韓建亞

【摘 要】成本核算是企業(yè)核算工作的核心，在激烈的競爭中，施工企業(yè)越來越重 視成本管理工作，并將其作為提高核心競爭力的關(guān)鍵因素。本文首先簡單闡述施工企業(yè)在成本核算的特點，重點分析施工企業(yè)生產(chǎn)過程中存在的主要問題，最后提出通過成本控制提高施工企業(yè)成本核算水平。

【關(guān)鍵詞】施工企業(yè)；成本核算；成本控制

施工企業(yè)與其他行業(yè)相比其生產(chǎn)的產(chǎn)品、生產(chǎn)經(jīng)營活動等都具有許多顯著的特點，而這些特點又決定了施工企業(yè)的成本核算與其他行業(yè)在成本核算上的不同的特點。施工企業(yè)如何管理好企業(yè)成本對于企業(yè)來說是生產(chǎn)大計，企業(yè)成本核算是企業(yè)管理和財務(wù)決策中重要一環(huán)，在市場經(jīng)濟條件下企業(yè)想要在竟爭中立于不敗之地，就必須提高成本控制水平、降低成本，做好成本核算工作。

一、施工企業(yè)成本核算的特點

1.以獨立工程合同作為成本核算的目標

施工企業(yè)的成本核算就是對在一定時期內(nèi)費用成本支出的歸集、分配、再歸集、再分配和工程成本形成的會計核算。建筑產(chǎn)品的多樣性和施工生產(chǎn)的單件性決定了施工企業(yè)的工程成本核算對象經(jīng)常發(fā)生變化，施工生產(chǎn)費用的歸集和分配必須緊緊圍繞著獨立的工程合同成本核算對象來進行，工程合同成本包括從合同簽訂開始至合同完工所發(fā)生的與執(zhí)行合同有關(guān)的直接和間接費用。

2.以單項工程預(yù)算成本為基礎(chǔ)進行成本分析、控制和考核的依據(jù)

由于不同建筑產(chǎn)品之間差異大，可比性差，不同建筑產(chǎn)品之間的實際成本之間不便進行比較。因此，施工企業(yè)工程成本的分析、控制和考核不是以可比產(chǎn)品成本為依據(jù)，而是以預(yù)算成本為依據(jù)。施工企業(yè)在施工過程中，一方面生產(chǎn)出建筑產(chǎn)品，另一方面消耗一定數(shù)量的人力、物力和財力，這些消耗的貨幣表現(xiàn)即為施工費用。也就是說，施工費用是指施工企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的各種耗費。費用包括工程成本和期間費用兩部分。工程成本包括人工費、機械使用費、材料費。期間費用包括稅金、定編費、利潤、各項規(guī)費、現(xiàn)場經(jīng)費等。一旦出現(xiàn)預(yù)算成本與實際成本相偏離，企業(yè)要進行成本分析找出偏離的因素，快速調(diào)整工程預(yù)算，從而進行成本控制。工程預(yù)算工作貫穿于工程施工的全過程，從合同簽訂開始到施工準備、現(xiàn)場施工、直至竣工驗收每個環(huán)節(jié)都以預(yù)算成本為目標。

二、施工企業(yè)生產(chǎn)過程中存在的主要問題

1.預(yù)算成本管理能力差

施工企業(yè)根據(jù)施工圖紙設(shè)計確定的建筑安裝工程實物量和國家或地區(qū)的預(yù)算定額、預(yù)算單價以及有關(guān)收費標準計算確定工程成本，即工程預(yù)算成本。施工企業(yè)以工程預(yù)算為基礎(chǔ)，根據(jù)確定的一定時期降低成本的目標，結(jié)合工程實際情況，在充分考慮可以達到的實際能力前提下，計算得出工程成本。企業(yè)按照確定的工程成本核算對象和成本項目歸集的計算出工程的實際成本。施工企業(yè)的成本預(yù)算大多處于階段性的管理模式，缺乏項目全過程綜合管理意識，導(dǎo)致施工過程約束能力差、盲目生產(chǎn)。預(yù)算目標設(shè)計不合理、編制不科學(xué)，導(dǎo)致企業(yè)資源浪費或發(fā)展戰(zhàn)略難以實現(xiàn)。在成本核算過程中，成本核算與成本預(yù)算的口徑不一致，導(dǎo)致成本預(yù)測、成本控制、成本分析等成本管理工作難以有效進行。

2.對項目實施過程中工程成本控制缺乏有效管理

在實際工作中，企業(yè)由于施工企業(yè)的生產(chǎn)具有流動性大、生產(chǎn)分散、地點不固定等特點，客觀上為其成本核算及成本控制帶來困難，使得企業(yè)成本核算制度不健全，或者成本核算制度雖然健全，但是不能有效地應(yīng)用于施工企業(yè)內(nèi)部。企業(yè)成本控制能力較差，施工項目最終造價較高，缺乏市場競爭能力。

（1）材料成本控制存在的問題

首先，材料采購環(huán)節(jié)存在的問題表現(xiàn)為材料預(yù)算編制不仔細、采購計劃制訂不合理，導(dǎo)致不能按時購進材料造成停工待料；太早采購又會造成存貨積壓，占用大量資金，花費大量的倉儲費和保管。采購人員缺乏對市場了解、市場調(diào)查，采購價格偏高造成材料成本增大；或由于采購人員謀求私利，采購過程收取回扣造成材料價格偏高或材料質(zhì)量不合格，影響工程施工質(zhì)量。其次，材料領(lǐng)用中存在未制定消耗定額，現(xiàn)場人員不經(jīng)技術(shù)總部同意，隨意領(lǐng)取材料。對周轉(zhuǎn)材料及低值易耗品等一次性出賬，之后便不聞不問。領(lǐng)料人員領(lǐng)取材料后嚴重浪費或者將私下變賣。最后，企業(yè)材料核算環(huán)節(jié)中只注重財務(wù)核算的材料賬與材料部門的臺賬核對相符，而不注重定期進行實地盤點。

（2）人工費的控制存在的問題

建筑業(yè)是一個勞動密集型產(chǎn)業(yè)，近年來施工企業(yè)存在大量的外來雇工。人員的流動性大、工作環(huán)境、施工效率等因素使得人工費的控制在建筑業(yè)中難度非常大。現(xiàn)實工作中企業(yè)往往以降低職工收入來增加利潤，只關(guān)注人工成本的絕對支出水平，沒有制定合理的費用結(jié)構(gòu)，使人工成本投入與產(chǎn)出比不匹配。沒有制定可行的人工成本有效支出的管理機制，人員編制不合理、施工用工安排混亂，出現(xiàn)企業(yè)工資總額與企業(yè)經(jīng)濟效益脫鉤，職工個人工資與生產(chǎn)成果脫鉤的現(xiàn)象。導(dǎo)致企業(yè)成本核算時無法正確歸集和分配施工過程中人工成本。

（3）機械設(shè)備的使用方面存在的問題

隨著工程建設(shè)機械化程度的提高，施工機械成為加快施工進度，促進工程項目按期完成的主要因素。

存在的問題主要有：自有設(shè)備內(nèi)部調(diào)度不合理，機械設(shè)備的利用率低。沒有嚴格執(zhí)行機械的保養(yǎng)程序，增加不必要的修理費。配備操作人員素質(zhì)差，機械設(shè)備責任制不建全，燃料消耗及人為損失不能有效控制。外來租賃設(shè)備由于租賃計劃管理不合理、施工生產(chǎn)安排不當導(dǎo)致租賃設(shè)備閑置。人員之間協(xié)調(diào)與配合能力差，施工機械臺班產(chǎn)量低。

3.施工企業(yè)內(nèi)部崗位責任不明確、目標成本制定不合理

實際工作中由于崗位責任不明確，追究責任時各部門相互推托，績效無法考核。項目部在編制目標成本時，責任人是該項目部的整個管理班子，要求結(jié)合施工地的勞力資源、材料供應(yīng)情況、機械配置情況、項目部的各種施工方案綜合分析各種因素來制定目標成本。實際工作中很多項目部制定目標成本時都是由項目經(jīng)理與預(yù)算員兩個人來完成的，與現(xiàn)場施工不能銜接，制定不切實可行的施工方案與目標計劃，編制目標成本時與實際情況脫節(jié)，這一現(xiàn)象在編制材料費、人工費、周轉(zhuǎn)材料和機械費使用計劃時經(jīng)常存在。

（1）材料費本應(yīng)根據(jù)施工實際的需求結(jié)合預(yù)算定額分析來確認材料的類別及數(shù)量，剔除施工中不需要使用的材料，增加必須使用的材料，但在實際操作時，部分項目部就直接以預(yù)算定額分析的材料來確認材料的目標成本，使以后材料費的實際支出與制定的目標成本計劃無法相對比，不能分析存在差異的原因。

（2）部分項目部未結(jié)合施工地的勞動力情況，只是按工程量套用施工地的綜合定額確認人工費的目標成本，造成人工費指標的偏差。

（3）在制定周轉(zhuǎn)材料（周轉(zhuǎn)材料，不要省略）目標計劃時，無詳細的周材施工體系方案或計算方法，只是按前階段的經(jīng)驗數(shù)據(jù)，或大致的需求量來確認目標成本，理論上可行但存在一定的隨意性。

（4）在編制機械費的使用計劃時，項目部只是按項目施工進度計劃天數(shù)來確認機械費的目標成本，未認真分析在施工過程中尤其是大型機械設(shè)備的使用時間段，虛高了目標成本。

三、通過成本控制完善施工企業(yè)成本核算

1.加強全面成本預(yù)算控制保證工程成本核算對象合理

一般來說，施工企業(yè)原則上應(yīng)該以獨立工程作為成本核算的對象，這是因為施工預(yù)算是按單位工程編制的。成本核算對象合理劃分有利于比較成本與收入的差額，便于估算利潤。

第一，企業(yè)應(yīng)當建立和完善預(yù)算編制工作制度，明細編制依據(jù)，編制程序，編制方法等內(nèi)容，確保預(yù)算編制依據(jù)合理，程序適當、方法科學(xué)，避免預(yù)算指標與實際情況相脫節(jié)。

第二，企業(yè)應(yīng)當加強對預(yù)算執(zhí)行的管理，明確預(yù)算指標分解方式、預(yù)算執(zhí)行審批權(quán)限和要求、預(yù)算執(zhí)行情況報告等，落實預(yù)算執(zhí)行責任制，確保預(yù)算剛性，嚴格預(yù)算執(zhí)行。全面預(yù)算一經(jīng)批準下達，各執(zhí)行單位應(yīng)當認真組織實施，將預(yù)算指標層層分解，從橫向和縱向落實到內(nèi)部各部門、各環(huán)節(jié)和各崗位，形成全方位的預(yù)算執(zhí)行責任體系。

第三，企業(yè)應(yīng)當建立嚴格的預(yù)算執(zhí)行考核制度，對各預(yù)算執(zhí)行單位和個人進行考核，切實做到有獎有懲、獎懲分明。組織相關(guān)管理機構(gòu)定期對預(yù)算執(zhí)行情況考核，確認各執(zhí)行單位預(yù)算完成情況。必要時，實行預(yù)算執(zhí)行情況內(nèi)部審計制度。

2.加強施工項目執(zhí)行過程的成本控制保證成本核算正常運行

施工項目執(zhí)行過程的成本控制就是工程項目從開工到竣工的生產(chǎn)全過程控制，其主要內(nèi)容包括生產(chǎn)資料耗費控制、人工費控制、機械設(shè)備使用費控制等內(nèi)容。通過項目執(zhí)行過程的成本控制，切實把現(xiàn)場的各項管理工作納入規(guī)范化、標準化，系統(tǒng)化的運行軌道。

（1）生產(chǎn)資料耗費控制

建立完善材料采購和收發(fā)制度，在不影響正常施工的前提下，減少材料庫存量，以減少資金占用。材料采購應(yīng)通過市場調(diào)研，從質(zhì)量和價格的兩方面比較確認。對于大宗材料采購應(yīng)采取招標方式，公開競價，擇優(yōu)選定。加強現(xiàn)場管理，合理堆放材料，減少二次搬運。嚴格收發(fā)材料制度，進場要認真點驗、保質(zhì)保量，發(fā)料要嚴格按照計劃發(fā)放，做到賬物相符，臺賬清楚，特別要注意各個環(huán)節(jié)之間的相互監(jiān)督，相互制約。對周轉(zhuǎn)材料實行限額領(lǐng)料，余料堅持回收、廢料再利用。

（2）人工費的控制

人工費一般占施工費的15%～25%，其發(fā)生額會隨我國經(jīng)濟的發(fā)展與人民生活水平的提高而不斷地增加。人工費控制主要表現(xiàn)為：根據(jù)施工組織設(shè)計計劃和網(wǎng)絡(luò)進度計劃，合理安排各工序、各工種的用工人數(shù)，做到各工序工種之間的衍接與協(xié)調(diào)，避免窩工；根據(jù)不同工種與人員結(jié)合人力資源市場價格，合理確定與適時調(diào)整人工單價；加強技術(shù)工人與固定農(nóng)民工的用工培訓(xùn)，提高工作效率，降低工時；加強對各分部、分項工程用工數(shù)量，適時調(diào)整用工數(shù)量，將人工費支出嚴格控制在清單報價之內(nèi)。

（3）機械使用費控制

合理安排施工生產(chǎn)，加強設(shè)備租賃計劃管理，減少因安排不當引起的設(shè)備閑置；加強機械設(shè)備的調(diào)度工作，盡量避免窩工，提高現(xiàn)場設(shè)備的利用率；加強現(xiàn)場設(shè)備的維修保養(yǎng)，避免因不正當使用造成機械設(shè)備的停置；加強人員之間的協(xié)調(diào)配合，提高施工機械臺班產(chǎn)量。

3.健全企業(yè)內(nèi)部的成本管理制度，做好成本核算的基礎(chǔ)工作

（1）企業(yè)必須加強成本核算的各項基礎(chǔ)工作

建立各種資產(chǎn)的收支、領(lǐng)退、報廢、清查、盤點制度；建立健全與成本核算有關(guān)的各項原始記錄和工程量統(tǒng)計制度；制定和修訂工時、材料、費用等各項內(nèi)部消耗定額；完善各種計量檢測設(shè)施，嚴格計量檢驗制度，建立健全原始記錄，制定合理的材料、結(jié)構(gòu)件、勞務(wù)等內(nèi)部結(jié)價格，使成本核算具有可靠的基礎(chǔ)。

（2）企業(yè)成本核算的處理方法保持一致

企業(yè)成本核算的各種處理方法，包括材料的計價，材料成本差異的調(diào)整、周轉(zhuǎn)材料和低值易耗品的攤銷、費用的分配、已完工程和未完工程的計算以及竣工成本決算等，前后各期必須一致，不得任意變更，如需變更，需報經(jīng)主管部門批準，并將變更的原因及對成本和財務(wù)狀況的影響，在當期的財務(wù)報告中加以說明。

（3）建立適合企業(yè)的激勵制度激發(fā)員工的積極性和創(chuàng)造性

通過物資激勵、責任激勵、目標激勵、培訓(xùn)和發(fā)展激勵、負激勵等手段，建立起適合企業(yè)特點和員工需求的激勵體系。調(diào)動員工的積極性和創(chuàng)造性使員工努力去完成組織的任務(wù)，實現(xiàn)組織的目標。施工企業(yè)成本核算貫穿于成本管理的全過程，是一項復(fù)雜的系統(tǒng)工程。它的完成質(zhì)量決定了企業(yè)工程項目成本管理水平的執(zhí)行情況，更是聯(lián)系到企業(yè)資金的流轉(zhuǎn)和企業(yè)未來的長期穩(wěn)定發(fā)展。

四、建立信息溝通制度

加強信息與溝通，將內(nèi)部控制相關(guān)信息在企業(yè)內(nèi)部各管理級次、責任單位、業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)之間，進行溝通和反饋。重要信息須及時傳遞給企業(yè)管理層，為管理層決策提供有力保障。

隨著建筑市場競爭激烈、通貨膨脹、人工費上漲等因素給企業(yè)帶來前所未有的成本壓力。施工企業(yè)必須以成本核算為核心，通過有效的成本控制手段，從自身出發(fā)挖掘潛力、有效地核算、控制成本 、提高效率和效益，才能在激烈的競爭和不容樂觀的經(jīng)濟形勢中尋求屬于自己的發(fā)展道路。

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