王忠鵬 李孝章

摘 要：由于經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，我國企業(yè)在發(fā)展過程中經(jīng)歷了企業(yè)會計(jì)變革，從以前的財(cái)務(wù)會計(jì)、稅務(wù)會計(jì)一體化逐漸分開，并且各自擔(dān)任企業(yè)的重要財(cái)務(wù)管理職責(zé)。尤其是《新會計(jì)準(zhǔn)則》的頒布，針對財(cái)務(wù)會計(jì)的基本準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂，將其定義不斷明確。市場經(jīng)濟(jì)下企業(yè)之中涵蓋了財(cái)務(wù)會計(jì)和稅務(wù)會計(jì)，這兩項(xiàng)會計(jì)對于我國企業(yè)非常重要。但是財(cái)務(wù)會計(jì)和稅務(wù)會計(jì)之間在計(jì)量上存在著很大的差異，本文主要針對其確認(rèn)計(jì)量上的差異性進(jìn)行對比分析，希望能夠?yàn)闀?jì)研究者提供參考，進(jìn)而能夠更加深入理解財(cái)務(wù)會計(jì)與稅務(wù)會計(jì)。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)會計(jì)；稅務(wù)會計(jì)；確認(rèn)計(jì)量；差異

近年來，經(jīng)濟(jì)全球化趨勢日益明顯，國際金融沖擊之下，我國企業(yè)發(fā)生了本質(zhì)上的變革，無論是經(jīng)濟(jì)體制還是企業(yè)的營銷模式均有所改變。但是企業(yè)始終不變的宗旨則是：盈利。那么在盈利驗(yàn)收的時(shí)候直接關(guān)系到企業(yè)的財(cái)務(wù)會計(jì)和稅務(wù)會計(jì)，這兩部分會計(jì)與企業(yè)之間存在著極其密切的關(guān)聯(lián)[1]。財(cái)務(wù)會計(jì)和稅務(wù)會計(jì)在確認(rèn)計(jì)量上所有不同，那么本文將針對該差異問題進(jìn)行深入分析。

一、財(cái)務(wù)會計(jì)與稅務(wù)會計(jì)研究現(xiàn)狀

國外針對會計(jì)的研究比較早，關(guān)于會計(jì)的規(guī)范性和原則性上都有很深刻的認(rèn)識。我國卻針對會計(jì)的研究較晚，一方面由于我國的經(jīng)濟(jì)體制原因，另一方面由于我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展原因。自從改革開放以來，我國執(zhí)行社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制，使得更多的企業(yè)參與到企業(yè)競爭之中，而計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制被永遠(yuǎn)的改變。改革之前，我國的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)占據(jù)了主導(dǎo)地位，這就使得國家的財(cái)政決定財(cái)務(wù)、財(cái)務(wù)影響會計(jì)的局面出現(xiàn)。使得稅收會計(jì)與稅收制度融合在一起，稅收作為一種不可爭議的問題，將稅務(wù)會計(jì)與政策聯(lián)系在一起。

隨著我國經(jīng)濟(jì)制度的改革，市場經(jīng)濟(jì)下使得會計(jì)規(guī)范和稅法的統(tǒng)一模式不復(fù)存在，會計(jì)和稅收之間需要進(jìn)行新的認(rèn)識。稅收會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)在我國取得了很大的發(fā)展：于長春所發(fā)表的著作——《稅務(wù)會計(jì)研究》，此書一出便成為了我國討論稅務(wù)會計(jì)的一部專著。加之當(dāng)前新會計(jì)準(zhǔn)則的出現(xiàn)，使得會計(jì)規(guī)范和稅收制度發(fā)生了根本上的差異變化，這也是兩種會計(jì)模式發(fā)展到一定時(shí)候所出現(xiàn)的分歧之處，也正是本文的研究之處[2]。

二、財(cái)務(wù)會計(jì)的確認(rèn)計(jì)量原則

財(cái)務(wù)會計(jì)的確認(rèn)和計(jì)量的時(shí)候其對象有所不同，計(jì)量與確認(rèn)的主要原則是規(guī)范信息的產(chǎn)生過程中，而實(shí)施階段主要在程序的規(guī)范性。新會計(jì)準(zhǔn)則之中，雖然沒有明確的針對財(cái)務(wù)會計(jì)確認(rèn)和計(jì)量原則進(jìn)行規(guī)定，但是在準(zhǔn)則之中可處處看到原則。從準(zhǔn)則中看：企業(yè)以權(quán)責(zé)關(guān)系來確認(rèn)和計(jì)量財(cái)務(wù)，將權(quán)責(zé)作為核心會計(jì)的基礎(chǔ)。而在會計(jì)計(jì)量中規(guī)定到：企業(yè)對于會計(jì)的相關(guān)要素進(jìn)行計(jì)量需采用歷史成本作為依據(jù)，并明確了歷史成本在會計(jì)計(jì)量中的重要性[3]。

從準(zhǔn)則中可以看出，財(cái)務(wù)會計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的原則主要包含了：可靠性、相關(guān)性、歷史成本、權(quán)責(zé)發(fā)生、謹(jǐn)慎性、重要性、配比、劃分收益性原則以及處置原則。這些原則作為新會計(jì)準(zhǔn)則對財(cái)務(wù)會計(jì)的定性，由此可見，針對財(cái)務(wù)會計(jì)的確認(rèn)和計(jì)量均要從這些方面進(jìn)行認(rèn)識。

三、稅務(wù)會計(jì)的確認(rèn)計(jì)量原則

稅務(wù)作為國家機(jī)關(guān)主要經(jīng)濟(jì)來源，其主要是以現(xiàn)行的稅收法規(guī)和準(zhǔn)則作為標(biāo)準(zhǔn)，并且運(yùn)用會計(jì)學(xué)的理論和辦法針對稅款實(shí)現(xiàn)系統(tǒng)、連續(xù)以及全面征收模式。企業(yè)與稅收相關(guān)事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量的時(shí)候必須有專門的報(bào)告，均要以稅法作為根本。稅務(wù)會計(jì)在計(jì)量原則和會計(jì)計(jì)量的時(shí)候都會隱藏在稅法之中，實(shí)際的工作中需要通過財(cái)務(wù)會計(jì)確認(rèn)和計(jì)量原則來實(shí)現(xiàn)對稅法的抽象概括。

稅務(wù)會計(jì)在確認(rèn)和計(jì)量的時(shí)候其原則主要包含：實(shí)際發(fā)生原則、權(quán)責(zé)發(fā)生原則、相關(guān)性原則、確定性原則、形式重于實(shí)質(zhì)原則、法定性原則、配比原則、合理性原則、劃分收益之處和資本之處原則、稅收能力原則等[4]。這些確認(rèn)和計(jì)量的原則構(gòu)成了稅務(wù)會計(jì)在工作中的主要內(nèi)容，這些原則與財(cái)務(wù)會計(jì)所具備的原則不同，其存在著很大的差異。

四、稅務(wù)會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)確認(rèn)計(jì)量的差異比較分析

（一）可靠性原則和實(shí)際發(fā)生原則比較

稅務(wù)會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)的可靠性和實(shí)際發(fā)生原則看似一致，均是以客觀事實(shí)存在，但是其本質(zhì)卻存在著很大的差異。可靠性原則主要是會計(jì)在進(jìn)行核算的時(shí)候?qū)嶋H發(fā)生或者事項(xiàng)依據(jù)為標(biāo)準(zhǔn)的確認(rèn)和計(jì)量報(bào)告。將反映出會計(jì)確認(rèn)和會計(jì)計(jì)量過程中的重要要素和其他信息，其保證了會計(jì)信息的真實(shí)可靠性。

稅務(wù)會計(jì)的實(shí)際原則是指企業(yè)所得稅的扣除原則，只有當(dāng)企業(yè)實(shí)際發(fā)生了費(fèi)用支出才可實(shí)現(xiàn)稅前扣除。另外，計(jì)算折舊的時(shí)間應(yīng)為固定資產(chǎn)投入或者月份的次月收入，固定資產(chǎn)只有在實(shí)際的投入并使用時(shí)，才可進(jìn)行折舊操作。新會計(jì)準(zhǔn)則僅僅是在固定資產(chǎn)的使用壽命之內(nèi)完成折舊，而不需要強(qiáng)調(diào)其使用與否。企業(yè)必須遵照法律和行政的相關(guān)法規(guī)提取生態(tài)保護(hù)以及環(huán)境保護(hù)的專項(xiàng)資金，可允許扣除，但是同時(shí)在會計(jì)準(zhǔn)則之中又明確的規(guī)定了在實(shí)際提取的時(shí)候才進(jìn)行稅前扣除，若企業(yè)所提取的專項(xiàng)資金被用于其他地方，則不能被稅收扣除[6]。

（二）相關(guān)性原則差異比較

所謂的財(cái)務(wù)相關(guān)性原則其主要是企業(yè)對于提取會計(jì)信息要求的時(shí)候，需要提供相應(yīng)的財(cái)務(wù)報(bào)告和財(cái)務(wù)信息為使用者提供決策建議。當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者對于企業(yè)的狀況評價(jià)有誤時(shí)，則財(cái)務(wù)報(bào)告信息和財(cái)務(wù)信息可為其提供參考和借鑒。相關(guān)性的原則重在強(qiáng)調(diào)會計(jì)信息在核算的時(shí)候是否被重點(diǎn)強(qiáng)調(diào)。

稅收相關(guān)性原則同財(cái)務(wù)相關(guān)性原則比較，其存在著很大的差異和不同，稅收會計(jì)相關(guān)性主要是在稅前扣除，此支出必須存在著收入和支出關(guān)系。支出關(guān)系可以是企業(yè)的實(shí)際經(jīng)濟(jì)收入所獲得的利益，例如購買原材料生產(chǎn)產(chǎn)品，那么原材料就屬于一種企業(yè)支出。另外一種支出則是可以為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的流入支出，這種支出不屬于實(shí)際經(jīng)濟(jì)利益的支出，但是這種支出所對應(yīng)的收益則可實(shí)現(xiàn)良好的預(yù)期效果，所以這種支出屬于一種和收入直接相關(guān)的支出。例如，企業(yè)的廣告費(fèi)用支出等，這類支出就屬于和收入相關(guān)，但是又不是實(shí)際的經(jīng)濟(jì)利益支出。

（三）權(quán)責(zé)發(fā)生制原則差異

企業(yè)在對會計(jì)確認(rèn)的時(shí)候往往是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，因?yàn)閺钠髽I(yè)的會計(jì)規(guī)定來看，權(quán)責(zé)發(fā)生關(guān)系構(gòu)成之后才可進(jìn)行會計(jì)的計(jì)量、確認(rèn)以及報(bào)告。這就是說針對發(fā)生的費(fèi)用和實(shí)現(xiàn)的收入而言，無論是發(fā)生了現(xiàn)金支付還是收到了現(xiàn)金都必須進(jìn)行確認(rèn)。而對于一些當(dāng)期費(fèi)用和收入不屬于其自身的情況，即便是款項(xiàng)已經(jīng)被當(dāng)期收支，均要獲得當(dāng)期確認(rèn)[7]。

稅收法律針對權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則進(jìn)行了規(guī)定，規(guī)定指出企業(yè)應(yīng)該繳納的所得稅的額度均要以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為原則。但是在進(jìn)行稅務(wù)會計(jì)統(tǒng)計(jì)中，權(quán)責(zé)發(fā)生制并不是完全一樣，特定的情況下，需要收付實(shí)現(xiàn)制來進(jìn)行修正，為所得稅的額度計(jì)算提供保障。

（四）對于重要性和法定性原則進(jìn)行比較

重要性原則主要是對會計(jì)的方法和程序進(jìn)行選擇，并且對于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身規(guī)模和性質(zhì)有更多的考慮。對于特定的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)決策所產(chǎn)生的影響，將會面臨會計(jì)程序和方法選擇。對于企業(yè)所能夠提供的會計(jì)信息，要確保企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、現(xiàn)金流量和經(jīng)營成果等重要信息的交易和反映。稅務(wù)會計(jì)必須遵循法定原則，稅務(wù)會計(jì)必須滿足稅法的規(guī)定要求，企業(yè)繳納所得稅的時(shí)候不會因?yàn)轭~度大小而有所更改。因?yàn)榉舍槍€(gè)人所得稅始終具有一套完善的計(jì)征體制，根據(jù)個(gè)人收益多少來實(shí)現(xiàn)對所得稅的征取。

稅收會計(jì)在扣除費(fèi)用的時(shí)候所體現(xiàn)的合法性原則，在企業(yè)繳納所得稅的時(shí)候，無論其稅收費(fèi)用扣除是否真食合理，若出現(xiàn)非法支出，則應(yīng)該按照財(cái)務(wù)會計(jì)制度列出費(fèi)用，而不能夠在稅前扣除。對于一些違反法律或者行政法規(guī)的支付罰金、罰款等，不能夠在繳納稅收之前扣除。就合法的原則來看，其主要是針對成本、費(fèi)用等進(jìn)行扣除，而對于稅收收入來看，其受到了合法性的限制，對于不合法的情況，也需要同樣的繳納稅費(fèi)。

（五）配比原則比較

企業(yè)在進(jìn)行財(cái)務(wù)核算的時(shí)候，需要遵循配比原則，而配比原則又是以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為基礎(chǔ)。企業(yè)將會計(jì)期間得到的收益和投入成本、費(fèi)用等進(jìn)行配比，從而可計(jì)算出在此期間的凈損益。相對于財(cái)務(wù)會計(jì)在核算過程中強(qiáng)調(diào)收入和費(fèi)用的因果配比時(shí)間，稅務(wù)會計(jì)也存在著一定的配比要求。例如，不同時(shí)期企業(yè)所享受的稅收政策存在著差異，所以在強(qiáng)調(diào)企業(yè)收入費(fèi)用的時(shí)候，必須確認(rèn)時(shí)間不能夠滯后或者提前。由于政策導(dǎo)向所致，極有可能導(dǎo)致稅收會計(jì)中的配比原則不能夠達(dá)到完全配比的情況。對于某些稅收需要按照標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行扣除，而其超出了扣除標(biāo)準(zhǔn)的部分則需要在進(jìn)行征稅之前就扣除[8]。

（六）歷史成本原則比較

企業(yè)對于會計(jì)要素計(jì)量的時(shí)候通常都是采用歷史成本，而采用可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、重置成本等應(yīng)當(dāng)必須保證會計(jì)藥物金額得到可靠計(jì)量。由此可見，準(zhǔn)則明確了歷史成本的基礎(chǔ)，并且在特定的環(huán)境之下可采用多種計(jì)量屬性進(jìn)行計(jì)量。新會計(jì)準(zhǔn)則下，人們對于公允機(jī)制的關(guān)注更加廣泛，此時(shí)對于歷史成本提出了更大的挑戰(zhàn)。會計(jì)計(jì)量中存在著很多的客觀瓶頸問題，同時(shí)一些成本-效益原則就限制了公允價(jià)值的應(yīng)用和推廣[9]。稅務(wù)會計(jì)必須以歷史成本稅收作為基礎(chǔ)，考慮到歷史成本中所具有的優(yōu)勢：客觀性、核實(shí)性以及資料等均較為容易取得，可有效提高稅后征管效率。

五、協(xié)調(diào)財(cái)務(wù)會計(jì)和稅收會計(jì)可行性、原則以及對策

（一）協(xié)調(diào)財(cái)務(wù)會計(jì)和稅收會計(jì)的可行性

稅務(wù)會計(jì)發(fā)展到一定階段之后，其會逐漸從財(cái)務(wù)會計(jì)之中分離出來，稅務(wù)會計(jì)作為一個(gè)特殊的領(lǐng)域存在于財(cái)務(wù)會計(jì)之中。財(cái)務(wù)會計(jì)與稅務(wù)會計(jì)出現(xiàn)不一致的會計(jì)事項(xiàng)的時(shí)候需進(jìn)行納稅調(diào)整。而稅務(wù)會計(jì)的很多資料均是來自財(cái)務(wù)會計(jì)，所以在進(jìn)行稅務(wù)計(jì)算和調(diào)整的時(shí)候，需進(jìn)行分錄調(diào)整，然后再將財(cái)務(wù)會計(jì)的賬簿與財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告進(jìn)行融合。按照財(cái)務(wù)會計(jì)的規(guī)定，制作原始的憑證，然后通過憑證可制作會計(jì)賬簿，并完成快就報(bào)表，最后再經(jīng)過征收稅務(wù)，按照稅法規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)會計(jì)統(tǒng)計(jì)，并通過企業(yè)所得稅制作申報(bào)表。

會計(jì)準(zhǔn)則法和稅法反映出了國家與企業(yè)利益上分配的差異性。國家稅收和企業(yè)的利益存在著很明顯的負(fù)相關(guān)，即當(dāng)國家的稅收過高，那么企業(yè)的實(shí)際利益收入就減少，若國家的稅收較少，則企業(yè)的凈利益就會增多。一些企事業(yè)單位根據(jù)稅法制定出了相應(yīng)的員工所得稅，所以隨著國家稅收制度的改變，也將會直接影響到員工個(gè)人的收入。政府征集了稅收，因此其必須承擔(dān)各種服務(wù)任務(wù)，例如，政府部門需要對內(nèi)部維護(hù)社會秩序，而對于外部則應(yīng)維護(hù)國家的主權(quán)。另外政府部門征集的稅收還應(yīng)加強(qiáng)社會的公益設(shè)施建設(shè)和公共福利建設(shè)，便于維持社會秩序穩(wěn)定。政府部門通過征集的稅收為社會做公共事業(yè)，這些社會公共事業(yè)的價(jià)值回報(bào)很大，因此對于政府部門的穩(wěn)定與否直接關(guān)系到整個(gè)社會的經(jīng)營效果。稅收要取之于民用之于民，政府部門承擔(dān)了稅收的收集，就應(yīng)該促進(jìn)稅收會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)的統(tǒng)一協(xié)調(diào)發(fā)展[10]。

（二）協(xié)調(diào)財(cái)務(wù)會計(jì)和稅收會計(jì)的原則

1、合理性

會計(jì)制度與企業(yè)的所得稅等均有其理論基礎(chǔ)，需要遵從核算原則、規(guī)范形式、制定目標(biāo)以及理論基礎(chǔ)等。這就要求二者之間能夠不斷協(xié)作，必須考慮協(xié)作是否合理，雖然工作中不要求事事協(xié)調(diào)，但是也不能夠從太不協(xié)調(diào)。分析財(cái)務(wù)會計(jì)和稅務(wù)會計(jì)的時(shí)候，應(yīng)立足于制度層面進(jìn)行系統(tǒng)分析，具體操作之中還應(yīng)對會計(jì)準(zhǔn)則和制度等進(jìn)行嚴(yán)格審視。

2、效益大于成本

會計(jì)制度與企業(yè)所得稅在制定的時(shí)候需要根據(jù)效益大于成本為基本原則，而不能夠空有核算工作，需要對稅款按照標(biāo)準(zhǔn)征收。若將稅收會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)分離，那么極易復(fù)雜化會計(jì)核算，進(jìn)而增加稅收征管的難度，不利于全面考慮。會計(jì)制度和企業(yè)的稅收法規(guī)關(guān)系的研究應(yīng)從綜合方向進(jìn)行考慮，針對利益和成本進(jìn)行衡量。

（三）財(cái)務(wù)會計(jì)和稅務(wù)會計(jì)確認(rèn)和計(jì)量差異協(xié)調(diào)策略

1、完善會計(jì)制度體系

建立起完善的會計(jì)制度可以有效的達(dá)到對財(cái)務(wù)會計(jì)和稅務(wù)會計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量差異協(xié)調(diào)。財(cái)務(wù)會計(jì)的概念框架可以確保會計(jì)準(zhǔn)則在相關(guān)的文件之內(nèi)邏輯一致性，則可能避免不同準(zhǔn)則之間的沖突和矛盾，從而使得會計(jì)準(zhǔn)則體系始終完整并保證其縝密性。健全會計(jì)制度，構(gòu)建我國稅務(wù)會會計(jì)理論體系，從而促進(jìn)稅務(wù)會計(jì)在我國的實(shí)踐步伐。目前，針對理論界對于稅務(wù)會計(jì)體系、特征以及方法都有較多的關(guān)注，另外還加強(qiáng)了對稅務(wù)會計(jì)的研究。財(cái)務(wù)會計(jì)則應(yīng)建立在相應(yīng)的會計(jì)制度智商，因此稅務(wù)會計(jì)和稅法等均在此基礎(chǔ)上得以實(shí)現(xiàn)。

2、完善稅收制度

目前，我國的稅收所得法上還存在著一些不足之處：首先所得稅法還未建立起一套獨(dú)立的稅收前扣除標(biāo)準(zhǔn)、費(fèi)用確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，目前基本上還是以會計(jì)制度作為依據(jù)。其次，對于稅前扣除項(xiàng)目應(yīng)該進(jìn)行嚴(yán)格審查，使得在收取稅務(wù)的時(shí)候在稅前應(yīng)足額支付，而不符合經(jīng)濟(jì)條件下的市場發(fā)展規(guī)律，這就不利于企業(yè)發(fā)展。最后，即使稅收有優(yōu)惠的政策，其在具體的實(shí)施下，具有較大的隨意性和主觀性。

3、增加稅收

從財(cái)務(wù)的報(bào)表來看，會計(jì)信息技術(shù)對于稅收支持僅僅能夠在會計(jì)利潤的基礎(chǔ)上進(jìn)行納稅，并且確定納稅所得額。稅收人員納稅申報(bào)表中涉及到納稅調(diào)整事項(xiàng)的核查，可以從會計(jì)資料中尋找出業(yè)務(wù)最初原始憑證。會計(jì)準(zhǔn)則要求企業(yè)披露其財(cái)務(wù)信息，這不僅使得稅務(wù)機(jī)關(guān)對于企業(yè)所得稅進(jìn)行征繳的時(shí)候進(jìn)行嚴(yán)格監(jiān)管。為了更好的滿足稅務(wù)部門對于會計(jì)信息的需求，企業(yè)必須設(shè)置差異相關(guān)的項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)分賬以及查賬。

3、設(shè)立協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)

會計(jì)準(zhǔn)則和稅收法規(guī)在制定的時(shí)候，分別屬于國家和稅務(wù)總局，兩個(gè)政府部門的具體目標(biāo)不同。制定出相應(yīng)的政策法規(guī)過程中可能會出現(xiàn)沖突事件，那么在兩個(gè)部分的根本目標(biāo)不一致。會計(jì)準(zhǔn)則以及稅收法規(guī)之間存在著一定的差異性，則兩者間的溝通協(xié)調(diào)需要二者之間良好溝通。

總結(jié)語：稅務(wù)會計(jì)中有配比上的要求，由于存在著不同的時(shí)期，企業(yè)所享受的稅收政策可能存在著很大的不同。針對企業(yè)收取費(fèi)用的時(shí)候，需要根據(jù)時(shí)間來確定，而不能夠因?yàn)闀r(shí)間或者其他事件因素造成滯后。不過，有時(shí)候會受到政策導(dǎo)向因素的影響，使得在稅收會計(jì)中配比原則不能夠進(jìn)行完全配比。比如，稅法對某些費(fèi)用進(jìn)行了相關(guān)規(guī)定，規(guī)定進(jìn)行扣除，而對于扣除的標(biāo)準(zhǔn)#則不能進(jìn)行稅前扣除。（作者單位：大連交通大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院）

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