，這種理論的運(yùn)用，也在很大程度上造成了復(fù)合計(jì)價(jià)，使得被歸屬于購(gòu)買母公司的商譽(yù)要小于被購(gòu)買子公司的所有商譽(yù)，故需逐步將具有不可辨認(rèn)性的自創(chuàng)商譽(yù)和其他一些商譽(yù)劃分到購(gòu)買雙方的會(huì)計(jì)核算中，在雙方報(bào)表中共同確認(rèn)商譽(yù)。

（二）合理改進(jìn)商譽(yù)的后續(xù)計(jì)量方式

在商譽(yù)減值中，最為關(guān)鍵的一個(gè)工作就是確定其可回收的金額并認(rèn)定相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)。一般來(lái)說(shuō)，在減值測(cè)試中大部分工作之所以將“未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值”作為它的計(jì)提減值理由，多是因公允價(jià)值獲得有一定難度，且資產(chǎn)組認(rèn)定無(wú)法給出統(tǒng)一[3]。故針對(duì)這種問(wèn)題，需結(jié)合具體的實(shí)際來(lái)解決。比如針對(duì)我國(guó)資產(chǎn)市場(chǎng)與信息市場(chǎng)發(fā)展不完善與企業(yè)公允價(jià)值取法準(zhǔn)確獲取，以及資產(chǎn)價(jià)值評(píng)估能力較差等情況，就可采取攤銷和減值測(cè)試兩者結(jié)合的方式對(duì)商譽(yù)實(shí)施后續(xù)計(jì)量。即把合并商譽(yù)定為無(wú)形資產(chǎn)，并在一定期限內(nèi)對(duì)其進(jìn)行按期攤銷，必要情況下對(duì)其實(shí)施檢測(cè)測(cè)試。而之所以要強(qiáng)調(diào)實(shí)施對(duì)商譽(yù)的攤銷，主要是由于企業(yè)商譽(yù)價(jià)值會(huì)伴隨時(shí)間推移與外部市場(chǎng)環(huán)境的逐步變化而有所減少，故根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制與配比的原則，需在收益期限之內(nèi)對(duì)商譽(yù)成本實(shí)施合理分?jǐn)?。然而，在?nèi)外環(huán)境出現(xiàn)較大改變，比如市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)異常激烈，法律或是經(jīng)營(yíng)環(huán)境不利于企業(yè)重大調(diào)整，亦或是企業(yè)的重要資產(chǎn)即將面臨大幅度的減值等各種不可預(yù)測(cè)情況時(shí)，就需根據(jù)減值準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)合并商譽(yù)實(shí)施必要的減值測(cè)試。

三、結(jié)束語(yǔ)

總之，當(dāng)前企業(yè)合并及其合并后商譽(yù)處理問(wèn)題儼然已經(jīng)成為目前會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界與理論界重點(diǎn)關(guān)注的一個(gè)問(wèn)題，而我國(guó)對(duì)于合并商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理方式也逐漸同國(guó)際準(zhǔn)則保持一致，是一個(gè)很好的發(fā)展趨勢(shì)，且減值測(cè)試也可客觀地反映出企業(yè)商譽(yù)的真實(shí)情況，從而為報(bào)表使用者提供關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值與現(xiàn)存商譽(yù)價(jià)值的真實(shí)信息，為其做出正確決策提供了一定的依據(jù)。因此，文章從簡(jiǎn)述商譽(yù)概念入手，進(jìn)而針對(duì)合并商譽(yù)在確定與后續(xù)計(jì)量方面展開(kāi)對(duì)企業(yè)合并商譽(yù)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題的探討，并提出幾點(diǎn)有效的解決對(duì)策，有著較大的現(xiàn)實(shí)意義。

參考文獻(xiàn)

[1]茍麗娟，楊愛(ài)義.新準(zhǔn)則下我國(guó)合并商譽(yù)會(huì)計(jì)問(wèn)題探析[J].商業(yè)會(huì)計(jì)，2013，（19）：114-115.

[2]陳翔.對(duì)合并商譽(yù)會(huì)計(jì)處理的若干探討[J].中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2011，（6）：82-84.

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作者簡(jiǎn)介：吳瓊（1978-），女，漢族，就職于江蘇省睢寧中等專業(yè)學(xué)校，職稱：中級(jí)會(huì)計(jì)師，研究方向：會(huì)計(jì)學(xué)教育教學(xué)。